note de synthese - Blanchiment des Capitaux
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SOMMAIRE SOMMAIRE........................................................................................................................... 1 NOTE WEB ............................................................................................................................ 7 LISTE DES ABREVIATIONS ............................................................................................. 8 NOTE DE SYNTHESE ......................................................................................................... 9 INTRODUCTION................................................................................................................ 11 PREMIERE PARTIE : ANALYSE CRITIQUE DES TEXTES ET DES PROBLEMATIQUES SOUS-JACENTES ........................................................................ 15 CHAPITRE 1 : La présentation de la troisième directive............................................ 15 Section 1 – Un cadre législatif mouvementé.................................................................. 15 1-1 Analyse succincte de l’historique législatif ......................................................... 15 1-2 Un dispositif de lutte élargi ................................................................................. 16 1-3 Les caractéristiques de la norme de prévention du blanchiment des capitaux ... 16 Section 2 – Un environnement propice à l’élaboration de la troisième directive .......... 17 2-1 Une crise économique et financière persistante .................................................. 17 2-2 L’implication du politique ................................................................................... 18 2-3 Prise de conscience de la société......................................................................... 19 Section 3 – Une ordonnance élargissant le champ d’action de la troisième directive ... 19 3-1 Les autorités compétentes .................................................................................... 19 3-2 L’implication des acteurs issus de la société civile ............................................. 21 3-3 Méfiance de ces acteurs ....................................................................................... 22 CHAPITRE 2 : La compréhension des techniques du blanchiment des capitaux ..... 22 Section 1 – Définir le blanchiment des capitaux ............................................................ 22 1-1 Une définition variable .................................................................................. 22 1 1-2 Les raisons du blanchiment des capitaux ............................................................ 24 1-2 Les sources du blanchiment des capitaux et le lien avec le financement du terrorisme................................................................................................................... 24 Section 2 – Le mécanisme et le processus du blanchiment des capitaux ....................... 25 2-1Mise en exergue du processus .............................................................................. 25 2-2 Enjeux et conséquences de ce processus ............................................................. 26 Section 3 - Les techniques et procédures du blanchiment des capitaux......................... 27 3-1 Classification des techniques de blanchiment selon les niveaux ......................... 27 3-2 Classification des techniques de blanchiment selon la nature de l’opération ..... 28 3-3 L’apport des nouvelles technologies.................................................................... 29 CHAPITRE 3 : L’intégration dérogatoire de la fraude fiscale.................................... 29 Section 1 - Comprendre la fraude fiscale ....................................................................... 29 1-1 Définition de la fraude fiscale en droit français .................................................. 29 1-2 Les sanctions applicables .................................................................................... 30 Section 2 – Focus sur la fraude fiscale dans la lutte anti-blanchiment .......................... 30 2-1 Constat : l’extension du champ de la déclaration de soupçon ............................ 30 2-2 Les raisons de la marginalisation de la fraude fiscale dans la lutte contre le blanchiment des capitaux ........................................................................................... 31 2-3 La réponse du législateur concernant l’exclusion de la fraude fiscale du dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux ............................................................... 32 Section 3 – Les similitudes entre la fraude fiscale et le blanchiment des capitaux ........ 32 3-1 La délocalisation des bénéfices et les opérations de blanchiment ...................... 32 3-2 Des opérations de fraude fiscale aux opérations de blanchiment ....................... 33 3-3 Le paramètre fiscal dans les opérations de blanchiment .................................... 34 DEUXIEME PARTIE : LES NOUVELLES OBLIGATIONS DE LA NORME ANTIBLANCHIMENT, LES CONSEQUENCES SUR L’ORGANISATION DU CABINET ET LES DIFFICULTES RELEVEES................................................................................ 35 CHAPITRE 1 : L’analyse des obligations de la norme anti-blanchiment inhérentes a l’expert-comptable ........................................................................................................... 35 Section 1- Focus sur les obligations des experts-comptables ........................................ 35 1-1 Analyse de ces différentes obligations ........................................................... 35 1-2 Les conséquences sur l’organisation du cabinet ........................................... 39 1-3 Les répercussions sur les modalités d’exercice de la profession d’expertise comptable ................................................................................................................... 40 2 Section 2- Les sanctions en cas de non respect des obligations anti-blanchiment ......... 40 2-1 Les différentes sanctions encourues ............................................................... 40 2-2 La nécessité de se protéger efficacement ....................................................... 41 Section 3- Les éléments fondamentaux de la norme et leurs impacts ............................ 42 3-1 Le nécessaire respect des normes professionnelles et de la déontologie ............ 42 3-2 L’évaluation des risques liés à l’application des procédures anti-blanchiment . 42 3-3 Méthodologie sur le traitement des informations ................................................ 43 3-4 L’intérêt d’agir en amont et de s’organiser......................................................... 44 CHAPITRE 2 : Les conséquences sur l’organisation des cabinets d’expertise comptable .......................................................................................................................... 45 Section 1- L’engagement de la direction et l’implication des équipes .......................... 45 1-1 Concrétisation de l’engagement de l’expert-comptable et de la direction .... 45 1-2 L’urgence de la sensibilisation des membres du personnel des cabinets d’expertise comptable ................................................................................................ 46 1-3 Les délégations spécifiques ............................................................................ 46 1-4 La nécessité de proposer une formation au membre du personnel ................ 47 1-5 Les difficultés susceptibles d’être rencontrées ............................................... 48 Section 2- L’avènement d’une nouvelle organisation obligatoire ................................. 48 2-1 La nécessité d’adapter la notion de risque dans l’organisation du cabinet ........ 48 2-2 Une organisation au service de la déclaration de soupçon ?.............................. 49 2-3 La mise en place d’un système d’évaluation et de gestion des risques ............... 50 2-4 Les procédures à publier................................................................................ 52 Section 3- Analyse du coût financier résultant de l’application de la norme ................. 53 3-1 Les composants de ce coût et les personnes concernées................................ 53 3-2 Un impact sur les honoraires ? ...................................................................... 54 3-3 La démarche à suivre pour une juste mesure du temps non productif ........... 54 CHAPITRE 3 : Les interrogations soulevées par la nouvelle norme blanchiment .... 55 Section 1- La problématique de l’immunité de déclaration ........................................... 55 1-1 L’immunité prévue par les textes de transposition ........................................ 55 1-2 La protection actuelle est-elle suffisante ?..................................................... 56 1-3 Les insuffisances du dispositif actuel pour les professions du chiffre............ 58 Section 2- Les risques encourus par le professionnel quant à l’intégration de la fraude fiscale ............................................................................................................................. 59 2-1 Constat : seize critères aux qualifications fiscales contestables.................... 59 2-2 Un problème juridique impliquant de lourdes responsabilités ...................... 60 2-3 Les risques pour TRACFIN et pour l’expert-comptable ................................ 61 3 Section 3- Une norme posant des problèmes fondamentaux pour la profession ........... 61 3-1 Une norme peu adaptée aux principales missions d’expertise comptable..... 61 3-2 L’absence de définition de la notion de soupçon et ses conséquences .......... 62 3-3 La problématique du secret professionnel ..................................................... 63 3-4 Les dérives possibles et problèmes déontologiques ....................................... 64 TROISIEME PARTIE : L’APPORT A LA PROFESSION : METHODOLOGIE NORMATIVE EN CONFORMITE AVEC LES IMPERATIFS DE LA NORME BLANCHIMENT ................................................................................................................. 65 CHAPITRE 1 : Proposition d’outils visant a encadrer les collaborateurs ................. 65 Section 1- L’implication des collaborateurs comptables dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux ........................................................................................... 65 1-1 L’intérêt de la capacité d’étonnement permanente des opérateurs de saisie 65 1-2 Le rôle des collaborateurs comptables .......................................................... 65 1-3 Les éléments à disposition des cabinets facilitant la formation et l’information des collaborateurs ...................................................................................................... 66 Section 2- Fiche d’identification des référents imposés par la norme ........................... 67 2-1 La désignation d’un responsable du contrôle interne.................................... 67 2-2 La désignation d’un responsable TRACFIN .................................................. 67 Section 3- Les solutions proposées permettant la gestion de la sensibilisation des collaborateurs ................................................................................................................. 68 3-1 Questionnaire à l’usage du collaborateur souhaitant intégrer le cabinet ..... 68 3-2 La signature par l’ensemble des collaborateurs d’une charte antiblanchiment en conformité avec les obligations du cabinet ...................................... 69 3-3 L’insertion de clauses dans le contrat de travail ........................................... 69 3-4 Les raisons de la formalisation de ces obligations ........................................ 70 Section 4- Présentation du manuel de procédure à l’usage des collaborateurs .............. 71 4-1 Les objectifs du manuel de procédure............................................................ 71 4-2 La conduite à tenir par les collaborateurs, le responsable du contrôle interne et l’expert-comptable ................................................................................................. 71 4-3 Les difficultés relatives à la mise en place du manuel de procédure ............. 72 CHAPITRE 2 : Elaboration d’outils permettant à l’expert-comptable d’optimiser sa connaissance de l’activite de l’entreprise ....................................................................... 73 Section 1- La mise en place d’un tableau synthétisant les missions à risques au sein des cabinets d’expertise comptable ...................................................................................... 73 1-1 Présentation du tableau de typologie des missions à risques ........................ 73 4 1-2 Analyse transversale des missions à risques et des pôles concernés ............. 74 1-3 Les avantages de l’élaboration du tableau de missions à risques ................. 75 Section 2-Création d’une note d’orientation générale : un outil indispensable à la compréhension de l’activité de l’entreprise ................................................................... 76 2-1 Les raisons et les objectifs de définir une note d’orientation générale ......... 76 2-2 Méthodologie d’utilisation ............................................................................. 77 2-3 Les avantages apportés par la note d’orientation générale afin de faciliter la compréhension des zones de risques .......................................................................... 78 2-4 Les difficultés rencontrées et les moyens d’y faire face ................................. 79 2-5 L’actualisation des données ........................................................................... 80 Section 3-La détermination du client, du bénéficiaire effectif et la problématique de l’acceptation de la mission ............................................................................................. 80 3-1 Questionnaire facilitant l’identification du client et du bénéficiaire effectif . 80 3-2 Fiche portant sur la mise à jour annuelle des données permettant l’identification du client et du bénéficiaire effectif .................................................... 83 3-3 L’intérêt d’adopter une telle démarche.......................................................... 84 3-4 Les mesures de vigilance complémentaires ................................................... 84 3-5 Les conséquences relatives à l’acceptation et au maintien de la mission...... 85 Section 4-La matrice de la classification des risques de blanchiment, pierre angulaire de la méthode normative ..................................................................................................... 86 4-1 Fonctionnement de la matrice de classification des risques au sein de la structure d’exercice professionnel ............................................................................. 86 4-2 Les qualités requises et les avantages de son utilisation ............................... 87 4-3 Questionnaires sur les éléments constitutifs de la matrice des risques ......... 88 4-4 Le choix d’un niveau de vigilance et la conduite à tenir ............................... 91 CHAPITRE 3 : Formalisation d’outils de méthodologie permettant l’accompagnement du professionnel de l’expertise comptable lors de la declaration de soupçon ........................................................................................................................ 92 Section 1 - La mise en place d’un questionnaire facilitant l’examen renforcé d’opérations suspectes.................................................................................................... 92 1-1 Le passage de la vigilance constante à la vigilance renforcée ...................... 92 1-2 Analyse des éléments clés du contrôle de l’examen renforcé ........................ 93 1-3 Les avantages du questionnaire et la difficulté de l’exercice de l’examen critique du professionnel............................................................................................ 94 1-4 Les différentes étapes conduisant à la déclaration de soupçon ..................... 95 Section 2 - L’évaluation des risques au cours de la mission .......................................... 96 2-1 Présentation de la note de synthèse ..................................................................... 96 2-4 L’actualisation des données d’identification ................................................. 99 5 Section 3 – L’intégration de la déclaration de soupçon au sein de l’exercice professionnel .................................................................................................................. 99 3-1 Les conséquences de l’examen renforcé ........................................................ 99 3-2 Les modalités de la déclaration ................................................................... 100 3-3 Le traitement des opérations suspectes : la mesure du contradictoire ........ 101 3-4 L’évaluation des conséquences de la déclaration de soupçon sur le maintien de la mission ............................................................................................................ 102 4-1 Présentation de cet outil .............................................................................. 102 4-2 Les raisons de son adoption ......................................................................... 103 4-3 Mode de fonctionnement .............................................................................. 104 4-4 La formalisation de la déclaration de soupçon............................................ 105 CHAPITRE 4 : Le dénouement de l’opération et la conduite de l’expert-comptable ......................................................................................................................................... 106 Section 1 – Conduite à tenir à l’issue de la déclaration de soupçon ............................ 106 1-1 Un préalable : la fiche de revue annuelle .................................................... 106 1-2 Première possibilité : réalisation d’une déclaration de soupçon ................ 107 1-3 Seconde possibilité : aucune déclaration de soupçon n’a été effectuée....... 107 Section 2 – La mise en place d’une fiche relevant les éléments statistiques de déclarations et de maintien de la mission..................................................................... 108 2-1 Les éléments constitutifs de cette fiche......................................................... 108 2-2 Un indicateur à prendre en considération ................................................... 109 Section 3 – L’intégration de la déclaration de soupçon au sein de l’exercice professionnel ................................................................................................................ 109 3-1 Les documents à conserver dans le dossier permanent et annuel................ 109 3-2 Les documents à conserver dans le dossier confidentiel.............................. 110 3-3 Tableau récapitulatif .................................................................................... 111 CONCLUSION .................................................................................................................. 112 BIBLIOGRAPHIE............................................................................................................. 114 LISTE DES ANNEXES ..................................................................................................... 119 6 NOTE WEB Dans le cadre du présent mémoire, je développe actuellement un site internet qui reprend de manière exhaustive les développements ci-après. Ce site a pour ambition de constituer une véritable plateforme pour le professionnel de l’expertise comptable intéressé par son rôle dans la lutte contre le blanchiment des capitaux. Il sera mis régulièrement à jour en fonction des évolutions législatives et réglementaires, des sujets d’actualité et de l’actualisation des outils de prévention, etc. A l’heure du format dématérialisé, il m’a semblé opportun de proposer un tel outil. Ce site est actuellement protégé par un mot de passe qui sera désactivé après ma soutenance de mémoire et après avis des correcteurs. Il permettra au professionnel de consulter toute la documentation législative sur le blanchiment des capitaux, de télécharger l’ensemble des outils présentés en annexe, de consulter le mémoire mais également de participer à l’amélioration du site en émettant des recommandations. L’adresse du site internet est la suivante : http://www.prevention-blanchiment-capitaux.fr/. Le mot de passe provisoire est : elgrably_nov12 Bonne consultation. 7 LISTE DES ABREVIATIONS CMF : Code Monétaire et Financier CSOEC : Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-Comptables FMI : Fonds Monétaire International GAFI : Groupe d’Action Financière LBC/FT : Lutte contre le Blanchiment des Capitaux et le Financement du Terrorisme NOG : Note d’Orientation Générale PIB : Produit Intérieur Brut PPE : Personnalité Politiquement Exposée TRACFIN : Traitement du Renseignement et Action contre les Circuits Financiers 8 NOTE DE SYNTHESE Le champ d’application du blanchiment des capitaux n’a cessé d’évoluer ces dernières années. Le constat alarmant du FMI, chiffrant le volume généré par le blanchiment des capitaux à une fourchette de 2% à 5% du PIB mondial, l’internationalisation des flux financiers, ainsi que les attentats terroristes du 11 septembre 2011 ont poussé les Etats à adopter des mesures visant à lutter contre ce fléau. Le blanchiment des capitaux consiste à octroyer une apparence de légitimité à l’argent issu d’activités criminelles et de faire subir au préalable à ces fonds tout une série de transformations, plus ou moins complexes, en ayant recours le plus souvent aux mécanismes et techniques mis en place pour faciliter la conclusion de la transaction, la circulation de l’argent propre et un bon fonctionnement de l’économie. Ce fléau, s’il est mal maîtrisé, peut engendrer des conséquences économiques désastreuses en permettant à la criminalité organisée d’infiltrer les institutions financières dans le but d’acquérir, par le biais d’investissement, des pans entiers de l’économie. Les conséquences d’un tel scénario auraient des répercussions pernicieuses au niveau politique, du fait d’une possible corruption de nos institutions publiques. L’extension du champ d’application de la lutte contre le blanchiment des capitaux aux professions non financières (loi n° 2004-130 du 11 février 2004) traduit la prise de conscience des autorités de l’évolution des techniques de blanchiment des capitaux. En effet, les prestataires de services professionnels sont de plus en plus sollicités pour effectuer des montages complexes dont la finalité est d’octroyer une légitimité à des capitaux issus d’activités criminels. Les blanchisseurs ont bien compris que les professions non financières ne sont pas suffisamment armées pour les empêcher d’agir. L’avènement de la troisième directive européenne et sa transposition en droit français par l’ordonnance n° 2009-104 du 30 janvier 2009 modifie et renforce l’implication des expertscomptables dans le dispositif de prévention du blanchiment des capitaux. Elle prend en compte les recommandations du GAFI qui préconisaient aux professionnels d’adopter une approche non plus fondée sur les seuils mais sur les risques. Le décret n° 2010-52 du 15 janvier 2010 a conduit à l’élaboration puis à l’approbation de la nouvelle norme blanchiment par le Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-Comptables le 31 mars 2010. 9 Cette norme reprend les obligations préconisées par la dernière directive : obligation de vigilance à l’égard du client, du bénéficiaire effectif et des opérations réalisées ; obligation de documentation ; obligation relative aux procédures et mesures de contrôle interne ; obligation de déclaration à TRACFIN ; obligation d’archivage ; obligation de formation et d’information. Le professionnel de l’expertise comptable risque d’être poursuivi sur le plan pénal pour blanchiment aggravé (10 ans d’emprisonnement et 750.000€ d’amende) s’il n’a pas réalisé de déclaration de soupçon alors qu’il avait de « bonnes raisons de soupçonner » une opération de blanchiment. C’est dire la responsabilité qui est, désormais, engagée à l’encontre du professionnel. L’étude présentée dans le cadre de ce mémoire d’expertise comptable a pour objectif de répondre, concrètement, à l’ensemble des impératifs imposés par la norme. Dans un premier temps, ce mémoire présentera une analyse critique des textes et des problématiques sous-jacentes. Il conviendra de souligner les raisons de l’évolution des textes législatifs tant sur l’extension du champ déclaratif aux professions non financières (les experts-comptables en l’occurrence) que sur l’intégration de la fraude fiscale dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux. Dans un second temps, cette étude analysera les nouvelles obligations de la norme antiblanchiment puis ses conséquences sur l’organisation des cabinets d’expertise comptable et mesurera les difficultés liées à l’application de la loi. Enfin, dans un troisième temps, sera présentée une méthodologie normative destinée à faire la jonction entre les obligations imposées par la norme et les difficultés relevées par l’analyse des textes. Des outils opérationnels seront proposés ainsi qu’un manuel de procédure, clef de voûte de la méthodologie exposée, reprenant les obligations de lutte contre le blanchiment inhérentes aux professionnels de l’expertise comptable. Le respect de la procédure exposée va permettre à l’expert-comptable de se protéger efficacement contre les sanctions disciplinaires et pénales éventuelles. L’ensemble des ces outils est accessible, en téléchargement, sur le site internet créé à l’occasion de ce mémoire à l’adresse suivante : http://www.prevention-blanchimentcapitaux.fr/. 10 INTRODUCTION La mondialisation des activités économiques et financières a entraîné, selon Monsieur Jean Bernard Auby, « une déspécialisation, une déterritorialisation des activités et des mécanismes économiques et sociaux » sans cantonnement des activités criminelles. Ainsi, une étude réalisée par l’OCDE en janvier 2010 chiffrait l’économie souterraine, en France, à 220 milliards d’euros, soit 11,7 % du produit intérieur brut (ci-après « PIB ») national. A titre de comparaison, le budget annuel de la France s’élevait, à la fin de l’année 2011, à 198 milliards d’euros. Les spécialistes du Fonds Monétaire International estiment que le volume généré par le blanchiment des capitaux se situerait dans une fourchette de 2 % à 5 % du PIB mondial. Cependant, ce chiffre est à prendre avec précaution tant le caractère « occulte » du blanchiment des capitaux est avéré. Ce phénomène confère aux criminels une puissance économique à fort pouvoir corrupteur, menaçant ainsi l’équilibre du tissu économique. Le but du blanchisseur est d’octroyer une apparence de légitimité et de faire subir au préalable à l’argent issu d’activités criminelles, toute une série de transformations, plus ou moins complexes, en ayant recours le plus souvent à des mécanismes et techniques mis en place pour faciliter la conclusion de la transaction, la circulation de l’argent propre et un bon fonctionnement de l’économie. La convention de Vienne du 19 décembre 1998 marque le point de départ de la prise de conscience internationale à lutter efficacement contre ce fléau. L’arsenal juridique et les outils, mis à la disposition des Etats, n’a cessé de s’étoffer jusqu’à aboutir à l’élaboration de l’ordonnance n° 2009-104 du 30 janvier 2009. L’extension du champ d’application de la lutte contre le blanchiment des capitaux aux professions non financières par la loi n°2004130 du 11 février 2004, traduit la prise de conscience des autorités de l’évolution constante des techniques de blanchiment des capitaux. En effet, les prestataires de services professionnels sont de plus en plus sollicités pour effectuer des montages complexes dont la finalité est d’octroyer une apparence de légitimité à des capitaux issus d’activités criminelles. Les experts du Groupe d’Action Financière (ci-après « GAFI ») considèrent la profession comptable comme « ouvreuse de porte » pour le compte de la criminalité organisée. La raison invoquée est simple : les délinquants, en ayant recours au service des expertscomptables, apportent à certaines opérations de blanchiment une respectabilité supplémentaire. C’est l’honneur et le prestige de la profession comptable qui sont ainsi mis à l’épreuve. 11 L’avènement de la troisième directive européenne portant sur la prévention du blanchiment des capitaux établit une coopération entre les acteurs privés et le secteur public, par le biais du Traitement des Renseignements et Actions Financiers (ci-après « TRACFIN »). L’ordonnance précitée se caractérise principalement par l’élargissement de son champ d’action à toutes les « opérations portant sur des sommes dont elles savent, soupçonnent ou ont de bonnes raisons de soupçonner qu’elles proviennent d’une infraction passible d’une peine privative de liberté supérieure à un an »1, incluant désormais la fraude fiscale. L’élargissement du champ d’action de l’ordonnance, traduit la solide ambition de lutter contre tous les délinquants, qui hier encore, sous couvert de fraude fiscale, échappaient au dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux. Le décret n° 2010-52 du 15 janvier 2010 a conduit à l’élaboration puis à l’approbation de la nouvelle norme de blanchiment par le Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-Comptables (ci-après « CSOEC ») le 31 mars 2010. L’urgence pour le professionnel de l’expertise comptable est d’organiser sa structure d’exercice professionnel en conformité avec ladite norme, effective depuis le 12 septembre 2010. La démarche n’est pas aisée compte tenu des nombreuses interrogations et des difficultés soulevées par cette dernière. De plus, le professionnel de l’expertise comptable s’expose à des sanctions pénales pour blanchiment aggravé si les mesures de prévention préconisées ne sont pas respectées. Le professionnel de l’expertise comptable, a désormais l’obligation d’adopter une démarche fondée sur l’approche par les risques. Cette notion de risque, bien que facilement assimilable, reste difficile à appliquer et nécessite la rédaction d’un manuel de procédure, véritable référentiel pour le professionnel et ses collaborateurs. L’ensemble des outils opérationnels ainsi que le manuel proposés en annexe sont issus d’une réflexion personnelle et de mon expérience professionnelle. En effet, je fus le responsable, via un groupe de travail, de l’application des lois de prévention du blanchiment des capitaux au sein de mon cabinet d’expertise comptable. Les outils proposés mettent en exergue les différents niveaux de vigilance décrits par la norme professionnelle (allégée, normale et élevée) et vont permettre le suivi du « facteur risque » tout au long de la relation d’affaires par le professionnel de l’expertise comptable. La méthodologie présentée est principalement destinée aux cabinets d’expertise comptable à taille humaine, comprenant idéalement un ou plusieurs : expert(s)-comptable(s), responsable(s) de dossier(s) et collaborateur(s). L’analyse critique des textes anti-blanchiment et des problématiques sous-jacentes sera l’objet de la première partie de ce mémoire. 1 Article L.561-15 I du Code Monétaire et Financier 12 Le premier chapitre présentera la troisième directive européenne de prévention du blanchiment des capitaux en analysant l’évolution du cadre législatif. Le deuxième chapitre sensibilisera le professionnel de l’expertise comptable sur la définition du blanchiment des capitaux puis l’alertera sur les différentes techniques couramment utilisées par les criminels. Le troisième chapitre se focalisera sur les raisons de l’intégration de la fraude fiscale dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux. Dès lors, la seconde partie de ce mémoire sera consacrée aux nouvelles obligations de la norme professionnelle de prévention du blanchiment des capitaux, ses conséquences sur l’organisation des cabinets et les nombreuses difficultés relevées. Le premier chapitre proposera une analyse des nouvelles obligations anti-blanchiment inhérentes à l’expert-comptable. Le deuxième chapitre mesurera les conséquences sur l’organisation des cabinets. Le troisième chapitre relèvera les interrogations apportées par la nouvelle norme en évoquant notamment la problématique de l’immunité du déclarant, les difficultés relatives à l’intégration de la fraude fiscale dans le dispositif anti-blanchiment puis les difficultés inhérentes à la profession d’expertise comptable des suites de l’obligation de réalisation d’une déclaration de soupçon. Enfin, la troisième partie du mémoire achèvera cette étude en faisant apport à la profession d’une méthodologie normative destinée à la prévention du blanchiment des capitaux au sein des cabinets d’expertise comptable. Le premier chapitre s’attèlera à proposer des outils destinés à l’encadrement des collaborateurs du fait de leur rôle actif prévu par cette norme professionnelle. Le second chapitre sera consacré à l’élaboration d’outils permettant à l’expert-comptable d’optimiser sa connaissance de l’activité de ses clients en proposant une démarche fondée sur les risques. Le troisième chapitre traitera de l’accompagnement du professionnel de l’expertise comptable lors de la déclaration de soupçon. Le quatrième chapitre présentera le dénouement de la méthodologie et la conduite à tenir par le professionnel. 13 Une telle démarche permet à l’expert-comptable de répondre efficacement et en totalité aux obligations imposées par la norme professionnelle de prévention du blanchiment des capitaux. 14 PREMIERE PARTIE : Analyse critique des textes et des problématiques sous jacentes CHAPITRE 1 : LA PRESENTATION DE LA TROISIEME DIRECTIVE Section 1 – Un cadre législatif mouvementé 1-1 Analyse succincte de l’historique législatif La troisième directive européenne2 relative à la prévention du blanchiment des capitaux et du financement du terrorisme succède à deux précédentes directives qui, si elles ont permis d’introduire un dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux au sein de l’Union Européenne, ont néanmoins montré leurs limites. Tout d’abord, la première directive invitait les Etats membres de l’Union Européenne à imposer, à l’ensemble des professions du secteur financier, un certain nombre de règles visant à lutter contre le blanchiment de l’argent criminel. Rapidement, les responsables de la lutte anti-blanchiment ont constaté une insuffisance de résultats, due au champ restreint des personnes assujetties. En effet, les professions financières se sont révélées incapables d’identifier correctement les montages juridiques et financiers conçus et mis en œuvre par les blanchisseurs. En conséquence, les mesures destinées à lutter contre le blanchiment des capitaux ont peu à peu été étendues à d’autres professions susceptibles d’être utilisées à des fins de blanchiment ; ainsi des courtiers en assurance (1996), des entreprises d’investissement, des changeurs manuels et des agents immobiliers (1998), des représentants légaux et des directeurs responsables de casinos (2001), etc. Jugé archaïque, ce dispositif issu de la première directive a été abrogé. Ainsi, la deuxième directive européenne 2001/97CE du 4 décembre 2001 a étendu l’obligation de vigilance et de déclaration des opérations suspectes aux professions sensibles. Ce n’est que le 11 février 2004 que le législateur a transposé cette deuxième directive en droit français en intégrant désormais les professionnels de l’expertise comptable3, dans la lutte contre le blanchiment des capitaux. 2 3 Directive 2005/60/CE du 26 octobre 2005 Loi n° 2004-130 du 11 février 2004 15 La troisième directive va, quant à elle, procéder à une refonte du dispositif anti-blanchiment en abrogeant les deux premières directives. Cette dernière renforce le dispositif existant et intègre en droit européen la révision de juin 2003 des quarante recommandations du GAFI. Elle met ainsi en œuvre une approche fondée sur le risque. Cette dernière directive a été transposée en droit français par l’ordonnance n° 2009-104 du 30 janvier 2009. De nombreux textes4 (lois et décrets) témoignent de la volonté de la France de lutter efficacement contre le blanchiment des capitaux. 1-2 Un dispositif de lutte élargi L’ordonnance du 30 janvier 2009 précitée tient compte de deux exigences principales : elle étend le champ d’application de la déclaration de soupçon : dorénavant sont visées toutes les infractions punies d’une peine d’au moins un an d’emprisonnement ce qui, par voie de conséquence, inclut la fraude fiscale5 ; elle étend le champ d’application à de nouvelles professions et à des risques mieux définis et inspirés de la jurisprudence de la Commission Bancaire et du Conseil d’Etat. Les professionnels assujettis aux obligations de lutte contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme sont énumérés à l’article L.561-2 du Code monétaire et financier (ci-après « CMF »). Les professionnels de l’expertise comptables y sont bien évidemment mentionnés. 1-3 Les caractéristiques de la norme de prévention du blanchiment des capitaux La norme de prévention du blanchiment des capitaux a été adoptée le 31 mars 2010 par le CSOEC suite au décret du 15 janvier 2010 détaillant les obligations des experts-comptables sur la base de la transposition de la troisième directive européenne en droit français. La norme blanchiment remplace la norme 116, adoptée en juin 2006 et devenue obsolète. 4 V. annexe n° 1 pour le détail de l’évolution législative Le chapitre trois de cette partie précisera les raisons de l’intégration de la fraude fiscale dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux 5 16 Les apports de la norme blanchiment sont les suivants : la généralisation de la notion du soupçon à des infractions passibles d’une peine privative de liberté supérieure à un an, incluant in fine la fraude fiscale, ou pouvant participer au financement du terrorisme. la prévention de la lutte contre le blanchiment des capitaux est fondée sur l’approche par les risques. Cette approche par les risques se substitue désormais à l’approche par les seuils, jugée moins pertinente. Désormais, les experts-comptables doivent mettre en place une méthodologie permettant de justifier leur démarche de vigilance vis-à-vis des clients de la structure d’exercice professionnel ; le but étant d’élaborer une classification des risques de blanchiment de capitaux en fonction du degré d’exposition du client et de ses activités. Ainsi, les professionnels, compte tenu des risques relevés, adaptent l’intensité de leurs contrôles. les nouvelles obligations des experts-comptables. La norme de prévention du blanchiment des capitaux impose de nouvelles obligations aux experts-comptables6. Section 2 – Un environnement propice à l’élaboration de la troisième directive 2-1 Une crise économique et financière persistante La crise économique et financière et ses conséquences ont favorisé la nécessité de renforcer l’arsenal juridique destiné à la prévention du blanchiment des capitaux. La crise financière des subprimes, qui s’est transformée par la suite en crise économique, a conduit les Etats à émettre des bons du trésor dans le but de renflouer la Banque Centrale, contrainte d’aider les institutions financières en manque de liquidités. Face à cet impératif, la Banque Centrale a été peu regardante sur l’origine des fonds qui, pourtant, pouvaient provenir de la criminalité. Ainsi, on constate que les désordres mondiaux ont constitué une opportunité pour les blanchisseurs d’introduire dans le circuit financier des fonds d’origine criminelle. En effet, les blanchisseurs ont su profiter de cette période trouble pour infiltrer les institutions financières dans le but d’acquérir des pans entiers de l’économie. L’urgence de 6 Celles-ci seront développées en deuxième partie du mémoire, chapitre 1 et section 1. 17 recapitalisation, induit par la crise économique, a mis en relief les concessions des Etats en difficulté financière avec leur éthique. La crise actuelle de l’Europe, exacerbée par la situation de la Grèce, expose donc nos institutions à des opérations de blanchiment des capitaux dans le cas d’une crise de liquidité. C’est la raison pour laquelle, l’application de l’ordonnance précitée du 30 janvier 2009, par l’ensemble des professionnels doit demeurer impérieuse et exemplaire. 2-2 L’implication du politique L’exemple précité permet de souligner l’attitude des pays développés à justifier des comportements, parfois en totale contradiction avec les discours officiels, sous prétexte de servir les intérêts supérieurs de la nation. Cependant, l’implication du Politique sur ce sujet est volontaire et consciencieuse des dangers du blanchiment des capitaux sur l’économie du pays. Ainsi, Madame Christine Lagarde, alors ministre de l’Economie, de l’Industrie et de l’Emploi, dans son rapport au Président de la République sur l’ordonnance du 30 janvier 2009, prévenait que: « Les Etats doivent se doter d’instruments de régulation efficaces afin d’assurer la transparence dans le déroulement des opérations financières et le respect de l’égalité entre les acteurs de l’économie ». En avril 2002, Messieurs Vincent Peillon et Arnaud Montebourg7 ont établi un rapport d’information à l’intention de l’Assemblée Nationale relatant les obstacles au contrôle et à la répression du blanchiment des capitaux en Europe. Ce rapport examinait les obligations des professions soumises à la lutte contre le blanchiment des capitaux puis en mesurait les conséquences. L’implication concertée des politiques dans la lutte contre ce fléau doit se renforcer à l’égard des pays ne souhaitant pas se joindre à la lutte contre le blanchiment des capitaux ou suspectés d’abriter des foyers du terrorisme, et ce, via la multiplication de mesures restrictives (sanctions, embargo etc.). Le professionnel assujetti ne peut, à lui tout seul, être le rempart de ce fléau. 7 Députés socialistes à l’époque 18 2-3 Prise de conscience de la société Le blanchiment des capitaux est préjudiciable à l’économie du pays en pénalisant, in fine, le citoyen et ses libertés : le blanchiment d’argent rend toute concurrence difficile à travers l’approvisionnement à des prix inférieurs aux coûts du marché ; le secteur financier est utilisé par les blanchisseurs pour réaliser leurs méfaits ; le blanchiment des capitaux, par le biais notamment de la fraude fiscale, réduit les recettes fiscales et creuse le déficit public ; le blanchiment des capitaux contribue à organiser un transfert des pouvoirs du marché, du gouvernement et des citoyens aux criminels. Section 3 – Une ordonnance élargissant le champ d’action de la troisième directive 3-1 Les autorités compétentes Plusieurs organismes sont mobilisés dans la prévention du blanchiment des capitaux : 1. TRACFIN TRACFIN a été créé suite à l’article 5 de la loi n° 90-614 du 12 juillet 1990 relative à la prévention du blanchiment des capitaux des organismes financiers. Ce service administratif, relevant du Ministère de l’Economie, des Finances et de l’Industrie, constitue à la fois une centrale de renseignements financiers et une unité spécialisée de lutte contre le blanchiment des capitaux. TRACFIN est un service de renseignement et d’expertise permettant aux institutions déclarantes de ne pas s’adresser directement aux autorités judiciaires afin de préserver la confidentialité et la confiance de leurs clients. L’article L.561-23 du CMF définit TRACFIN comme le service de renseignement financier national. On peut résumer les missions de ce service de la sorte : mission de réception et d’analyse des déclarations de soupçons reçues ; mission d’échange de renseignements avec les administrations étrangères (art. L.561-31 du CMF) ; TRACFIN peut communiquer aux cellules de renseignement financier homologues et étrangères les informations qu’il détient sur des sommes ou des opérations qui paraissent avoir pour objet le blanchiment des capitaux ; 19 mission de diffusion des renseignements reçus en faveur d’organismes publics (article L.561-29 du CMF). Les renseignements fournis à TRACFIN ne peuvent être utilisés à d’autres fins que la lutte contre le blanchiment des capitaux. Les textes prévoient que le service TRACFIN diffuse les renseignements auprès de différentes autorités publiques : le Procureur de la République sous forme de « note d’information » que le parquet peut utiliser dans le cadre d’enquêtes préliminaires ou pénales ; la Direction Générale des Douanes et Droits Indirects ; les Services de Renseignements tels que la DGSE, la DRM, la DPSD, la DAS, la DCRI et l’UCLAT ; la Direction Générale des Finances Publiques (DGFIP). Depuis l’ordonnance du 30 janvier 2009 précitée, élargissant la déclaration de soupçon à la fraude fiscale, TRACFIN peut transmettre des informations à l’administration fiscale. 2. Le Groupe d’Action Financière (le GAFI) Le GAFI a été créé en 1989 lors du sommet de l’Arche par les Chefs d’Etats du G7 afin de : demander aux pays membres de réaliser une auto-évaluation de la mise en place des recommandations au sein de leurs pays ; inciter les pays non membres à adopter les recommandations ; élaborer de nouvelles recommandations en fonction des évolutions du délit dans le temps ; faciliter la coordination entre les pays membres et les organisations chargées de lutter contre le blanchiment. Les recommandations du GAFI précisent les mesures suivantes : mesures de vigilance à l’égard de la clientèle ; mesures en cas de relation d’affaires avec une personnalité politiquement exposée8 (ci-après « PPE ») ; mesures de conservation des documents ; mesures relatives aux opérations complexes. 8 V. annexe n° 3 pour consulter les PPE visées par le CMF 20 3. Le Groupe EGMONT Ce groupe a pour objectif de résoudre les problèmes de frontières nationales auxquels étaient confrontés les enquêteurs et les juges face à la globalisation des activités de blanchiment. 4. Le Conseil d’Orientation sur le Blanchiment et le Financement du Terrorisme (COLB) Il a été créé le 18 janvier 2010 et se compose des différents services de l’Etat comme TRACFIN, les représentants des autorités de contrôle, et les professionnels désignés à l’article L.561-2 du CMF. Son rôle est de renforcer l’efficacité du dispositif antiblanchiment, d’améliorer la participation des professionnels, de proposer des améliorations au dispositif national et enfin d’élaborer et de mettre à jour un document de synthèse sur la menace du blanchiment de capitaux et du financement du terrorisme. 3-2 L’implication des acteurs issus de la société civile L’ordonnance du 30 janvier 2009 renforce le rôle des professions issues de la société civile dans la lutte contre le blanchiment des capitaux. Cette volonté est la conséquence des résultats obtenus par la première directive dont le champ d’action incluait uniquement les professions financières dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux. Le secteur bancaire n’avait ni les moyens ni les connaissances nécessaires pour détecter des opérations de blanchiment camouflées par des opérations complexes. En élargissant le champ d’application de la deuxième puis de la troisième directive à des professions non financières, les Etats de l’Union Européenne ont affiché la volonté de lutter contre tous les montages juridiques permettant aux criminels de blanchir l’argent sale. En effet, certaines professions sont considérées comme « ouvreuses de porte » à des opérations de blanchiment des capitaux. Les blanchisseurs n’hésitent pas à recourir à des structures complexes dans le but de donner une apparence de légitimité à des capitaux provenant de délits. L’implication des experts-comptables ou encore des avocats s’est aisément justifiée en raison de la capacité de certains d’entre eux à permettre des montages sophistiqués propices à des opérations de blanchiment. 21 3-3 Méfiance de ces acteurs Les nombreuses et longues discussions entre l’ensemble des professionnels et le Ministère de la Justice, de l’Economie et des Finances ont souligné la forte implication des acteurs de la société civile. L’élargissement du champ d’action de l’ordonnance de 2009 a pour caractéristique essentielle de reposer sur une coopération entre les acteurs privés et le secteur public lesquels poursuivent une finalité commune. Cependant, les contraintes supportées par les acteurs privés, en matière de prévention du blanchiment de capitaux, ne sont pas compatibles avec les impératifs des pouvoirs publics que sont la mise en œuvre de procédures répressives. Il s’agit là d’une des raisons principales du comportement, parfois récalcitrants, des professionnels non financiers (experts-comptables, notaires et avocats entre autres) à se joindre sans condition à cette association avec le secteur public. Ce transfert de pouvoir de l’autorité public vers le privé, dans le cadre de la prévention du blanchiment des capitaux, a été mal accepté du fait de la possible détérioration de la relation de confiance qui s’instaure traditionnellement entre les clients et les professionnels de l’expertise comptable. De plus, le flou juridique qui caractérise l’ordonnance précitée finit de parachever cette méfiance, notamment l’absence de : définition de la notion de soupçon ; procédure pour le professionnel de l’expertise comptable pour bénéficier de l’immunité (cette partie sera explicitée au chapitre trois de la deuxième partie) ; anonymat du déclarant9. CHAPITRE 2 : LA COMPREHENSION DES TECHNIQUES DU BLANCHIMENT DES CAPITAUX Section 1 – Définir le blanchiment des capitaux 1-1 Une définition variable Selon une définition économique de cette notion, le blanchiment des capitaux consiste à recycler des capitaux issus d’activités illégales10. 9 Ces points seront développés au chapitre trois de la deuxième partie du présent mémoire 22 D’un point de vue juridique, l’article 324-1 du Code pénal dispose que « le blanchiment est le fait de faciliter, par tout moyen, la justification mensongère de l'origine des biens ou des revenus de l'auteur d'un crime ou d'un délit ayant procuré à celui-ci un profit direct ou indirect. Constitue également un blanchiment le fait d'apporter un concours à une opération de placement, de dissimulation ou de conversion du produit direct ou indirect d'un crime ou d'un délit. 11» Il résulte d’une jurisprudence récente que l’opération de blanchiment peut faire l’objet de poursuites pénales même si le délit initial n’a pas fait l’objet de telles poursuites. Désormais, l’existence d’un délit initial, ayant procuré un profit à son auteur, n’a plus à être formellement prouvée12. Cette infraction est punie d’une peine de cinq ans d’emprisonnement et de 500 000 euros d’amende13, portée à dix ans d’emprisonnement et 750 000 euros d’amende en cas de blanchiment aggravé. Ainsi en est-il notamment lorsque l’opération de blanchiment est réalisée en utilisant les facilités que procure l’exercice d’une activité professionnelle14, telle que celle d’expertise comptable. Aux termes de l’article 1 § 2 de la directive n°2005-60 CE du 26 octobre 2005 reprenant largement les dispositions de l’article 6-1 de la Convention des Nations Unies sur la criminalité transnationale organisée, le blanchiment des capitaux correspond à : « - la conversion ou le transfert de biens, dont celui qui s’y livre sait qu’ils proviennent d’une activité criminelle ou d’une participation à une telle activité, dans le but de dissimuler ou de déguiser l’origine illicite des-dits biens ou d’aider toute personne qui est impliquée dans cette activité à échapper aux conséquences juridiques de ses actes ; - la dissimulation ou le déguisement de la nature, de l’origine, de l’emplacement, de la disposition, du mouvement ou de la propriété réels de biens ou des droits y relatifs dont l’auteur sait qu’ils proviennent d’une activité criminelle ou d’une participation à une telle activité ; - l’acquisition, la détention ou l’utilisation de biens en sachant, au moment de la réception de ces biens, qu’ils proviennent d’une activité criminelle ou d’une participation à une telle activité, la participation à l’un des actes visés aux points précédents, l’association pour 10 Ordre des Experts-Comptables, Guide d’application de la norme Blanchiment, 2011, p. 36 Cette seconde définition correspond à la définition du GAFI décrivant le processus de blanchiment en trois étapes 12 Cass. Crim, 11 février 2009, n° 08-85067 13 Article 324-1 du Code pénal 14 Article 324-2 du Code pénal 11 23 commettre ledit acte, les tentatives de le perpétrer, le fait d’aider, d’inciter ou de conseiller quelqu’un en vue de la commettre ou le fait d’en faciliter l’exécution. » L’article 1 § 3 de cette même directive apporte une précision supplémentaire par rapport au législateur français : « Il y a blanchiment de capitaux même si les activités qui sont à l’origine des biens à blanchir sont exercées sur le territoire d’un autre État membre ou sur celui d’un pays tiers. » 1-2 Les raisons du blanchiment des capitaux Le blanchiment des capitaux est l’instrument permettant la conversion de fonds provenant d’une activité illicite en fonds apparemment légitime. Il s’agit, via la réalisation de diverses opérations, de permettre aux auteurs d’actes criminels de jouir du produit de leurs activités illicites après leur avoir donné une apparence de légitimité. Les blanchisseurs sont motivés par le fait de pouvoir profiter des fonds obtenus de manière illicite sans attirer l’attention des autorités sur l’activité criminelle qui en est à l’origine. 1-2 Les sources du blanchiment des capitaux et le lien avec le financement du terrorisme Depuis les attentats du 11 septembre 2001, des mesures communes ont été mises en place afin de lutter contre le blanchiment des capitaux et contre le financement du terrorisme. Il est vrai que ces deux fléaux peuvent être rapprochés en ce qu’ils portent sur des capitaux d’origine criminelle. Les fonds obtenus peuvent provenir d’infractions telles que le trafic de stupéfiants, le proxénétisme, ou encore diverses formes de vol (notamment des opérations frauduleuses sur cartes bancaires). Pourtant, il existe de nombreuses différences entre ces deux phénomènes. Tout d’abord, contrairement au blanchiment des capitaux, le financement du terrorisme ne provient pas uniquement d’activité criminelle. Les activités terroristes peuvent être financées par l’Etat mais également par des donations. De plus, une des différences fondamentales réside dans le fait que les mafias chercheront à blanchir des fonds afin de retirer un profit alors que les organisations terroristes ne seront pas animées par cette volonté du profit. Au contraire, l’argent leur est utile pour financer une activité. Les terroristes ne commettent pas d’attentats pour gagner de l’argent. Enfin, alors que les sommes en jeu dans le cadre d’opérations de blanchiment de capitaux sont importantes, celles liées au financement du terrorisme sont relativement modestes. 24 Ainsi, on ne nie pas la nécessité de lutter contre le blanchiment des capitaux et contre le financement du terrorisme, en revanche, les moyens mis en œuvre dans le cadre de cette lutte ne devraient pas être des moyens communs15. Section 2 – Le mécanisme et le processus du blanchiment des capitaux 2-1Mise en exergue du processus Selon le GAFI, le processus de blanchiment se décompose en trois étapes : le placement Cette première phase, appelée également prélavage ou immersion, consiste à écouler d’importantes sommes d’argent liquide, sans éveiller de soupçon. Plusieurs méthodes peuvent être utilisées : dépôt d’argent dans des établissements financiers (avec un vrai ou un faux nom), achats d’instruments monétaires, acquisitions de bien de luxe, rédaction de fausses factures, etc. Selon l’Ordre des Experts-Comptables, « il ne s’agit pas de consommer les fonds mais de les placer avec une possibilité de sortie »16. Lorsque les sommes en jeu sont de faible montant, le placement est facilement dissimulable. En revanche, il en va différemment lorsque l’opération de blanchiment porte sur des sommes importantes. En effet, un dépôt important d’argent sur un compte bancaire, par exemple, sera aisément détectable17. Il s’agit donc d’une phase délicate : c’est à ce stade que le processus de blanchiment est le plus vulnérable. C’est d’ailleurs lors de cette étape que les assujettis à la norme blanchiment sont incités à procéder à une déclaration de soupçon. l’empilage Cette deuxième phase du processus de blanchiment, également appelée dispersion ou brassage, vise à dissimuler l’origine criminelle des fonds ou l’identité du véritable propriétaire. Il s’agit ainsi de multiplier les opérations (financières, bancaires ou 15 Foumdjem Célestin, Blanchiment de capitaux et Fraude fiscale, L’Harmattan, 2011, § 409 Ordre des Experts-Comptables, Guide d’application de la norme Blanchiment, 2011, p. 50 17 On voit donc l’intérêt pour les blanchisseurs de placer leur argent sur des comptes bancaires dans des paradis fiscaux. Un tel placement sera beaucoup plus difficile à détecter compte tenu du secret bancaire fort qui y est applicable et de leur refus de coopération dans les enquêtes internationales en matière d’évasion fiscale. D’ailleurs, ces établissements financiers situés dans des paradis fiscaux apparaissent comme les principaux agents de la transmission de fonds occultes 16 25 commerciales) afin de « brouiller les pistes » et d’empêcher aux autorités de découvrir l’origine criminelle des fonds. C’est lors de cette phase que l’expert-comptable devra être le plus attentif puisqu’il sera l’interlocuteur privilégié des blanchisseurs. Ces derniers pourront par exemple le solliciter pour la création de sociétés écrans, pour des conseils en investissement ou en fusion et acquisition ou en matière d’optimisation fiscale, etc. La mission de l’expert-comptable peut s’avérer délicate dans la mesure où les clients qui se présentent à lui n’ont pas l’apparence d’escrocs. Il sera donc difficile de faire la distinction entre les clients honnêtes et malhonnêtes. l’intégration Cette dernière phase du processus de blanchiment, également appelé recyclage ou essorage, est celle durant laquelle l’argent ayant retrouvé une légitimité apparente, est dépensé ou réinvesti dans le circuit économique. En effet, grâce aux transactions financières successives mises en place pendant la phase de l’empilage, cet argent a repris un aspect légal. La réinsertion des capitaux ainsi blanchis dans le circuit économique peut prendre diverses formes : achats de sociétés écrans, opérations immobilières ou commerciales, etc. 2-2 Enjeux et conséquences de ce processus S’il n’est pas maîtrisé ou si l’on n’essaie pas de l’éradiquer, le blanchiment des capitaux peut avoir de graves conséquences. Ainsi, selon le Fonds Monétaire International, un blanchiment des capitaux incontrôlé pourrait porter atteinte à la santé financière des banques, entraîner des variations inexplicables de la demande de monnaie et une contamination des opérations financières légales, renforcer l’instabilité des mouvements internationaux de capitaux et des cours de change en raison de transferts transnationaux d’actifs inattendus18. D’autre part, compte tenu des disparités qui existent entre les différents pays en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux, les blanchisseurs vont avoir tendance à développer leurs réseaux et leurs opérations de blanchiment dans des pays en voie de développement économique n’ayant pas pris de mesures rigoureuses et efficaces en la matière. Ce faisant, la criminalité organisée risque de s’y enraciner davantage. Par ailleurs, les opérations de blanchiment peuvent permettre à leurs auteurs d’acquérir une certaine influence et respectabilité dans certains milieux. Les blanchisseurs vont, par 18 Jean-Pierre Belmas, Séminaire sur le blanchiment, Revue Lamy de droit des affaires, 2008 26 exemple, pouvoir infiltrer le monde de la finance en s’associant avec des personnes connues et contrôler des pans entiers de l’économie via divers investissements. Ils pourront également être en mesure de proposer des pots-de-vin à des agents publics, de financer des campagnes électorales, etc. Enfin, les opérations de blanchiment vont surtout permettre à l’activité criminelle de se poursuivre. Le blanchisseur va notamment pouvoir utiliser les fonds blanchis pour acquérir des sociétés, telles que des casinos, restaurants ou hôtels où les encaissements se font principalement en argent liquide. Il y injectera les fonds blanchis et il sera quasiment impossible de distinguer les recettes d’origine licites de celles provenant du blanchiment. Section 3 - Les techniques et procédures du blanchiment des capitaux 3-1 Classification des techniques de blanchiment selon les niveaux Jean de Maillard19, magistrat spécialisé dans la lutte contre la criminalité financière, a élaboré une classification tripartite des opérations de blanchiment selon leur niveau de développement. Dès lors que les sommes en jeu deviennent importantes, les techniques de blanchiment devront être plus sophistiquées On distingue ainsi : le blanchiment élémentaire Cette catégorie recouvre les techniques de blanchiment qui consistent à transformer le plus rapidement possible de l’argent sale en argent propre. Ce sont des opérations d’assez faible importance telles que la déclaration de faux gains au jeu, l’acquisition de biens de luxe ou encore l’échange de devises dans un bureau de change. le blanchiment élaboré Contrairement au blanchiment élémentaire, il s’agit de réintroduire de l’argent sale dans le circuit économique, notamment via des investissements immobiliers fictifs ou l’ouverture de comptes bancaires dans des paradis fiscaux. le blanchiment sophistiqué Ces techniques de blanchiment visent essentiellement les placements complexes sur les marchés financiers. Il s’agit par exemple pour le blanchisseur de constituer d’une part une société de droit étranger qui aura un compte numéroté dans un paradis fiscal sur lequel sera déposé l’argent sale, et d’autre part, d’ouvrir un compte bancaire dans un établissement bancaire étranger. Le blanchisseur transfèrera cet argent sale sur le compte bancaire situé à 19 Jean de Maillard et Pierre-Xavier Grézaud, Un monde sans loi – la criminalité financière en image, 1998-2000, p.98 27 l’étranger et utilisera cet argent par exemple pour spéculer en bourse, depuis l’étranger, sur les marchés français. 3-2 Classification des techniques de blanchiment selon la nature de l’opération Il existe de nombreuses techniques de blanchiment. L’objet de ce mémoire n’est pas de les présenter de manière détaillée mais de les envisager succinctement. Ainsi, nous ne nous attacherons qu’aux opérations de blanchiment auxquelles l’expert-comptable risque d’être confronté dans le cadre de son activité professionnelle. Tel est, par exemple, le cas de la rédaction de fausses factures. En la matière, différents montages peuvent être mis en place. Supposons tout d’abord, une organisation criminelle qui place ses fonds issus d’une activité illégale dans une société écran, la société A, située dans un paradis fiscal. Parallèlement, cette organisation criminelle contrôle une société commerciale, la société B. Suivant ce schéma, la société B vend à la société A des marchandises ou des prestations de services pour un prix largement supérieur à leur valeur vénale. Par exemple, la société B établit une facture à l’intention de la société A pour un montant de 100 000 euros alors que le prix du marché des marchandises est de 20 000 euros. La différence de 80 000 euros correspond aux sommes blanchies, qui ce faisant, seront réintégrées dans le circuit économique. L’expertcomptable devra donc être vigilant et s’interroger lorsque son client facture à certains de ses cocontractants des prestations ou des marchandises pour un prix plus élevé que d’ordinaire. En effet, il est fréquent que les blanchisseurs mêlent des revenus illégaux à ceux issus de leur activité légale, c’est la technique de l’amalgame. Il est donc nécessaire que le professionnel du chiffre connaisse bien l’activité de son client. Prenons à présent l’exemple de deux sociétés X et Y, qui prétendent entretenir des relations commerciales. La société X, contrôlée par un groupe de criminalité organisée cherchant à blanchir des revenus illicites, va se rapprocher de la société Y, qui dispose quant à elle d’une véritable raison sociale mais qui cherche à obtenir des liquidités. La société X va établir une fausse facture à l’intention de la société Y pour un montant de 100 000 euros. Cette dernière va lui faire parvenir un chèque ou autre effet de commerce pour un montant équivalent. En contrepartie, la société X va remettre aux dirigeants de la société Y une somme en espèces de 100 000 euros assortie d’une commission. Ainsi, la société X a pu blanchir son argent sale et la société Y a pu obtenir les liquidités escomptées. 28 Ainsi, la fausse facturation est une opération, sous couvert de différents montages, fréquemment utilisée aux fins de blanchiment de capitaux. Les experts-comptables devront donc être constamment vigilants. 3-3 L’apport des nouvelles technologies La criminalité organisée a considérablement évolué ces dernières années. Désormais les blanchisseurs s’appuient également sur les nouvelles technologies pour réaliser leurs opérations de blanchiment. En effet, en marge des instruments classiques, sont apparus des moyens plus modernes liés aux nouvelles technologies, tels que les nouveaux systèmes de paiement (cartes pré-chargées, services bancaires sur internet, monnaie électronique) ou les commerces et jeux de hasard en ligne. Ainsi, il suffira au blanchisseur de transférer des fonds depuis son ordinateur pour les faire circuler d’un compte à l’autre20. De même, grâce au développement des ventes aux enchères en ligne (sur des sites web tels que eBay ou Price Minister), les blanchisseurs pourront réaliser des fausses ventes en ligne et ce, sans aucun contrôle. TRACFIN, conscient de cette tendance, a décidé de suivre ces nouveaux moyens de paiement et propose une étude approfondie dans son rapport d’activité 2011 paru en Aout 2012. CHAPITRE 3 : L’INTEGRATION DEROGATOIRE DE LA FRAUDE FISCALE Section 1 - Comprendre la fraude fiscale 1-1 Définition de la fraude fiscale en droit français La fraude fiscale consiste à échapper de manière intentionnelle à l’impôt. Plus précisément, aux termes de l’article 1741 du Code général des impôts (ci-après « CGI »), commet une fraude fiscale « quiconque s'est frauduleusement soustrait ou a tenté de se soustraire frauduleusement à l'établissement ou au paiement total ou partiel des impôts visés dans la présente codification, soit qu'il ait volontairement omis de faire sa déclaration dans les délais prescrits, soit qu'il ait volontairement dissimulé une part des sommes sujettes à l'impôt, soit qu'il ait organisé son insolvabilité ou mis obstacle par d'autres manœuvres au recouvrement de l'impôt, soit en agissant de toute autre manière frauduleuse. » 20 Ces opérations pourront être effectuées aussi bien au niveau national qu’international. 29 Le texte envisage donc dans un premier temps la fraude à l’établissement de l’impôt. Celle-ci résulte du fait que le contribuable a omis volontairement de faire sa déclaration d’impôt dans les délais prescrits, ou qu’il a dissimulé totalement ou partiellement des sommes sujettes à l’impôt. Dans un second temps, le législateur évoque la fraude au recouvrement de l’impôt. En la matière, deux moyens peuvent être mis en œuvre par le contribuable : l’organisation de son insolvabilité et le fait de mettre obstacle par d’autres manœuvres au recouvrement de l’impôt. Enfin, l’article précité vise également le contribuable « agissant de toute autre manière frauduleuse. » Par l’adoption de ces termes généraux, le législateur étend le champ d’incrimination de la fraude fiscale pour y inclure toute personne qui tenterait de quelque manière que ce soit d’échapper à l’établissement ou au recouvrement de l’impôt. 1-2 Les sanctions applicables Depuis la loi de finances rectificative pour 201221, l’article 1741 du CGI punit l’infraction de fraude fiscale d’une peine de 500 000 euros d’amende et de cinq ans d’emprisonnement. Ces peines sont encourues indépendamment des sanctions fiscales qui peuvent être prononcées pour ces mêmes faits. La peine d’amende est portée à 750 000 euros « lorsque les faits ont été réalisés ou facilités au moyen soit d'achats ou de ventes sans facture, soit de factures ne se rapportant pas à des opérations réelles, ou qu'ils ont eu pour objet d'obtenir de l'Etat des remboursements injustifiés.» Section 2 – Focus sur la fraude fiscale dans la lutte anti-blanchiment 2-1 Constat : l’extension du champ de la déclaration de soupçon Jusqu’à l’ordonnance du 30 janvier 2009 précitée, la déclaration de soupçon portait sur « des sommes qui pourraient provenir du trafic de stupéfiants, de la fraude aux intérêts financiers des Communautés européennes, de la corruption ou d’activités criminelles organisées ou qui pourraient participer au financement du terrorisme. »22 Désormais, l’article L.561-15 I du CMF dispose que la déclaration de soupçon porte sur des sommes ou opérations dont les experts-comptables, notamment, « savent, soupçonnent ou ont de bonnes raisons de soupçonner qu'elles proviennent d'une infraction passible d'une peine privative de liberté supérieure à un an ou participent au financement du terrorisme.» 21 22 Loi n°2012-354 du 14 mars 2012 de finances rectificative pour 2012 Article L.562-2 ancien du CMF 30 Cette extension du champ de la déclaration de soupçon vise à renforcer le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux. En effet, le législateur a non seulement élargi la notion même de soupçon mais il fait entrer dans le champ déclaratif la quasi totalité des infractions susceptibles de générer un profit. Toutefois, afin d’éviter un risque réel d’engorgement de TRACFIN, l’article L.561-15 II du CMF limite la déclaration de soupçon aux « sommes ou opérations dont ils savent, soupçonnent ou ont de bonnes raisons de soupçonner qu'elles proviennent d'une fraude fiscale lorsqu'il y a présence d'au moins un critère défini par décret. » Ainsi, lorsque l’opération porte sur un blanchiment de fraude fiscale, l’expertcomptable ne sera tenu de procéder à une déclaration de soupçon qu’à la condition que soit rempli au moins un des seize critères définis à l’article D.561-32-1 II du CMF23. 2-2 Les raisons de la marginalisation de la fraude fiscale dans la lutte contre le blanchiment des capitaux Pendant de nombreuses années, le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux ne permettait pas de lutter contre la fraude fiscale. Tout d’abord, il a longtemps été considéré que la fraude fiscale était une infraction particulière qui, en conséquence, nécessitait un régime et des sanctions spécifiques. De plus, la différence de nature entre la fraude fiscale et le blanchiment des capitaux justifiait également l’exclusion de la fraude fiscale du périmètre du blanchiment. En effet, l’infraction de blanchiment des capitaux consiste à donner une apparence licite à des fonds d’origine illicite alors que la fraude fiscale vise à dissimuler des fonds d’origine licite à l’administration fiscale et à l’Etat. Cette marginalisation de la fraude fiscale du dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux s’est révélée insatisfaisante dans la mesure où elle n’a pas permis de lutter efficacement contre le blanchiment des capitaux. Ainsi, pour échapper aux sanctions du blanchiment des capitaux, les délinquants faisaient valoir que les fonds litigieux provenaient d’une fraude fiscale et qu’à ce titre ils ne pouvaient être sanctionnés sur le fondement de l’article 324-1 du Code pénal. 23 V. annexe n° 4. Manuel de procédure, partie 7.2.2 31 2-3 La réponse du législateur concernant l’exclusion de la fraude fiscale du dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux Dans la mesure où il est apparu que l’exclusion de la fraude fiscale du dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux n’a pas permis de lutter efficacement contre chacun de ces deux fléaux, le législateur a finalement décidé d’élargir le champ de la déclaration de soupçon. Désormais, il résulte des articles L.561-1 et suivants du CMF que les professions de la société civile, telles que la profession d’expert-comptable, sont mises à contribution. Ces professionnels ont une obligation de vigilance et une obligation de déclarer à TRACFIN les opérations qui pourraient caractériser un blanchiment des capitaux, y compris lorsque celuici semble provenir d’une fraude fiscale. En effet, les imbrications entre la fraude fiscale et le blanchiment des capitaux sont nombreuses et il s’agit de tout mettre en œuvre pour empêcher les délinquants d’en tirer un quelconque profit. Section 3 – Les similitudes entre la fraude fiscale et le blanchiment des capitaux 3-1 La délocalisation des bénéfices et les opérations de blanchiment Certaines techniques peuvent être utilisées à la fois pour réaliser une opération de fraude fiscale et une opération de blanchiment de capitaux. Néanmoins, la finalité poursuivie différera selon les cas : dans le premier cas, ces montages viseront à délocaliser des bénéfices alors que dans le second cas, il s’agira de donner une apparence de licéité à des fonds d’origine illicite. Ces techniques ainsi employées résident dans l’établissement de fausses factures. Ces dernières consistent à surfacturer ou à sous-facturer un bien ou une prestation de service. Ainsi, en matière de fraude fiscale, le recours à la fausse facturation permet de délocaliser les bénéfices afin d’éluder le paiement de l’impôt24. Par exemple, une société exportatrice A exporte ses produits à une société importatrice B, située à l’étranger. Deux factures seront établies à cette occasion. La première sera une facture officielle, susceptible d’être communiquée aux autorités compétentes en cas de contrôle, sur laquelle figurera un prix largement inférieur au prix réellement fixé. La seconde sera une facture occulte et indiquera le prix réel des biens objets de la transaction. La société B effectuera deux versements distincts au profit de la société A. Tout d’abord, elle lui versera, sur son compte bancaire, le montant indiqué sur la facture officielle. Et, parallèlement, elle déposera sur un compte 24 En effet, le délinquant cherche ici à diminuer son résultat imposable. 32 bancaire ouvert dans un paradis fiscal la différence entre ce premier montant et celui figurant sur la facture occulte25. N’étant pas déclarée à l’administration fiscale, cette somme ne sera pas soumise au paiement de l’impôt26. Ces techniques sont utilisées lorsque l’opération porte sur la vente d’un ou plusieurs biens. Toutefois, elles peuvent également porter sur la fourniture d’une prestation de service. Celles-ci auront d’ailleurs la faveur des fraudeurs dans la mesure où il sera plus difficile pour les autorités de contrôle de s’assurer de ce qu’un service a effectivement été rendu. Par ailleurs, en matière de blanchiment de capitaux, les délinquants cherchent plus à réintégrer l’argent sale dans le circuit économique qu’à retirer un avantage fiscal de leur opération. Ainsi, ils n’hésiteront pas à soumettre certaines sommes au paiement de l’impôt afin d’éviter d’éveiller les soupçons de l’administration fiscale. La technique de la fausse facturation sera alors utilisée via des montages différents, tels que ceux décrits ci-avant, et visera à donner une apparence de légitimité à des fonds pourtant illicites. 3-2 Des opérations de fraude fiscale aux opérations de blanchiment Dans d’autres hypothèses, un même montage peut mêler à la fois une opération de blanchiment des capitaux et une fraude fiscale. Tel peut être le cas lorsque des délinquants commettent une infraction avant de réaliser une fraude fiscale de type carrousel27. Supposons un groupe criminel organisé qui crée deux sociétés de façade, la société A et la société X. Ce groupe de délinquants procède à un vol important de biens, tels que des microordinateurs, pour le compte de la société X. Cette dernière, située par exemple en Allemagne, va vendre le produit de cette première infraction à la société A, située en France. S’agissant d’une opération réalisée au niveau communautaire, elle est exonérée de TVA. La société A vend ces mêmes biens à la société B, également située en France. Cette seconde vente est quant à elle, soumise à la TVA. La société A reçoit la TVA de la société B, mais au lieu de la reverser au Trésor public, elle disparaît, tandis que la société B, qui aura à son tour revendu ces biens à la société C, déduira cette TVA. 25 Ces montages peuvent également être réalisés en ayant recours à des sociétés écran installées dans des paradis fiscaux 26 Cette somme pourra par la suite être utilisée par les fraudeurs dans leur pays de résidence après avoir été réintégré dans le circuit économique grâce à différentes opérations financières, telles que des transactions sur les marchés financiers 27 Pour mémoire, la fraude de type carrousel à la taxe sur la valeur ajoutée (ci-après « TVA ») résulte d’une utilisation abusive du système communautaire relatif à la TVA. Il s’agit d’un montage qui implique plusieurs sociétés établies dans différents Etats membres de l’Union Européenne. Plus précisément, le fraudeur réalise une acquisition intra-communautaire, pour laquelle il ne paie pas la tva 33 Ainsi, lorsque les marchandises qui ont permis la réalisation d’une telle fraude sont issues d’un vol, leur réintégration dans le circuit économique via une livraison intra-communautaire permet non seulement de blanchir ces fonds d’origine illicite mais également de réaliser une fraude fiscale. 3-3 Le paramètre fiscal dans les opérations de blanchiment Dans certains cas, les blanchisseurs n’hésiteront pas à recourir à des opérations entraînant un coût fiscal. En effet, ces derniers préfèreront se soumettre au paiement de l’impôt plutôt que d’éveiller les soupçons de l’administration fiscale. Ainsi, les délinquants utilisent-ils la technique de l’amnistie fiscale afin de blanchir leurs capitaux en toute impunité. L’amnistie fiscale est une mesure de clémence mise en place afin d’inciter les fraudeurs qui auraient placé leur fonds à l’étranger, dans des paradis fiscaux, à rapatrier ces capitaux dans leur pays d’origine. Certes, ils devront payer une somme relativement conséquente au profit de l’Etat à l’origine de la mesure, mais ils seront à l’abri de toutes sanctions fiscales et pénales pour les périodes amnistiées. Ces mesures d’indulgence, si intéressantes soient-elles pour lutter contre la fraude fiscale, s’avèrent très critiquables dans la mesure où elles créent une brèche dans la lutte contre le blanchiment des capitaux. En principe, seuls les fonds d’origine licite doivent pouvoir bénéficier d’une telle faveur. Toutefois, dans le mécanisme actuel, aucune mesure n’impose de dévoiler la nature des revenus objets du rapatriement. Ainsi, outre le fait qu’elle permet de réintroduire légalement dans le circuit économique et, en toute impunité, des fonds issus de la fraude fiscale, l’amnistie fiscale peut également être utilisée par les blanchisseurs afin de blanchir des capitaux provenant d’infractions autres que la fraude fiscale. En d’autres termes, le mécanisme de l’amnistie fiscale permettra aux délinquants de pouvoir bénéficier librement du produit de leur infraction. 34 DEUXIEME PARTIE : Les nouvelles obligations de la norme anti-blanchiment, les conséquences sur l’organisation du cabinet et les difficultés relevées CHAPITRE 1 : L’ANALYSE DES OBLIGATIONS DE LA NORME ANTIBLANCHIMENT INHERENTES A L’EXPERT-COMPTABLE Section 1- Focus sur les obligations des experts-comptables 1-1 Analyse de ces différentes obligations La norme blanchiment, agréée par arrêté ministériel du 7 septembre 2010 et d’application effective depuis le 12 septembre 2010, poursuit l’objectif suivant : expliquer aux expertscomptables les principes relatifs à la mise en œuvre des dispositions du CMF en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme tels qu’instaurés par l’ordonnance du 30 janvier 200928. Cette norme blanchiment prévoit une série d’obligations incombant au professionnel du chiffre. Celles-ci entraînent des conséquences non seulement sur l’organisation des cabinets d’expertise comptable mais également sur le comportement du professionnel comptable. Les obligations qui pèsent sur les experts-comptables sont les suivantes : obligation de vigilance ; obligation de documentation ; obligation relative aux procédures et mesures de contrôle interne ; obligation de déclaration à TRACFIN ; obligation d’archivage ; obligation de formation. 28 L’ordonnance n° 2009-104 du 30 janvier 2009 relative à la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme, a transposé la troisième directive anti-blanchiment, aux articles L.561-1 et suivants du CMF 35 Ces nouvelles obligations s’appliquent à l’ensemble des experts-comptables, qu’ils soient associés ou salariés d’un cabinet. Tous sont concernés par cette norme professionnelle. L’obligation de vigilance impose à l’expert-comptable de connaître son client avant que la relation d’affaires ne soit établie. Aux termes de l’article L.561-2-1 du CMF, une relation d’affaires est nouée lorsqu’une personne assujettie au respect des obligations de lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme « engage une relation professionnelle (…) qui est censée, au moment où le contact est établi, s'inscrire dans une certaine durée ». Dans le cadre de la profession d’expert-comptable, la relation d’affaires se matérialise par un contrat écrit : la lettre de mission. Le professionnel du chiffre doit faire preuve d’une grande vigilance concernant l’identification du futur client, du bénéficiaire effectif éventuel et de son activité. Il résulte du paragraphe 5 de la norme blanchiment que « les professionnels de l’expertise comptable exercent leur obligation de vigilance sur la base d’une analyse des risques et selon trois niveaux » : 1. lorsque le risque paraît faible, l’expert-comptable peut réduire l’intensité des mesures de vigilance prévues. Il adoptera alors un niveau de vigilance allégée ; 2. lorsque le risque semble normal, l’expert comptable devra maintenir un niveau de vigilance normale ; 3. lorsque le risque paraît élevé, l’expert comptable devra mettre en place des mesures de vigilance complémentaires afin de justifier un niveau de vigilance renforcée L’obligation de vigilance s’applique : 1. à l’égard du client : l’article L.561-5 du Code monétaire et financier précise la démarche à adopter ; 2. à l’égard du bénéficiaire effectif : aux termes de l’article L561-2-2 du CMF, « le bénéficiaire effectif s'entend de la personne physique qui contrôle, directement ou indirectement, le client ou de celle pour laquelle une transaction est exécutée ou une activité réalisée.» Lorsque le bénéficiaire effectif est une personne morale, il s’agit alors, conformément à l’article R561-1 du CMF de « la ou les personnes physiques qui soit détiennent, directement ou indirectement, plus de 25 % du capital ou des droits de vote de la société, soit exercent, par tout autre moyen, un pouvoir de contrôle sur les organes de gestion, d'administration ou de direction de la société ou sur l'assemblée générale de ses associés » ; 3. à l’égard de l’activité de son client. 36 L’obligation de documentation, rappelée au paragraphe 14 de la norme blanchiment, consiste pour l’expert-comptable à documenter l’ensemble des travaux effectués. Cette documentation doit permettre aux professionnels de justifier de l’adéquation des mesures de vigilance mises en œuvre avec les risques de blanchiment des capitaux et de financement du terrorisme. Ainsi, les notes de travail, questionnaires et autres documents justificatifs devront être conservés pendant une durée de cinq ans après la fin de la relation d’affaire. Il s’agit d’une obligation primordiale dans la lutte contre le blanchiment des capitaux dans la mesure où les décisions prises par le professionnel, qu’elles aient abouti ou non à une déclaration de soupçon, seront justifiées par des éléments concrets. L’obligation relative aux procédures et mesures de contrôle interne est envisagée aux paragraphes 21 à 26 de la norme blanchiment. Il est impératif, pour chaque cabinet d’expertise comptable, d’adopter un manuel de procédure adapté à la réalité de la structure professionnel29. La nomination d’un responsable du contrôle interne, prévue par le paragraphe 22 de la norme, permettra le pilotage et la coordination de l’ensemble de ces outils via le manuel de procédure accessible à l’ensemble du personnel. Le paragraphe 23 de ladite norme exige également la nomination obligatoire d’un responsable TRACFIN dont le rôle est d’assurer un lien entre le cabinet d’expertise comptable et les agents de la cellule TRACFIN pour toutes informations ou questions émanant de chacune des deux parties. L’obligation de déclaration à TRACFIN est le résultat d’une démarche objective entamée par l’expert-comptable qui l’a conduit à avoir des raisons valables de suspecter une opération de blanchiment. La troisième directive européenne a considérablement élargi le champ de la déclaration de soupçon. Dorénavant sont visées toutes les infractions punies d’une peine d’au moins un an d’emprisonnement, ce qui, corrélativement inclut bien évidemment la fraude fiscale. De ce fait, il conviendra de faire preuve de vigilance dans la mesure où la commission d’éventuels délits pourra être mise en évidence suite à l’application desdites procédures au sein des cabinets. Cette extension du champ de déclaration qui avait initialement pour but de ne pas laisser au professionnel l’appréciation de ce que serait une opération de blanchiment, entraîne finalement l’obligation d’être en alerte constante sur l’ensemble des délits éventuels. Rappelons que l’expert-comptable n’a pas à qualifier les faits qui ont permis au client d’obtenir les fonds, ni à rechercher si cette éventuelle infraction a fait l’objet de poursuites judiciaires. En outre, conformément à l’article L.561-3 du CMF, 29 V. annexe n° 4 37 le professionnel du chiffre n’est pas tenu de procéder à une déclaration de soupçon lorsqu’il donne des consultations juridiques conformément aux dispositions de l’article 22 de l’ordonnance précitée du 19 septembre 1945. Seul l’expert-comptable en charge de la mission est soumis à cette obligation de déclaration. En la matière, il ne saurait procéder à une quelconque délégation de pouvoirs au profit de ses associés ou collaborateurs. En effet, l’expert-comptable signataire est le correspondant privilégié des agents de TRACFIN et engage ainsi sa responsabilité civile, pénale et disciplinaire. L’obligation d’archivage est une étape essentielle dans le processus de lutte contre le blanchiment des capitaux. Cette étape permet de justifier les diligences accomplies et, en cas de contrôle, d’apporter la preuve du respect des impératifs de la norme. En effet, en vertu des prérogatives dont elle dispose, TRACFIN peut contraindre l’expertcomptable de mettre à sa disposition les dossiers de travail. Ainsi, dans le cas ou un assujetti à la norme blanchiment (un banquier, par exemple) a émis une déclaration de soupçon à l’encontre d’un client du cabinet d’expertise comptable, les agents de TRACFIN pourront, sur simple demande, utiliser les dossiers de travail archivés au sein du cabinet d’expertise comptable. L’obligation de formation et d’information est développée au paragraphe 27 de la norme blanchiment. Selon cette disposition « les structures d’exercice professionnel assurent l’information et la formation des professionnels de l’expertise comptable et des collaborateurs sur les obligations liées à la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme, et sur les procédures mises en place au sein de la structure. Elles déterminent la fréquence de la mise à jour des connaissances.» Cette obligation nécessite une forte coordination de la direction du cabinet d’expertise comptable afin de permettre à l’ensemble des collaborateurs et experts-comptables de bénéficier d’une formation adéquate. En effet, la complexité des obligations du professionnel dans la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme, la connaissance des mesures de vigilance à mettre en œuvre et l’importance de l’actualisation des connaissances nécessitent une solide formation organisée par niveau de compétence. 38 1-2 Les conséquences sur l’organisation du cabinet L’application des obligations précitées s’accompagne inévitablement de modifications structurelles importantes : 1. au niveau organisationnel : l’expert-comptable a l’obligation de désigner un ou plusieurs membre(s) de la direction responsable(s) de la mise en place et du suivi d’évaluation et de gestion des risques, et des procédures correspondantes, mais également un responsable TRACFIN ; 2. au niveau de la classification des risques : l’expert-comptable devra élaborer et tenir à jour une classification des risques de blanchiment des capitaux sur l’ensemble de ses dossiers ; 3. au niveau de la mise en place des procédures internes : il conviendra d’évaluer le facteur risque-blanchiment pour l’ensemble des entités entrant dans le champ d’application de la norme. Lors de l’acceptation de la mission, l’expert-comptable devra mettre en œuvre des mesures de vigilance adaptées et devra conserver, pendant toute sa durée, les pièces relatives à l’identification de l’entité et du bénéficiaire effectif. Les modalités d’échanges d’informations au sein des structures seront également précisées ainsi que les modalités de la déclaration individuelle à TRACFIN ; 4. dès le recrutement en sensibilisant le candidat au blanchiment des capitaux et ce, dès le premier entretien30 ; 5. au niveau des obligations de formation et d’information de l’ensemble des membres du personnel et des associés. La problématique véritable à laquelle devra répondre l’expert-comptable est la suivante : quelle organisation optimale devrais-je mettre en place compte tenu de la taille de mon cabinet, de mes effectifs et de mon organisation ? La norme, bien que directive, laisse une marge de manœuvre importante à chaque professionnel quant aux choix des outils et de l’organisation à adopter. La finalité poursuivie étant qu’en cas de contrôle par le CSOEC, ou dans le cas d’une sollicitation des agents de TRACFIN, le professionnel puisse prouver la réalisation des obligations de la norme anti-blanchiment. 30 V. partie 3, chapitre 1 du mémoire 39 1-3 Les répercussions sur les modalités d’exercice de la profession d’expertise comptable Le respect de la norme blanchiment s’impose à l’ensemble des experts-comptables, quelle que soient les modalités d’exercice de la profession (libérale ou en salariée). Les obligations précitées font craindre un exercice de la profession biaisé par certains impératifs d’approche par les risques, et dont la finalité peut être une déclaration de soupçon à TRACFIN. Le mode d’exercice de la profession se fonde essentiellement sur une relation de conseil, protégée par le secret professionnel. Toutefois, celui-ci semble être mis en péril par la norme actuelle. Les membres de la profession comptable devront appliquer les mesures prescrites avec une conscience professionnelle irréprochable ; le risque d’erreur n’étant pas impossible, et les conséquences pour le client parfois irrémédiables. L’expertcomptable a donc un nouvel impératif qu’il conviendra d’exercer avec lucidité et discernement, ce qui est loin d’être aisé compte tenu de sa proximité avec son client. Section 2- Les sanctions en cas de non respect des obligations anti-blanchiment 2-1 Les différentes sanctions encourues Les experts-comptables, comme tous les autres professionnels assujettis à la norme blanchiment, font l’objet d’un contrôle portant sur le respect des obligations imposées par ladite norme. En matière d’expertise comptable, le contrôle est exercé par le CSOEC. La responsabilité encourue par l’expert-comptable est multiple : responsabilité civile : elle peut être mise en œuvre sur le fondement de l’article 1382 du code civil dans l’hypothèse où l’expert-comptable établit une déclaration de soupçon de mauvaise foi, c’est-à-dire dans l’intention de nuire à son client. La responsabilité civile est engagée en présence d’une faute, d’un dommage et d’un lien de causalité entre la faute et le dommage. responsabilité pénale : L’expert-comptable peut être poursuivi sur le plan pénal pour blanchiment de capitaux de sa prise de participation à l’infraction. La participation active suppose une intervention de l’expert-comptable et non une simple connaissance du délit commis par l’auteur principal. Notons que le défaut de déclaration n’est pas sanctionné pénalement mais peut constituer un élément de présomption de culpabilité dans la recherche de l’élément intentionnel du délit de blanchiment commis par l’expert-comptable. 40 Par ailleurs, l’expert-comptable peut engager sa responsabilité pénale, pour blanchiment aggravé31, même s’il a préalablement effectué une déclaration de soupçon. responsabilité disciplinaire : l’expert-comptable s’y expose lorsqu’il n’a pas fait preuve de la vigilance nécessaire ou en cas de carence dans l’organisation des procédures internes et des contrôles. Les sanctions disciplinaires encourues par l’expert-comptable sont l’avertissement, le blâme avec inscription au dossier, la suspension et la radiation emportant interdiction d’exercice de la profession32. 2-2 La nécessité de se protéger efficacement L’application de la norme blanchiment a pour but d’éviter que la responsabilité de l’expertcomptable ne soit engagée. En effet, en cas de contrôle par le CSOEC, des sanctions seront prises si les comportements suivants sont constatés : carence dans l’organisation des procédures internes de contrôle ; défaut de formation du professionnel ; défaut d’information des collaborateurs ; méconnaissance des obligations spécifiques de vigilance ; défaut de vigilance ; non-respect des obligations de documentation ; non-respect de la confidentialité des déclarations. Les contrôles seront l’occasion pour l’expert-comptable de justifier la mise en place d’une approche par les risques au sein de son cabinet. Une relative liberté lui est laissée dans l’élaboration des outils de prévention de blanchiment et dans l’aménagement des procédures y afférent. L’ensemble des outils adéquats pour se prémunir de toutes sanctions, en cas de contrôle, seront présentés dans le cadre de la troisième partie de ce mémoire. 31 V. annexe n° 2 : au terme de l’article 324-2 du Code pénal, les peines encourues sont portées à dix ans d’emprisonnement et 750 000 euros d’amende 32 Article 53 de l’ordonnance n° 45-2138 du 19 septembre 1945 41 Section 3- Les éléments fondamentaux de la norme et leurs impacts 3-1 Le nécessaire respect des normes professionnelles et de la déontologie Conformément au référentiel normatif et déontologique, les professionnels de l’expertise comptable et leurs collaborateurs doivent respecter les dispositions légales, réglementaires et normatives dans le cadre des missions confiées à la structure d’exercice professionnel à laquelle ils appartiennent, et ce, quelle que soit la nature de leurs interventions. Ils doivent notamment respecter en toutes circonstances : le code de déontologie des professionnels de l’expertise comptable ; la norme de maîtrise de la qualité au sein des structures d’exercice professionnel ; la norme blanchiment. La norme de maîtrise de la qualité au sein des structures d’exercice professionnel énonce les principes fondamentaux que doivent respecter les cabinets d’expertise comptable, notamment en matière d’acceptation et de maintien de la mission, et plus particulièrement concernant les facteurs relatifs à l’intégrité du client. Il existe une forte complémentarité entre les exigences imposées par la norme susvisée et la norme blanchiment. Les consultations sur les questions controversées ou complexes, la revue interne ou encore l’acceptation et le maintien de la mission sont quelques exemples de cette complémentarité. La norme blanchiment doit également être en adéquation avec les principes déontologiques imposés par la fonction d’expert-comptable. Aussi, de nombreuses voix se sont élevées contre le principe même de la déclaration de soupçon considéré comme antinomique avec les valeurs de déontologie, de respect et de confiance véhiculées par la profession. Le manuel de procédure, régissant l’organisation de l’entité et le comportement de ses membres, conciliera l’ensemble des impératifs de la norme avec les exigences essentielles de conseil et de confiance de l’expert-comptable envers ses clients. 3-2 L’évaluation des risques liés à l’application des procédures anti-blanchiment Lorsque le risque de blanchiment de capitaux semble élevé, on assiste alors à un renforcement du niveau de vigilance. Conformément à l’article L.561-10-2 du CMF, « Lorsque le risque de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme présenté par un client, un produit ou une transaction leur paraît élevé, les personnes 42 mentionnées à l’article L.561-2 renforcent l’intensité des mesures prévues aux articles L.561-5 et L.561-6. » D’une manière générale, dans toutes les hypothèses où un risque de blanchiment de capitaux ou de financement du terrorisme apparaît, il est demandé au cabinet comptable de renforcer les mesures liées à l’identification et à la collecte d’informations sur la nature et l’objet de la relation d’affaires qui le lie à son client. Afin de respecter les exigences découlant des obligations qui lui incombent, le professionnel doit désormais disposer d’une méthodologie : l’approche par les risques. Aussi, il devra mettre en œuvre un dispositif de surveillance constante lui permettant la détection des situations présentant des risques de blanchiment. Ce processus est la clef de voûte de l’ensemble du dispositif de prévention du blanchiment. Son impact n’est pas négligeable en termes de systèmes d’organisations et de coûts, mais il permet, concomitamment, de délimiter les domaines (clients, produits ou transactions) à des risques en adéquation avec le niveau de vigilance retenu par le professionnel de l’expertise comptable. 3-3 Méthodologie sur le traitement des informations L’expert-comptable met en place une organisation qui optimise : la remontée d’informations ; l’analyse objective de ces informations ; le traitement de ces informations ; le comportement de chaque intervenant confronté à ces informations. La tâche n’est pas aisée et doit reposer sur une procédure claire pour l’ensemble des intervenants susceptibles de remonter les informations à analyser. Le collaborateur, chargé de la saisie des éléments comptables, doit être en alerte constante et comprendre l’activité de l’entreprise afin de déceler les éléments présentant un risque. Le responsable de mission doit analyser les anomalies recensées par l’opérateur de saisie et le cas échéant, y apporter une réponse et en faire part au référent du contrôle interne. 43 L’expert-comptable, désigné responsable du contrôle interne, s’interroge sur ladite information et applique les procédures prévues par le manuel de procédure33. Pour chacune de ces étapes, nous proposerons des outils adaptés facilitant la transmission des informations. Chaque intervenant bénéficiera d’outils adaptés et favorisera la circulation des informations. Toutefois, aucune analyse des informations n’est possible en l’absence de compréhension de l’activité de l’entreprise. Or, mon expérience personnelle m’a permis de constater le nombre important de collaborateurs ne parvenant pas à expliquer l’activité de l’entreprise dont ils ont la charge. Dès lors, comment peut-on transmettre une information juste dans une telle situation ? 3-4 L’intérêt d’agir en amont et de s’organiser Le manuel de procédure a pour but de déterminer une ligne de conduite à adopter, d’optimiser la communication des informations et d’y apporter une réponse objective en cas de difficultés. Tous les professionnels de l’expertise comptable doivent mesurer l’importance de se prémunir contre les risques de sanction, notamment de la part du CSOEC, en impliquant l’ensemble de leurs équipes dans ce processus. L’intérêt pour les experts-comptables d’appliquer les directives de la norme dans les plus brefs délais permet : d’être en conformité avec la norme désormais effective ; d’éviter toute sanction disciplinaire voire pénale ; d’avoir le recul et la maturité nécessaire dans le but d’optimiser l’application des obligations de la norme avec l’organisation du cabinet. Le CSOEC commencera vraisemblablement ses contrôles au sein des cabinets d’expertise comptable dès l’année 2013, ce qui laisse une marge de manœuvre réduite au professionnel n’ayant effectué aucune ou peu de diligences prévues par la norme. En effet, du fait du peu de recul de la profession d’expertise comptable face aux problématiques imposées par l’application de la loi anti-blanchiment, il appartient à chaque professionnel d’intégrer les outils de prévention du blanchiment des capitaux dans les plus brefs délais. 33 V. annexe n° 4 44 CHAPITRE 2 : LES CONSEQUENCES SUR L’ORGANISATION DES CABINETS D’EXPERTISE COMPTABLE Section 1- L’engagement de la direction et l’implication des équipes 1-1 Concrétisation de l’engagement de l’expert-comptable et de la direction L’implication de la direction dans la démarche de lutte contre le blanchiment des capitaux se traduit par un engagement induit par le principe de management du « leadership »34. La volonté d’investissement de l’ensemble des membres du cabinet va permettre de construire un outil de pilotage du système animé par tous les acteurs. Il conviendra de : communiquer, au sein du cabinet, le principe selon lequel il est important de satisfaire aux exigences de la norme blanchiment ; définir la politique en matière de blanchiment ; s’assurer du fait que des objectifs sont établis ; assurer la disponibilité des ressources35. Dans un guide élaboré en 2008, intitulé « RBA guidance for accountants », le GAFI rappelle le nécessaire respect des règles de prévention du blanchiment au sein des entités non financières. Ce respect insiste sur les éléments suivants : développer, délivrer et maintenir un programme de formation pour tous les comptables ; suivre toute modification réglementaire ; entreprendre régulièrement une révision des politiques et procédures de contrôle interne en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux. La direction doit veiller à ce que les membres du personnel adhèrent aux politiques du cabinet, à ses procédures et processus ayant pour objectif de limiter et de contrôler le facteur risque. Ces procédures ne sont efficaces que si elles sont soutenues et encouragées par la direction du cabinet d’expertise comptable. 34 Le principe du mangement du « leadership » est la capacité d’une personne à influencer et à fédérer un groupe pour atteindre un but commun et dans une relation de confiance mutuelle 35 Il s’agit de l’adéquation des ressources humaines et des outils de prévention de blanchiment du cabinet avec la procédure de contrôle interne voulue par la direction. 45 1-2 L’urgence de la sensibilisation des membres du personnel des cabinets d’expertise comptable La valeur ajoutée d’un cabinet est tributaire de la qualité de son personnel et de sa capacité à appliquer correctement les obligations découlant de la norme blanchiment. En conséquence, il conviendra de sensibiliser ces derniers aux enjeux de la norme et de leur préciser leur rôle dans la procédure de prévention du blanchiment des capitaux. Intégrer les collaborateurs par le développement participatif La participation des salariés à la lutte contre le blanchiment des capitaux porte principalement sur les conditions de la mise en œuvre de la norme blanchiment. L’intégration des collaborateurs dans cette démarche peut se concrétiser par la création d’un groupe de travail multi-hiérarchique entre le collaborateur, le responsable de mission et l’expert-comptable. Pour ma part, au cours de mon expérience professionnelle, j’ai pu participer activement à un groupe de travail dont le but était l’élaboration des procédures et des outils destinés à favoriser la lutte contre le blanchiment des capitaux. Former et responsabiliser les équipes aux exigences réglementaires et normatives La formation contribue à la responsabilisation des équipes qui désormais, sont toutes concernées par la norme blanchiment. Ainsi en va-t-il de l’opérateur de saisie, du responsable de mission et de l’expert-comptable. La responsabilisation des collaborateurs au respect des exigences de la norme peut être intégrée dans les objectifs individuels lors des évaluations annuelles du candidat (l’octroi d’une prime dépendra, en plus des autres critères du cabinet, du respect des exigences normatives). 1-3 Les délégations spécifiques Outre la délégation générale du responsable de la lutte contre le blanchiment au sein des cabinets d’expertise et du référent TRACFIN, les nouveaux textes prévoient que certaines responsabilités doivent faire l’objet d’habilitations spécifiques pour PPE. Aux termes de l’article R.561-20 du CMF, la décision de nouer une relation d’affaires avec une PPE, ou de la maintenir doit être prise en compte par un membre de l’organe exécutif tel que l’expertcomptable signataire. L’implication de ce dernier est indispensable en l’espèce. Cette habilitation est spécifique aux clients présentant un facteur de risque de blanchiment important. 46 1-4 La nécessité de proposer une formation au membre du personnel Les experts-comptables et les collaborateurs doivent être sensibilisés à la lutte contre le blanchiment des capitaux afin de répondre avec efficacité aux obligations réglementaires précitées. Deux types de formations peuvent être proposés : en interne 1. La formation peut prendre la forme d’une réunion au cours de laquelle la direction informe les collaborateurs de l’évolution des textes et des normes, notamment en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme. Ces réunions doivent se tenir régulièrement afin que les membres du personnel soient informés rapidement des dernières nouveautés. 2. La formation peut également se faire lors de missions chez le client. Les collaborateurs expérimentés encadrent et forment ainsi les débutants sur les secteurs d’activités à risques. en externe L’expert-comptable doit suivre quarante heures de formation par an. Dès lors, il pourra, à cette occasion, suivre des formations sur le blanchiment des capitaux. L’objectif ainsi poursuivi consiste en l’obtention de connaissances suffisantes afin de favoriser la mise en place des obligations précitées. Si le dirigeant le souhaite, les salariés peuvent également bénéficier de formation externe. La nature des formations proposées sera adaptée aux exigences de la fonction : l’apprentissage des procédures internes en matière d’identification et de vérification de l’identité des clients, des bénéficiaires effectifs, ainsi que les devoirs de vigilance à l’égard de l’objet et de la nature de la relation d’affaires ou de l’opération ; la politique d’analyse de risques mise en œuvre au sein du cabinet ; la reconnaissance des opérations et des faits pouvant être liés au blanchiment de capitaux et au financement du terrorisme ; l’acquisition des connaissances requises et le développement de réflexes utiles dans le cadre de la détection des opérations et des faits atypiques ; les instructions sur les procédures à suivre en cas d’examen renforcé ; l’actualisation des connaissances nécessaires, compte tenu des évolutions, tant sur le plan légal que réglementaire et leurs conséquences en matière de procédures internes. 47 1-5 Les difficultés susceptibles d’être rencontrées L’application de la norme de prévention du blanchiment de capitaux n’est pas aisée et peu présenter de nombreuses résistances, telles que : outils de méthodologie mal adaptés à la structure du cabinet ; mauvaise compréhension de la part de la direction des enjeux de la norme impliquant, de facto, une mauvaise transmission de l’information aux collaborateurs ; résistance des collaborateurs à appliquer des mesures pouvant leur paraître procédurières et sans intérêts ; incompréhension de certains membres de la direction du principe de la déclaration de soupçon ; faible leadership et communication défaillante entraînant un désintéressement des collaborateurs ; rédaction du manuel de procédure sans prise en compte de la réalité du cabinet. Section 2- L’avènement d’une nouvelle organisation obligatoire 2-1 La nécessité d’adapter la notion de risque dans l’organisation du cabinet La mise en place du dispositif de prévention du blanchiment des capitaux au sein de la structure d’exercice professionnel est désormais obligatoire36. Concrètement, l’approche par les risques comporte trois étapes essentielles : le « degré d’exposition au risque » des éléments énumérés ci-après doit être évalué. La mesure du risque présentée par le client, par les opérations, ou encore par la nature de la mission proposée par l’expert-comptable doit reposer sur une méthodologie claire ; des conséquences doivent en être tirées en terme, notamment, d’approfondissement de la connaissance du client, de fréquence de l’actualisation des informations, etc. ; une actualisation régulière de la classification des risques est nécessaire. Elle sera réalisée, par exemple, en intégrant les facteurs suivants : 1. facteurs externes : publications de nouvelles typologies de blanchiment proposées par TRACFIN; 36 Article L.561-32 du CMF 48 2. facteurs internes : nouvelles activités, nouvelle géographie des implantations, nouvelles caractéristiques des opérations ; 3. la constatation, suite à des incidents, que les outils de prévention du blanchiment n’est pas ou plus pertinente37. Ces étapes doivent être intégrées à l’organisation du cabinet en faisant participer l’ensemble des intervenants selon leur niveau hiérarchique. L’expert-comptable aura pour mission d’aménager la structure d’exercice en ayant pour objectif principal la compréhension et la détection du facteur risque. Le cycle de gestion des risques peut se résumer en quelques étapes : l’identification des risques : il s’agit pour le professionnel comptable d’identifier les évènements néfastes susceptibles de cacher des opérations de blanchiment. Il faut bien comprendre la nature de ce risque et l’activité de l’entité ; le suivi du risque : il conviendra d’analyser le risque relevé afin de se faire une opinion sur l’opération relevée ; la prise de décision : le professionnel, à la suite de la démarche précédente, procèdera à une déclaration de soupçon si nécessaire ou mettra à jour la matrice de classification des risques présentée en troisième partie et censée représenter le risque d’un client à des opérations de blanchiment. 2-2 Une organisation au service de la déclaration de soupçon ? L’Institut Français des Experts-Comptables recommande fortement de ne pas effectuer de déclarations dites de « confort » et de limiter les déclarations de soupçon aux seuls cas justifiés par de « bonnes raisons »38. Il n’appartient pas à l’expert-comptable de rapporter la preuve de l’infraction suspectée. Il lui incombe en revanche d’être prudent quant à l’utilisation du dispositif de prévention du blanchiment en l’interpellant sur les conséquences des décisions prises en matière de déclaration de soupçon. Les contraintes imposées par la norme ne peuvent et ne doivent surtout pas remettre en question le caractère libéral de la profession d’expert-comptable. La gestion délicate d’une possible déclaration de soupçon ne doit surtout pas être prise à la légère et nécessite de la part du professionnel une grande prudence qui devra le conduire, 37 Les outils dont il s’agit vise principalement la matrice des risques qui sera présentée en troisième partie. 38 IFEC, le magazine de la profession comptable, n° 45, 1er trimestre 2011, blanchiment : du bon usage de la déclaration de soupçon, page 16 49 d’une part, à documenter sa démarche et, d’autre part, à justifier avec précision ses choix, notamment dans l’hypothèse où il déciderait de ne pas procéder à une déclaration de soupçon. 2-3 La mise en place d’un système d’évaluation et de gestion des risques La mise en place d’un système d’évaluation et de gestion des risques est exigée par la norme blanchiment. Plusieurs risques sont à prendre en considération dans l’élaboration de la matrice de classification des risques : le risque géographique Ce risque, associé aux autres facteurs de risque, peut fournir une information utile quant aux risques potentiels de blanchiment des capitaux et de financement du terrorisme. Toutefois, il convient de noter que les entreprises présentant un risque faible et poursuivant une activité commerciale légitime peuvent être situées dans des pays où le risque de blanchiment est pourtant élevé. Néanmoins, les clients peuvent être jugés comme présentant un risque élevé dès lors qu’eux-mêmes, leurs sources de financement ou la destination de leurs fonds sont situés dans un pays qui : 1. fait l’objet de sanctions, d’embargos ou de mesures similaires établies, par exemple, par les Nations Unies ; 2. est identifié par des « sources fiables »39 comme ayant un niveau significatif de corruption, de soutien à des activités terroristes. le risque client Les facteurs susceptibles de constituer un risque élevé de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme visent les situations suivantes : 1. manque de contact direct avec le client ; 2. peu de contact avec le client lorsqu’il devrait y en avoir ; 3. l’identité du bénéficiaire effectif n’apparaît pas ; 4. la forme juridique du client a été modifiée à de nombreuses reprises (modification du nom, transfert de propriété, changement de siège social, etc.) ; 5. la structure du client est inutilement complexe ; 39 Selon le GAFI, l’expression « sources fiables » fait référence à une information établie par des organisations reconnues, qui sont généralement considérées comme réputées et qui rendent une telle information facile d’accès 50 6. la raison qui a conduit le client à choisir le cabinet comptable est floue ; 7. changement fréquent ou inexpliqué des conseillers professionnels ou des membres de la direction ; 8. le client est peu enclin à fournir les informations nécessaires ; 9. le comportement défaillant du dirigeant. le risque activité De manière générale, un risque de blanchiment est élevé lorsque la structure de l’entité est en inadéquation avec l’activité du client. Ainsi, lorsque le nombre de salariés ne correspond pas à la taille ou à la nature de l’activité, le professionnel de l’expertise comptable s’interroge sur cette situation atypique. De même, la proposition d’un client de payer un montant d’honoraires en disproportion avec la mission proposée, ou encore lorsque le secteur d’activité du client est considéré comme un secteur à haut risque (transactions en espèce nombreuses, PPE, nombreux paiements internationaux sans justifications) constituent autant de situations à risques élevés de blanchiment des capitaux. L’expert-comptable doit faire preuve d’une vigilance accrue lorsque le client le consulte pour obtenir des conseils relatifs à la mise en place de montages complexes susceptibles d’être utilisés en vue d’obscurcir le but économique réellement poursuivi. Les paramètres pouvant éventuellement avoir un impact sur les risques sont : la complexité des transactions ; la complexité du profil client ; le rôle ou le contrôle d’un tiers soumis aux mêmes obligations de prévention du blanchiment ; les clients réputés pour leur probité. Conformément à ce qui résulte de l’approche fondée sur les risques, le professionnel comptable devra mettre en place des mesures et des contrôles pertinents en vue de diminuer les risques de blanchiment de capitaux de la part des clients présentant un risque élevé de blanchiment. Ces contrôles incluent : une vigilance particulière du profil du client présentant un risque élevé d’une part, et une vigilance des transactions qu’ils accomplissent, et ce, à tous les stades de la relation d’affaires d’autre part ; une meilleure connaissance des clients. Concernant la classification des risques, l’expert-comptable doit avoir à l’esprit que : 51 la classification des risques est évolutive (changement d’activités du client, développements géographiques, nouveaux métiers exercés, etc.) ; les activités, clients et produits, classés à faible risque ne le sont pas de façon définitive ; les incidents relatifs à l’utilisation des outils de prévention du blanchiment doivent conduire à actualiser les informations sur client, et corrélativement, l’évaluation du risque de l’activité ou des opérations accomplies. 2-4 Les procédures à publier Il s’agit principalement de : la classification des risques Il s’agit d’une mesure phare résultant de la transposition de la troisième directive. Son élaboration et son caractère évolutif doivent faire l’objet d’une attention particulière, en particulier lorsque les professionnels gèrent une grande diversité de clientèle ; la détermination du profil de la relation d’affaires. L’expert-comptable, après avoir élaboré la classification des risques, doit se pencher sur la situation de ses différents clients pour déterminer leur profil de risque de blanchiment ; les autres procédures : 1. les modalités d’acceptation des nouveaux clients, notamment les PPE ; 2. les diligences à accomplir en matière d’identification du client et, le cas échéant, du bénéficiaire effectif mais aussi la fréquence de mise à jour de ces éléments ; 3. les éléments nécessaires à une bonne connaissance de la relation d’affaires et du bénéficiaire effectif ; 4. les mesures de vigilance complémentaires ou renforcées ; 5. les modalités de l’examen renforcé ; 6. la mise en œuvre des obligations de déclaration et de transmission d’informations ; 7. les modalités d’échanges d’informations relatives à l’existence et au contenu des déclarations de soupçons ; 8. les conditions de conservation des documents ou des informations obtenues selon des modalités propres à en assurer la confidentialité. 52 Section 3- Analyse du coût financier résultant de l’application de la norme 3-1 Les composants de ce coût et les personnes concernées La mise en place d’une procédure et d’une organisation au service de la prévention du blanchiment des capitaux va irrémédiablement entraîner un coût que devra supporter le cabinet d’expertise comptable. Ce « temps non productif », affecté aux diligences antiblanchiment, est malheureusement absent des débats et controverses soulevés par la norme de prévention du blanchiment. Pourtant il est un frein, pour certaines structures d’exercice professionnel, à l’application rigoureuse de la norme. La profession d’expertise comptable n’a pas de recul suffisant eu égard à ses nouveaux impératifs relatifs à l’obligation de vigilance. Il est donc nécessaire d’analyser les composants de ce coût afin que le professionnel puisse, en toute connaissance, le comprendre et le mesurer. Les composants de ce coût sont les suivants : coût de création des outils de prévention du blanchiment adaptés aux cabinets ; coût lié au suivi de l’application de la norme au sein de la structure d’exercice professionnel ; coût relatif à la mise à jour des outils et au contrôle interne de prévention du blanchiment ; coût de la formation pour les experts-comptables et pour toutes personnes souhaitant en bénéficier ; coût lié à l’information des collaborateurs d’éléments importants liés à la lutte contre le blanchiment des capitaux. Le coût financier est la conséquence du temps consacré au respect des obligations imposées par la norme blanchiment. Il englobe la préparation des outils, leur mise en place et les mesures du contrôle interne et, plus généralement, toutes les mesures destinées au respect de la norme de prévention du blanchiment. Cette charge supplémentaire, supportée par la structure d’exercice professionnel du fait de l’obligation de prévention du blanchiment des capitaux résulte de : l’expert-comptable ; Il peut être le responsable du contrôle interne dans le cas où il est associé unique ou s’il est nommé en tant que tel. Par ailleurs, il est obligatoirement le responsable TRACFIN et se tient donc à la disposition des agents de cette cellule. Il assure la diffusion 53 d’informations utiles sur le blanchiment des capitaux auprès des experts-comptables etc. ; le responsable de dossier ou chef de mission ; Il veille à la remontée d’informations auprès du professionnel de l’expertise comptable et participe activement à l’utilisation des outils de prévention du blanchiment à sa disposition. Il peut également, s’il possède les qualités et l’autorité nécessaire, être nommé responsable du contrôle interne ; le collaborateur ; Il a un rôle capital dans l’utilisation des outils et bénéficie de formation sur les procédures du cabinet ou sur le thème du blanchiment des capitaux. 3-2 Un impact sur les honoraires ? L’expert-comptable doit-il réviser ses honoraires du fait de l’augmentation de ses charges directement liées à la mise en place de procédures destinées à lutter contre le blanchiment des capitaux ? Il ne me semble pas que tel doive être le cas. En effet, d’un point de vue purement déontologique, il ne paraît pas acceptable d’augmenter des honoraires en raison d’une suspicion éventuelle envers son client. De plus, la majorité, voire la totalité, des clients d’un cabinet d’expertise comptable ne sont pas des blanchisseurs. Il serait tout à fait injuste de faire supporter à l’ensemble des clients une charge financière supplémentaire en raison des agissements délictueux commis par une minorité d’entre eux. Enfin, même si la norme de blanchiment accentue la responsabilité de l’expert-comptable, une augmentation des honoraires ne se justifierait que dans le cas d’une amélioration de la qualité rendu au dossier. D’un point de vue pratique, le contexte de crise actuelle ne favorise pas vraiment cette option. 3-3 La démarche à suivre pour une juste mesure du temps non productif L’ensemble des intervenants doit être en mesure de chiffrer le temps non productif afin de mettre en exergue le temps consacré à la lutte contre le blanchiment des capitaux. L’une des méthodes couramment utilisées est la saisie des temps. Ainsi, le professionnel de l’expertise comptable, le responsable de mission et/ou le collaborateur devront indiquer le temps passé à l’application de la norme en mentionnant qu’il s’agit de « temps non facturable ». 54 Il convient de noter que les cabinets de plus grande taille auront un coût relatif moins élevé que les plus petites structures. Par exemple, si un cabinet à associé unique et sans collaborateur consacre dix heures de temps à l’application de la norme blanchiment et que le taux horaire pratiqué par cet expert-comptable est de 175€ HT alors le coût total s’élève à 1750€ HT. En revanche, supposons un cabinet de plus grande taille pratiquant les taux horaires suivants : Expert-comptable : 175€ HT ; Responsable de mission : 90€ HT ; Collaborateur : 60€ HT. Le temps passé de 10 heures se partagera entre ces trois intervenants et conduira nécessairement à un coût moindre. Il est donc primordial d’adapter à la taille de son cabinet les outils, les procédures et l’organisation optimale de façon à ce que le coût engendré par la norme soit le moins conséquent. Une des solutions consiste à adopter des outils de prévention du blanchiment en cohérence avec la taille du cabinet. La troisième partie de ce mémoire va développer les outils à disposition de l’expert-comptable destinés à répondre à cet impératif. CHAPITRE 3 : LES INTERROGATIONS SOULEVEES PAR LA NOUVELLE NORME BLANCHIMENT Section 1- La problématique de l’immunité de déclaration 1-1 L’immunité prévue par les textes de transposition Grâce au principe de l’immunité de déclaration, aucune poursuite civile ou disciplinaire ni aucune poursuite pénale pour dénonciation calomnieuse ou atteinte au secret professionnel40, ne peut être exercée contre le professionnel qui a satisfait à ses obligations en procédant à une déclaration de soupçon auprès de TRACFIN41. 40 Article L.561-22 I et II du CMF En matière civile, l’Etat sera responsable de tout préjudice résultant d’une déclaration effectuée de bonne foi 41 55 Néanmoins, pour bénéficier de ces immunités, le professionnel doit remplir les conditions cumulatives suivantes42 : la déclaration doit être de bonne foi ; la déclaration doit avoir été établie dans les conditions prescrites par les dispositions législatives ou réglementaires applicables ; l’opération doit avoir été exécutée sans concertation frauduleuse avec le propriétaire des sommes ou l’auteur de l’opération (article L.561-22 IV du CMF). Ainsi, la documentation recueillie lors de l’examen renforcé d’opérations suspectes, le contenu de la déclaration de soupçon, ainsi que les délais de son instruction et de sa transmission doivent traduire la bonne foi de l’assujetti à la norme blanchiment. A défaut, ce dernier ne pourra se prévaloir du bénéfice de l’immunité. Conformément à l’article L.561-22 III du CMF, ces immunités sont acquises même si « les poursuites engagées en raison de ces faits on été closes par une décision de nonlieu, de relaxe ou d’acquittement. » De plus, le professionnel sera également dégagé de toute responsabilité et poursuite pénale du chef de blanchiment des capitaux en l’absence de concertation frauduleuse avec le propriétaire des sommes ou avec l’auteur de l’opération et dès lors que l’opération a été réalisée conformément aux articles L.561-16 et L.561-25 du CMF. Grâce au principe de l’immunité de déclaration, la loi renforce la sécurité juridique du déclarant puisqu’il est à l’abri de toute mise en œuvre de sa responsabilité. Ce faisant, il s’agit également d’une garantie d’efficacité de la lutte contre le blanchiment des capitaux. Pour autant, cette protection du déclarant ne constitue-t-elle pas qu’une façade textuelle et un leurre sans aucune garantie de procédure ? 1-2 La protection actuelle est-elle suffisante ? Aux termes de l’article 27 de la troisième directive européenne, les Etats membres prennent les mesures appropriées afin de protéger de toute menace ou acte hostile les employés des établissements ou des personnes soumis à la directive faisant état d’un soupçon de blanchiment de capitaux. Cette disposition n’a pas été transposée en droit français. 42 Article L.561-22 I et II du CMF 56 Il est vrai que l’article L.561-19 I du CMF prévoit que la déclaration de soupçon est confidentielle. Toutefois, cela ne signifie pas que le déclarant est anonyme. Dès lors, ce dernier s’expose à d’éventuelles représailles de la part des personnes qu’il a dénoncées. C’est dans les structures les plus petites que ce danger est le plus important. En effet, l’expert-comptable, associé unique, est non seulement le responsable du contrôle interne mais également le responsable TRACFIN. Le risque d’erreurs dans la gestion de ses obligations est d’autant plus avéré qu’il ne bénéficie pas de conseils avisés au sein de son cabinet. Ainsi, la question de la mise en danger du déclarant, de sa famille et de ses éventuels collaborateurs suite à une déclaration de soupçon, doit être sérieusement envisagée. Par ailleurs, conformément à l’article L.561-24 du CMF, lorsque TRACFIN saisit les autorités judiciaires, et plus précisément le procureur de la République compétent, la déclaration de soupçon effectuée auprès de ses services ne figure pas sur le dossier de procédure et ce, afin de préserver l’anonymat de ses auteurs. Et, aux termes de l’article L.561-19 II alinéa 2 du CMF la déclaration de soupçon « n’est accessible à l’autorité judiciaire que sur réquisition auprès du service mentionné à l’article L.561-23 et dans les seuls cas où cette déclaration est nécessaire à la mise en œuvre de la responsabilité des personnes mentionnées à l’article L.561-2 », telles que l’expert-comptable. Toutefois, dans la pratique, si l’excellence des agents de TRACFIN n’a pas à être remise en cause au vu de cette confidentialité, il en va différemment des autorités judiciaires. En effet, selon Michel Beaussier, avocat au Barreau de Paris, « les saisies de déclaration de soupçon lors de perquisitions judiciaires ne sont pas légion mais il ne pourrait être nié que certains dossiers d’instruction ont contenu et contiennent encore des déclarations de soupçons par nature accessibles aux personnes mises en examen. » 43 La circulaire n° CIV/02/10/M/03 du 14 janvier 2010 relative à la présentation des dispositions issues de la transposition de la directive du 26 octobre 2005 insistait déjà auprès des procureurs sur la confidentialité de la déclaration de soupçon et la nécessaire protection des déclarants. La mise en danger du déclarant, de sa famille et de ses collaborateurs est donc réelle. 43 Beaussier, Michel ; Quintard Henri : « Blanchiment des capitaux et financement du terrorisme », RBédition 2010, page 170 57 1-3 Les insuffisances du dispositif actuel pour les professions du chiffre Lorsque l’opération de blanchiment a été exécutée postérieurement à la déclaration de soupçon et sauf concertation frauduleuse avec le propriétaire des sommes ou l’auteur de l’opération, l’expert-comptable est dégagé de toute responsabilité et aucune poursuite pénale, pour blanchiment aggravé dans les cas les plus graves par exemple, ne peut être engagée à son encontre. Dès lors, il est plus aisé de comprendre l’intérêt de la mise en œuvre des obligations de vigilance qui, seules sont à même de permettre au professionnel comptable de bénéficier de l’immunité pénale. Néanmoins, encore faut-il que sa déclaration de soupçon soit antérieure à l’exécution de l’opération frauduleuse. Il en va différemment s’agissant de la saisie des pièces comptables et de l’établissement et/ou de la révision des comptes annuels, impliquant, de facto, que la déclaration de soupçon ait lieu après la réalisation de l’opération frauduleuse. Le professionnel qui procède à une déclaration de soupçon en satisfaisant aux conditions requises par l’article L.561-22 du CMF, bénéficie d’une immunité pénale absolue, à condition toutefois de respecter le secret de la déclaration. En effet, la révélation de cette déclaration à un tiers est sanctionnée. Cependant, les textes ne précisent pas les modalités selon lesquelles le déclarant peut bénéficier de cette immunité. L’article L.561-19-I du CMF ne détaille la procédure à suivre que pour certains assujettis à la norme blanchiment comme les établissements financiers, les assurances, les mutuelles, la Banque de France et les changeurs manuels qui sont seuls autorisés à révéler aux autorités de police judiciaire la réalisation d’une déclaration de soupçon. En revanche, aucune précision n’est apportée pour les autres assujettis, y compris pour les experts-comptables. Ces derniers, en raison du secret professionnel auquel ils sont tenus, ne peuvent révéler aux autorités judicaires qu’ils ont procédé à une déclaration de soupçon ni même dévoiler le contenu de cette déclaration. Or, on ne voit pas pourquoi le respect du secret professionnel serait à l’origine de ces interdictions de divulgation dans la mesure où l’autorité judiciaire peut avoir accès à ces déclarations de soupçon via des perquisitions et saisies dans les locaux professionnels de l’expert-comptable. De plus, cette révélation aux autorités judiciaires semble être l’unique possibilité offerte au professionnel du chiffre pour opposer leur bonne foi. 58 Ainsi, prenons l’exemple d’un expert-comptable qui émet une déclaration de soupçon à TRACFIN. Au nom du respect du secret professionnel, l’expert-comptable devra s’abstenir de révéler l’existence de cette déclaration. A supposer que le client concerné par ladite déclaration soit soupçonné de blanchiment des capitaux par les services de police et que TRACFIN n’ait pas transmis cette déclaration aux autorités judiciaires, l’expert-comptable éprouvera de grandes difficultés pour prouver sa bonne foi. En effet, le respect du secret professionnel l’empêche de se prévaloir de cette déclaration pour rapporter la preuve de sa bonne foi. Seule une perquisition de ses locaux professionnels prouvera qu’il a dûment effectué une déclaration de soupçon. Cet exemple alarmiste met en exergue un vide législatif préoccupant qui doit pousser l’Ordre des Experts-Comptables à alerter le législateur en vue de renforcer la protection de l’ensemble des professionnels de l’expertise comptable. Section 2- Les risques encourus par le professionnel quant à l’intégration de la fraude fiscale 2-1 Constat : seize critères aux qualifications fiscales contestables Aux termes de l’article L.561-15 I du CMF, la déclaration à effectuer auprès de TRACFIN porte sur des sommes dont les personnes concernées par le dispositif de prévention du blanchiment « savent, soupçonnent ou ont de bonnes raisons de soupçonner qu’elles proviennent d’une infraction passible d’une peine privative de liberté supérieure à un an ou participent au financement du terrorisme. » Cet élargissement du champ de déclaration, incluant in fine la fraude fiscale, entraîne un risque réel d’engorgement de TRACFIN. Dès lors, l’article L.561-15 II du CMF prévoit un régime dérogatoire en matière de fraude fiscale44. Ainsi, les experts-comptables, notamment, sont tenus de déclarer à TRACFIN « les sommes ou opérations dont ils savent, soupçonnent ou ont de bonnes raisons de soupçonner qu’elles proviennent d’une fraude fiscale lorsqu’il y a présence d’au moins un critère défini par décret. » Ces critères, au nombre de seize, sont énumérés à l’article D.561-32-1 II du CMF45. Il suffit d’être en présence d’un seul de ces critères46 afin d’émettre une déclaration de soupçon pour blanchiment de fraude fiscale. 44 Cette restriction est également rappelée au paragraphe 15 de la norme blanchiment V. annexe n° 4 : Manuel de procédure, partie 7.2.2, page 12, pour le détail des seize critères fiscaux 46 Ces critères visent les techniques d’organisation de l’opacité telles que l’utilisation de sociétés écran ou de prête-nom. Elles visent également les opérations anormales au regard de l’activité du client, telles que la réalisation d’opérations financières incohérentes, ou toutes autres pratiques anormales (par exemple, les dépôts de fonds sans rapport avec l’activité du client) 45 59 Ce dispositif dérogatoire incite l’expert-comptable, à ne déclarer qu’une partie des opérations qu’il aura identifiées comme portant sur une fraude fiscale. Or, la détermination de la fraude fiscale pose problème. En effet, selon Chantal Cutajar47, « la liste des seize critères rassemble, des indices pouvant révéler une opération de blanchiment, quelle que soit d’ailleurs l’infraction principale. Elle ne fournit pas les critères permettant de caractériser la fraude fiscale. » La conséquence de ce constat est la possibilité pour l’expertcomptable d’organiser une vigilance destinée à repérer la fraude fiscale au sein de l’exercice professionnel. Outre la difficulté de cette entreprise, c’est l’esprit de la norme blanchiment, dont la finalité est la prévention contre le blanchiment, qui parait détourné. 2-2 Un problème juridique impliquant de lourdes responsabilités Selon Chantal Cutajar, le dispositif dérogatoire de la fraude fiscale, appliqué à la lettre, commande aux experts-comptables de se livrer à une délicate opération consistant dans un premier temps à caractériser juridiquement la fraude fiscale, puis à ne procéder à la déclaration que si un des seize critères précités est présent. Une telle situation peut exposer le professionnel qui applique la loi, à un risque pénal. En effet, ce dispositif incite ce dernier à mettre en place des procédures destinées à détecter la fraude fiscale puis, une fois celle-ci caractérisée, il la confronte aux seize critères. Si aucun critère n’apparait, l’opération réalisée par le client peut être effectuée sans que l’expertcomptable n’ait à établir de déclaration de soupçon. Cependant, il n’en demeure pas moins que le fait d’apporter son concours à une opération de fraude fiscale est puni pénalement, au titre de la complicité de fraude fiscale, du blanchiment des capitaux et de complicité de blanchiment des capitaux. Toutefois, il n’appartient pas aux experts-comptables de rechercher, ni de qualifier la fraude fiscale ni d’opérer de choix entre les déclarations à transmettre ou non à TRACFIN. Dès lors, il sera préférable pour l’expert-comptable d’agir avec prudence en déclarant le soupçon de blanchiment de fraude fiscale, à l’instar de n’importe quel autre soupçon portant sur une autre infraction punie d’une peine d’emprisonnement supérieure à un an et sans procéder à des investigations visant à qualifier la fraude fiscale. 47 Chantal Cutajar, article « Déclaration de soupçon du blanchiment de la fraude fiscale », parue le 31/08/2009 60 2-3 Les risques pour TRACFIN et pour l’expert-comptable L’intégration dérogatoire de la fraude fiscale dans le champ déclaratif de la lutte contre le blanchiment des capitaux présente de nombreux risques à la fois pour TRACFIN et pour les experts-comptables. L’extension du champ déclaratif à l’ensemble des infractions passibles d’une peine d’emprisonnement supérieure à un an entraîne logiquement une augmentation des déclarations de soupçon. En vue de se prémunir contre un éventuel engorgement de leurs services, les agents de TRACFIN ont beaucoup communiqué sur les dangers d’un abus de déclaration. En effet, un tel engorgement serait néfaste pour le traitement et le suivi des informations reçues et conduirait à une paralysie des capacités d’action de TRACFIN. Quant aux experts-comptables, les risques de mise en œuvre de leur responsabilité se sont également accrus. La norme blanchiment les oblige à acquérir une compétence technique dans un domaine qui ne leur est pas nécessairement familier. De plus, elle impose la mise en place de procédures parfois lourdes et coûteuses. Enfin, elle nécessite une réflexion constante et difficile sur l’évolution des risques et des menaces au regard des caractéristiques de ses clients. Par ailleurs, le flou juridique engendré par le bénéfice éventuel de l’immunité pénal 48 mais également de la fraude fiscale accentue davantage la responsabilité de l’expertcomptable. Ce dernier, plus que jamais, engage sa responsabilité. Il importe de s’organiser efficacement en adoptant les outils présentés en troisième partie de ce mémoire. Section 3- Une norme posant des problèmes fondamentaux pour la profession 3-1 Une norme peu adaptée aux principales missions d’expertise comptable Dans le cadre de son activité, l’expert-comptable propose, une grande diversité de missions allant de la tenue des comptes jusqu’aux missions de conseil. Le niveau de risque diffère selon la mission qui lui est confiée. Si les missions de conseil, portant sur la transmission d’entreprise par exemple, présentent un fort risque de blanchiment, il en va différemment pour la mission principale de l’expert-comptable, à savoir la mission d’établissement des comptes annuels. En effet, cette dernière mission présente un niveau de risque moyen. En la matière, l’expert-comptable intervient a posteriori. Ainsi, dans le cadre de l’établissement des comptes annuels, le professionnel du chiffre constate l’éventuelle opération de blanchiment une fois l’infraction commise. Or, dans une telle hypothèse, l’expert-comptable ne pourra 48 bénéficier de l’immunité pénale qu’à la condition de justifier du caractère V. Partie 2, chapitre 3, section 1 61 postérieur de la mission d’établissement des comptes aux autorités judiciaires. Cependant, le secret professionnel de l’expert-comptable l’empêche d’expliquer cette situation aux autorités compétentes. Par ailleurs, dans le cadre des missions de conseil, l’expertcomptable, pour bénéficier de l’immunité pénale, doit émettre une déclaration de soupçon avant la réalisation de l’acte frauduleux. En conséquence, il convient de noter que les impératifs imposés par la norme peuvent sembler disproportionnés au regard du rôle de l’expert-comptable. Prenons l’exemple suivant : une personne dépose sur son compte bancaire une somme d’argent en espèces, de provenance douteuse. L’expert-comptable ne prendra connaissance de cette opération qu’au moment où les relevés bancaires de son client lui seront communiqués. En revanche, l’établissement bancaire, dépositaire des fonds, en sera informé immédiatement et donc sera le premier à être susceptible d’effectuer une éventuelle déclaration de soupçon. Dès lors, dans une telle situation, est-il nécessaire pour l’expert-comptable de procéder également à une déclaration de soupçon ? L’ordonnance précitée du 30 janvier 2009 précise qu’il n’appartient pas à l’expert-comptable de se soustraire à l’établissement d’une déclaration de soupçon dans la mesure où un établissement bancaire en aurait éventuellement réalisée une. Dès la survenance d’un soupçon, l’expert-comptable effectue une déclaration de soupçon, peu importe ce qui a pu être effectué précédemment par d’autres intervenants. 3-2 L’absence de définition de la notion de soupçon et ses conséquences L’ordonnance précitée du 30 janvier 2009 a étendu l’obligation de déclaration de soupçon non seulement aux faits avérés et aux soupçons, mais également aux « bonnes raisons » de soupçonner49. Or, la notion de soupçon n’est pas définie par la loi. Selon le dictionnaire Robert le soupçon est « une opinion qui fait attribuer à quelqu’un des actes ou des intentions blâmables ». Le paragraphe 4 de la norme blanchiment définit le soupçon comme « l’aboutissement d’une démarche intellectuelle portant sur des anomalies constatées, basée sur des éléments objectifs de connaissance du client, et sur des éléments subjectifs relatifs à l’activité du client et aux opérations qu’il effectue ». L’absence de définition légale de la notion de soupçon est source de difficultés. En effet, le recours systématique à la déclaration de soupçon dès la survenance d’une suspicion est malheureusement une possibilité. Or cela, risque de dénaturer l’esprit même de la profession 49 Article L561-15 I du CMF 62 comptable qui véhicule des valeurs de confiance à l’égard de ses clients50. Certes, le déclarant de bonne foi peut bénéficier d’une exonération de responsabilité51 mais il ne saurait en abuser et procéder à des déclarations abusives. D’autre part, l’absence de définition légale du soupçon peut entraîner une réticence à émettre une déclaration de soupçon. Dans une telle hypothèse, l’expert-comptable s’expose alors à une mise en œuvre de sa responsabilité disciplinaire et pénale pour blanchiment aggravé. En définitive, dans l’attente de précision législative, règlementaire, ou jurisprudentielle, de la définition du soupçon, il convient d’adopter un processus intellectuel élaboré, partant du constat d’anomalies qui conduiront l’expert-comptable vers le doute. Le passage du doute au soupçon s’effectuera après avoir mis en œuvre les diligences nécessaires qui aboutiront ou non à l’émission d’une déclaration de soupçon. 3-3 La problématique du secret professionnel L’article 147 du décret n°2012-432 du 30 mars 2012 soumet les experts-comptables au secret professionnel pour tous les faits, actes ou renseignements dont ils ont pu avoir connaissance. Cette obligation est levée dans les cas prévus par la loi. Tel est, par exemple, le cas lorsqu’il s’agit de communiquer des informations à TRACFIN. En effet, TRACFIN dispose d’un droit de communication étendu52. Cette cellule peut demander aux professionnels, concernés par le dispositif de prévention du blanchiment des capitaux, de lui communiquer les pièces utiles à son enquête, telles que des relevés de comptes, des factures, etc. Le fait que l’expert-comptable procède à une déclaration de soupçon a créé de nombreuses polémiques eu égard au respect du secret professionnel. Or, ces derniers prêtent le serment d’exercer leur profession « avec conscience et probité, de respecter et faire respecter les lois dans [leur] travaux »53. Ainsi, doivent-ils respecter les obligations qui leur incombent en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux. Lors du 64ème congrès de l’Ordre des Experts-Comptables certaines précisions ont été apportées : la violation du secret professionnel pour dénoncer un client est un acte grave qui doit rester exceptionnel ; 50 Dauriac Gilles, un soupçon sinon rien, ECF ouverture, n°81, dossier sur la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme, pages 20 à 33. 51 Article L.561-22 du CMF 52 Article L.561-26 du CMF 53 Article 143 du décret n° 2012-432 du 30 mars 2012 relatif à l’exercice de l’activité d’exercice comptable 63 la démarche du praticien doit impérativement reposer sur une analyse loyale des « raisons objectives » pour légitimer la décision, exigence qui bannit toute automaticité de déclaration ; un comportement léger ou inconscient constituerait une faute et risquerait de priver le déclarant intempestif ou imprudent de toute exonération de responsabilité, même s’il est de bonne foi. L’expert-comptable doit faire preuve de diligence. Une déclaration de soupçon ne saurait être un acte anodin et constitue, à chaque fois qu’elle se présente, à un véritable cas de conscience. 3-4 Les dérives possibles et problèmes déontologiques La crainte d’une possible orientation du rôle de l’expert-comptable dans une posture de dénonciateur à tout va est malheureusement envisageable. Certes, la profession comptable jouit d’une réelle confiance vis-à-vis de ses clients, et le devoir de conseil54 du professionnel en fait son interlocuteur privilégié. Néanmoins, la responsabilité à laquelle s’expose l’expert-comptable peut l’entraîner vers un comportement zélé. Il s’agit d’une dérive que les professionnels ont bien intégrée. En effet, le rapport d’activité de TRACFIN de 2011, paru au mois d’aout 2012, indique que les expertscomptables ont émis 135 déclarations de soupçons en 2011 (contre 98 en 2010).Ces chiffres rassurent sur l’attitude exemplaire des professionnels. D’un point de vue déontologique, d’autres difficultés sont soulevées. Ainsi, à supposer que l’expert-comptable ait procédé à une déclaration de soupçon, doit-il mettre un terme à la mission qui lui a été confiée ou doit-il la poursuivre ? Les textes ne fournissent aucune précision à ce sujet et laissent le choix au professionnel de poursuivre ou non cette mission. 54 Article 15 du Code de déontologie des experts-comptables 64 TROISIEME PARTIE : L’apport à la profession : Méthodologie normative en conformité avec les impératifs de la norme blanchiment CHAPITRE 1 : PROPOSITION D’OUTILS VISANT A ENCADRER LES COLLABORATEURS Section 1- L’implication des collaborateurs comptables dans le dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux 1-1 L’intérêt de la « capacité d’étonnement permanente » des opérateurs de saisie Les opérateurs de saisie sont les salariés, au sein des cabinets d’expertise comptable ayant pour principale fonction la saisie des pièces comptables. Leur rôle dans la lutte contre le blanchiment des capitaux est primordial : ce sont les premières personnes au sein du cabinet à être confrontées à d’éventuelles opérations de blanchiment. Dès lors, ils doivent être formés afin de pouvoir, dans un premier temps, détecter toutes opérations non justifiées et, dans un second temps, en informer l’expertcomptable qui supervise leur travail. Ainsi, leur « capacité d’étonnement permanente » sur les opérations courantes est la garantie d’une structure efficiente. 1-2 Le rôle des collaborateurs comptables Suivant les fonctions qu’ils exercent au sein des cabinets, les collaborateurs devront constamment faire preuve de vigilance, notamment quant à: l’identification du client : le collaborateur ne débute sa mission qu’à la condition d’avoir préalablement recueilli les éléments permettant d’identifier le client ; recueil des informations utiles sur l’activité et sur les opérations réalisées par le client : le collaborateur doit avoir une bonne connaissance de l’activité du client, il doit pouvoir identifier l’origine des fonds apportés dans la société et s’assurer qu’il existe bien une cohérence entre l’activité exercée par le client et la réalité comptable; 65 l’identification des indices de blanchiment : le collaborateur doit avoir connaissance des activités et des pays à risques. A cet effet, il peut consulter la liste des activités et des pays présentant de forts risques de blanchiment55 ; l’information de l’expert-comptable signataire : le collaborateur doit alerter, immédiatement et uniquement l’expert-comptable signataire ou le responsable du dossier, en cas de détection d’opérations anormales. Il lui est interdit de prendre directement contact avec les agents de TRACFIN ; respect de la confidentialité des opérations analysées : le collaborateur qui divulgue des informations susceptibles de faire l’objet d’une déclaration de soupçon est punissable pénalement ; la conservation de la documentation : les documents archivés doivent être accessibles en cas de contrôle par l’autorité compétente. Les textes fixent un délai de conservation des documents de cinq ans56. 1-3 Les éléments à disposition des cabinets facilitant la formation et l’information des collaborateurs Plusieurs documents établis par le Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-comptables sont mis à la disposition des cabinets d’expertise comptable afin de faciliter la sensibilisation des collaborateurs comptables. Il est fortement conseillé aux experts-comptables d’en prendre connaissance mais également de les laisser à la disposition de l’ensemble des collaborateurs. Ces documents sont les suivants : la norme blanchiment, notice destinée aux collaborateurs d’expertise comptable : cette notice résume les obligations et le rôle des collaborateurs dans la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme en application de la norme blanchiment et des textes légaux et réglementaires ; la norme blanchiment pas à pas : ce document détaille les textes de la norme professionnelle avec des commentaires afin d’y apporter un éclairage supplémentaire le guide d’application de la norme blanchiment préparé par le Comité blanchiment et par les services du Conseil Supérieur de l’Ordre des Experts-Comptables : ce guide a pour but d’expliquer ce qu’est le blanchiment des capitaux et d’octroyer à la structure d’exercice professionnel les moyens de mettre en œuvre leurs obligations, la déclaration de soupçon en pratique : le but de ce document est d’attirer l’attention du professionnel sur le fond et sur la forme du formulaire à émettre. 55 56 V. annexe n°4 : Manuel de procédure, partie 8.4.1 et 8.4.2 Paragraphe 14 de la norme de prévention du blanchiment des capitaux 66 L’ensemble de ces documents, disponibles sur le site de l’Ordre57, ne saurait se subroger ni au règlement intérieur de la structure d’exercice professionnel ni à la liberté laissée à l’expert-comptable d’organiser son cabinet. Section 2- Fiche d’identification des référents imposés par la norme 2-1 La désignation d’un responsable du contrôle interne Elle est obligatoire dès lors que la structure d’exercice professionnel est composée d’au moins deux experts-comptables associés58. Il est fortement conseillé à la direction de formaliser par écrit la désignation de ce responsable en précisant son rôle, ses responsabilités et ses prérogatives. Bien que cette nomination puisse porter sur un expert-comptable qui ait la qualité d’associé ou non, je préconiserai de porter ce choix sur un expert-comptable qui ait une position hiérarchique importante. Dans le cabinet au sein duquel j’exerce actuellement mes fonctions, ce responsable a été désigné parmi les associés du pôle expertise comptable lesquels possèdent l’autorité et les connaissances requises pour remplir ce rôle. Le manuel de procédure, proposé en annexe 4, suggère au chapitre quatre d’acter la nomination de ce responsable. 2-2 La désignation d’un responsable TRACFIN Elle est obligatoire pour l’ensemble des structures d’exercice professionnel59. Si le professionnel exerce seul, ce dernier est réputé assumer cette fonction sans qu’une formalisation écrite de sa désignation ne soit nécessaire. Ce référent est toujours un dirigeant de la société et peut être un expert-comptable, associé ou salarié du cabinet d’expertise comptable. Un courrier doit être envoyé à TRACFIN afin de l’informer de la désignation du correspondant. Cette information peut se faire, au choix, avant ou juste après la première émission d’une déclaration de soupçon par la structure d’exercice professionnel. 57 http://www.experts-comptables.fr/csoec/Deontologie-Juridique/BLANCHIMENT-OUTILSOPERATIONNELS-DE-LA-NORME 58 Paragraphe 22 de la norme blanchiment 59 Paragraphe 23 de la norme blanchiment 67 Le rôle du référent TRACFIN est triple : répondre aux demandes de TRACFIN au sujet de l’application de la norme blanchiment au sein du cabinet ; faire le lien entre TRACFIN, le CSOEC, les experts-comptables et les collaborateurs du cabinet sur d’éventuelles évolutions sur le sujet (informations, avis ou recommandations émanant de TRACFIN ou du CSOEC) ; mettre à jour périodiquement les connaissances des experts-comptables et collaborateurs selon l’évolution de la réglementation applicable. Section 3- Les solutions proposées permettant la gestion de la sensibilisation des collaborateurs 3-1 Questionnaire à l’usage du collaborateur souhaitant intégrer le cabinet La norme blanchiment impose à l’expert-comptable de prendre en compte « lors du recrutement des collaborateurs, les risques au regard de la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme »60. Les professionnels comptables doivent alors s’assurer des qualités morales des futures recrues compte tenu du rôle déterminant de ces derniers dans la prévention du blanchiment des capitaux. L’adoption et la mise en place du questionnaire relatif au recrutement du candidat61 à compléter par le candidat constitue une aide précieuse pour le recruteur souhaitant répondre aux exigences de la norme. Le candidat devra non seulement posséder les qualités techniques, relationnelles et de rigueurs requises pour le poste à pourvoir, mais également avoir les qualités morales nécessaires à la lutte contre le blanchiment des capitaux. Ce questionnaire a pour but : de déterminer, lors de l’entretien avec le candidat, ses connaissances en matière de prévention de lutte contre LBC/FT au sein des cabinets d’expertise comptable ; d’évaluer ses compétences techniques dans le cadre de la détection des opérations atypiques ; d’apprécier ses valeurs éthiques en matière de LBC/FT ; de s’assurer que ce dernier ne dispose d’aucun lien ou intérêt avec des entités pratiquant le blanchiment des capitaux. 60 61 Paragraphe 27 de la norme blanchiment V. Annexe n° 5 68 Il est vivement conseillé au recruteur, s’entretenant avec le candidat, de posséder les connaissances requises concernant les obligations des experts-comptables en matière de prévention du blanchiment des capitaux. En effet, celui-ci devra éventuellement l’informer des impératifs imposés par la norme et du rôle actif qu’il aura au sein du cabinet. 3-2 La signature par l’ensemble des collaborateurs d’une charte anti-blanchiment en conformité avec les obligations du cabinet La norme blanchiment engage l’ensemble des cabinets d’expertise comptable dans la lutte contre le blanchiment des capitaux. L’essence même de cette lutte peut être consignée dans une charte62 qui sera approuvée par la direction. Sur la base de cette charte, le cabinet sera tenu de mettre en place des procédures reprenant certains principes généraux de lutte contre le blanchiment comme l’obligation de nommer un référent TRACFIN. Cette charte sera modifiée régulièrement en fonction de l’évolution du cadre juridique et réglementaire. L’objectif de cette charte est de rappeler, de façon concise, la politique adoptée par le cabinet en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux mais aussi le rôle et les responsabilités de l’ensemble des intervenants. Elle met également en exergue la nécessité d’adopter une structure de travail propre à assurer l’efficacité et l’homogénéité de la prévention du blanchiment des capitaux. De plus, elle doit rappeler les fonctions de chaque personne impliquée dans cette lutte, ce qui inclut également les collaborateurs. Je conseillerai d’intégrer cette charte dans le manuel de procédure de prévention du blanchiment et de la transmettre à l’ensemble des salariés du cabinet par courriel par exemple. 3-3 L’insertion de clauses dans le contrat de travail Même en l’absence de clause de confidentialité dans son contrat de travail, le collaborateur doit respecter la confidentialité des informations qu’il consulte dans le cadre de son activité professionnelle. Il ne doit en aucun cas informer le client de l’éventuelle suspicion du cabinet sur de possibles opérations de blanchiment. Le rôle du collaborateur s’achève après la phase d’alerte ; phase durant laquelle il relève une opération sans justification et la signale à son supérieur hiérarchique. 62 V. annexe n°6 69 Toutefois, une clause relative au respect du secret professionnel du collaborateur dans la lutte contre le blanchiment des capitaux peut éventuellement être insérée dans son contrat de travail. Cette clause peut être énoncée de la façon suivante : « Mr… s’engage à ne divulguer aucune information recueillie dans le cadre de la procédure de prévention du blanchiment des capitaux sous peine de porter préjudice au cabinet d’expertise comptable. En cas de révélation de toute information protégée par le secret professionnel, Mr… pourrait être passible de sanctions disciplinaires et pénales. Cette obligation de confidentialité produit ses effets pendant toute la durée de son contrat de travail et se prolonge après la rupture de celui-ci pour quelque motif que ce soit. » 3-4 Les raisons de la formalisation de ces obligations Compte tenu du rôle des experts-comptables, il est indispensable d’informer l’ensemble des collaborateurs des obligations applicables en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux, et de formaliser chacune de ces étapes63. Ainsi, lors de la phase de recrutement, le candidat sera soumis à un test64 censé apprécier ses qualités technique et morale en matière de LBC/FT. Il est préconisé de conserver une copie de ce questionnaire pour être en mesure de le fournir au CSOEC en cas de contrôle et afin de permettre au cabinet de prouver le respect de son obligation d’information. Pour les collaborateurs déjà salariés au sein du cabinet, l’envoi de la charte par courriel constitue un moyen idéal de satisfaire à l’obligation d’information. Dans le cabinet au sein duquel j’exerce mes fonctions, nous avions envoyé la charte par courriel et invité l’ensemble des collaborateurs à signer un formulaire attestant la prise de connaissance de cette charte. Afin de faciliter la centralisation des signatures, chaque salarié du cabinet a été invité à signer ce formulaire lors du retrait de son bulletin de paie. Le fait de procéder de la sorte procure deux avantages principaux : le cabinet respecte le paragraphe 27 de la norme blanchiment en matière d’obligation d’information des collaborateurs ; les collaborateurs sont informés des exigences de la norme et peuvent l’appliquer correctement. 63 64 Paragraphe 27 de la norme blanchiment V. annexe n° 5 70 Section 4- Présentation du manuel de procédure à l’usage des collaborateurs 4-1 Les objectifs du manuel de procédure Ce manuel a pour but de décrire les procédures et les supports mis en place au sein du cabinet afin de se conformer aux exigences de la norme blanchiment. Il est donc indispensable que l’ensemble des intervenants ait connaissance de l’existence de ce manuel. Ce manuel de procédure vise à éclairer les professionnels sur : la désignation des intervenants dans la procédure de lutte anti-blanchiment, c’est-àdire le responsable du contrôle interne et le correspondant TRACFIN ; la présentation des obligations de vigilance et de déclaration incombant aux expertscomptables ; le respect des obligations imposées par la norme via des outils pratiques comme des questionnaires ou des fiches de travail ; l’explication de l’approche par les risques du cabinet ; la définition de la procédure de l’examen renforcé au sein de la structure d’exercice professionnel ; la définition des règles de consultations et d’échanges d’informations ; la procédure en matière de recrutement du personnel ; la procédure en matière de formation et de sensibilisation du personnel ; la définition des modalités d’émission de déclaration de soupçon à TRACFIN. Ce manuel de procédure détaille l’ensemble des obligations en matière de LBC/FT et explique le fonctionnement de l’ensemble des outils du mémoire prévus à cet effet. Ainsi, pour chaque situation rencontrée, ce manuel met en exergue la démarche à effectuer par l’intervenant concerné. 4-2 La conduite à tenir par les collaborateurs, le responsable du contrôle interne et l’expertcomptable Chaque structure d’exercice professionnel doit adapter ses ressources en fonction de ses objectifs. Il est évident que l’approche d’un cabinet d’expertise comptable sans salarié sera complètement différente de celle d’un cabinet de plus grande taille. L’impératif est d’adapter les outils à la réalité de la structure d’exercice professionnel. 71 Ainsi, le collaborateur est chargé de communiquer à son supérieur hiérarchique les informations qui, selon lui, peuvent constituer un indice d’une opération de blanchiment de capitaux. Il doit également mettre à jour les feuilles de travail proposées par le cabinet comme la note d’orientation générale, la note de synthèse et les questionnaires relatifs à l’identification du client, du bénéficiaire effectif et ceux relatifs à la détermination des zones de risques du client. Ces outils lui permettront d’examiner l’ensemble des points sensibles susceptibles de caractériser une opération de blanchiment. Le responsable du contrôle interne définit les procédures à mettre en œuvre. Il participe activement à l’élaboration du manuel de procédure. Il veille également à la mise à jour de ce manuel et assure le suivi du système d’évaluation des risques matérialisé par la matrice de classification des risques65. Il diffuse les supports et les informations relatives à ces procédures à l’ensemble des experts-comptables et collaborateurs et définit les procédures d’archivage des documents de prévention du blanchiment des capitaux. L’expert-comptable, responsable du dossier, suit la procédure imposée par le manuel et engage sa responsabilité. Il vérifie les éléments de la note d’orientation générale et de la note de synthèse et apprécie la véracité des informations qui y sont inscrites. Il déclenche éventuellement la procédure de l’examen renforcé des opérations atypiques et se charge de la réalisation de la déclaration de soupçon. Il apprécie le niveau de vigilance de la matrice de classification des risques. Plusieurs questionnaires sont à sa disposition et seront présentés dans le cadre des chapitres suivants. Aucune déclaration ne doit être faite de manière systématique. Au contraire, l’expert-comptable doit adopter une attitude réfléchie et agir de bonne foi. 4-3 Les difficultés relatives à la mise en place du manuel de procédure La rédaction du manuel de procédure de prévention du blanchiment des capitaux doit répondre à un impératif de clarté, de concision et de simplicité. En annexe 4 de ce mémoire, figure un exemple de manuel de procédure qu’il conviendra d’adapter selon la taille du cabinet. En toutes circonstances le cabinet doit respecter : le code de déontologie ; le règlement intérieur du cabinet ; 65 le manuel du contrôle qualité du cabinet ; V. Partie trois, chapitre deux, section quatre 72 la norme professionnelle de prévention du blanchiment des capitaux ; les recommandations de TRACFIN, du GAFI et du CSOEC ; les évolutions législatives sur le blanchiment des capitaux (par exemple : une quatrième directive sur le blanchiment des capitaux est annoncée d’ici 2013). La réalisation du manuel de procédure est complexe du fait de la nécessité d’organiser le cabinet d’expertise comptable aux obligations imposées par la norme blanchiment. De plus, le manuel doit être facilement compréhensible et faire le lien entre les obligations des intervenants et les outils de prévention du blanchiment des capitaux. Le but n’étant surtout pas d’alourdir les processus déjà existants. Le manuel de procédure, proposé en annexe 4, a été conçu en réponse à ces nombreuses difficultés. CHAPITRE 2 : ELABORATION D’OUTILS PERMETTANT A L’EXPERTCOMPTABLE D’OPTIMISER SA CONNAISSANCE DE L’ACTIVITE DE L’ENTREPRISE Section 1- La mise en place d’un tableau synthétisant les missions à risques au sein des cabinets d’expertise comptable 1-1 Présentation du tableau de typologie des missions à risques L’approche par les risques, relatée au paragraphe 24 de la norme blanchiment, implique systématiquement la mise en place par l’expert-comptable d’un système d’évaluation et de gestions des risques66. A ce titre, la nature de la mission proposée par l’expert-comptable doit être prise en considération. Il est indispensable d’évaluer le risque de chaque mission prise en charge par le cabinet d’expertise comptable. En effet, certaines missions sont plus exposées à des opérations de blanchiment de capitaux que d’autres. Le tableau des missions à risques présenté en annexe 7 permet de faire la synthèse des missions proposées par le cabinet en affectant à chaque mission un niveau de risque (faible, moyen ou élevé). Ce tableau permettra de déterminer le niveau de vigilance adéquat (allégée, normale ou renforcée) en se fondant uniquement sur le critère de la nature de la mission. Pour l’expert-comptable désireux d’aménager sa structure d’exercice professionnel 66 Ce système d’évaluation des risques sera développé à la section quatre du présent chapitre 73 conformément aux exigences de la norme blanchiment, l’élaboration de ce tableau constituera la première étape à respecter. 1-2 Analyse transversale des missions à risques et des pôles concernés Les missions proposées dans un cabinet d’expertise comptable sont multiples. Corrélativement, elles présentent un niveau de risque varié67. Certaines missions ont un niveau de risque élevé alors que d’autres ont un niveau de risque faible, voire inexistant. Ainsi, les professionnels de l’expertise comptable sont exemptés d’obligation de déclaration68, lorsqu’ils donnent des consultations juridiques, conformément aux dispositions de l’article 22 de l’ordonnance n°45-2138 du 19 septembre 1945. Cependant, il faut considérer cette exemption avec beaucoup de prudence, dans la mesure où l’article 22 de ladite ordonnance n’autorise le professionnel à donner de consultations juridiques qu’à titre accessoire. Dès lors, l’exemption ne sera possible qu’à la condition que la consultation soit déconnectée de la mission comptable. Cette précision est importante car l’exonération de déclaration de soupçon ne peut porter sur des informations reçues ou déduites lors de la démarche de clarification, effectuée par le professionnel sur des opérations figurant dans la comptabilité du client et suscitant une interrogation ou un doute. Par ailleurs, les activités de certains départements, telles que celles du pôle social69, présentent un niveau de risque faible qui se matérialisera par une vigilance allégée de la part de la structure d’exercice. En revanche, les missions de conseil tant au niveau fiscal, juridique ou de gestion présentent un risque élevé de blanchiment de capitaux. C’est la raison pour laquelle l’expert-comptable accroît sa vigilance dans de pareils cas. En effet, les missions de conseil sont susceptibles d’être un prétexte à des opérations de blanchiment des capitaux. Par exemple, les missions de conseil aux entreprises en difficultés peuvent favoriser l’entrée d’actionnaires souhaitant investir des sommes issues d’opérations frauduleuses. Les missions d’optimisation fiscale doivent également faire l’objet d’une attention particulière. En effet, ce type d’opération peut constituer un prétexte pour la création de sociétés écrans dans des pays à fiscalité allégée. 67 V. annexe n° 7 Article L.561-3 du CMF 69 Aide au recrutement, établissement des bulletins de salaires ou encore d’assistance lors d’un contrôle social, etc. 68 74 En conséquence, le professionnel de l’expertise comptable doit comprendre les motivations de ses clients avant de réaliser toute mission de conseil. Les missions d’établissement des comptes annuels, mission principale des cabinets d’expertise comptable, ne présentent pas de risque élevé de blanchiment des capitaux. Le professionnel adopte une vigilance normale. Cependant, le professionnel du chiffre doit se renseigner sur l’origine des fonds et la destination des sommes, ainsi que sur l’objet de l’opération et l’identité de la personne qui en bénéficie. Il effectue ces diligences lorsque : il relève des indices laissant supposer une opération de blanchiment des capitaux ou de financement du terrorisme ; il est en présence d’opérations particulièrement complexes ou d’un montant inhabituellement élevé ou ne paraissant pas avoir de justification économique ou d’objet licite. Il est dans l’intérêt de l’expert-comptable de délimiter, dans un premier temps, les pôles et les missions à risques. Ce préliminaire mettra en évidence le degré d’exposition du cabinet d’expertise comptable à d’éventuelles opérations de blanchiment. 1-3 Les avantages de l’élaboration du tableau de missions à risques Ils existent de nombreux avantages à adopter le tableau de typologie des missions à risques : C’est un outil de contrôle de l’activité ; L’affectation d’un niveau de risque en fonction des missions proposées par le cabinet favorise le contrôle des missions du cabinet d’expertise comptable ; C’est un outil d’aide à la prise de décision ; La décision du niveau de vigilance à adopter par le professionnel dépend de la mission proposée et du pôle concerné. Une fois le niveau de vigilance déterminé, le professionnel décidera de mettre en place des outils de prévention du blanchiment adaptés au risque constaté ; C’est un outil de communication ; D’une part, c’est un outil de communication en interne, car il alerte les collaborateurs du niveau de risque et in fine le niveau de surveillance et de vigilance à adopter. D’autre part, 75 c’est un outil de communication en externe, car en cas de contrôle, la justification d’un moindre formalisme pour des missions présentant un risque faible sera justifiée ; Dans les cabinets de petite taille, il est aisé pour l’expert-comptable, associé unique, de faire le point sur les différentes missions proposées. En revanche, tel ne sera pas le cas pour les cabinets de plus grande taille. En effet, la diversité des compétences, des associés et des pôles conduisent inexorablement à une certaine difficulté quant à l’appréciation de l’ensemble des missions proposées par la structure d’exercice professionnel. Toutefois, l’adoption du tableau des missions à risques est susceptible de faire l’objet de certaines résistances de la part des associés du cabinet d’expertise comptable. En effet, ces derniers peuvent faire valoir que le niveau de vigilance du professionnel ne saurait être strictement tributaire du risque sous-jacent à la mission confiée. Ainsi, le cabinet d’expertise comptable devra expliciter sa démarche en soulignant qu’un niveau de surveillance accrue d’un client n’entraîne jamais systématiquement une déclaration de soupçon. Section 2-Création d’une note d’orientation générale : un outil indispensable à la compréhension de l’activité de l’entreprise 2-1 Les raisons et les objectifs de définir une note d’orientation générale La norme blanchiment rappelle que « chaque structure professionnel élabore une classification des risques de blanchiment des capitaux et de financement du terrorisme selon le degré d’exposition à ces risques apprécié en fonction des caractéristiques des clients pour lesquels les professionnels de l’expertise comptable interviennent ou sont sollicités, et notamment en fonction des activités exercés par ceux-ci, de la localisation de ces activités, de leur forme juridique et de leur taille. »70 Cette approche par les risques est complexe et nécessite la mise en place d’outils facilitant la compréhension de l’activité de l’entreprise. Il est indispensable pour les experts-comptables et les collaborateurs de posséder un esprit critique. En effet, comment prétendre appliquer une approche fondée sur les risques d’une entité sans comprendre l’activité de cette dernière ? La note d’orientation générale (ci-après « NOG ») proposée en annexe 8 a pour objectif de faciliter la collecte d’informations générales nécessaires à la compréhension de l’activité de l’entreprise et susceptibles d’avoir une incidence sur le contrôle des comptes, sur les prestations de conseil à proposer au client mais également sur les obligations en matière de 70 Paragraphe 24 de la norme blanchiment 76 prévention du blanchiment des capitaux. Elle facilite ainsi la centralisation des données sur un même document et favorise une meilleure communication entre les collaborateurs et le référent des procédures internes chargé de son contrôle. 2-2 Méthodologie d’utilisation Il est proposé en annexe deux formats de NOG en fonction de la taille et de la complexité de l’entité : une NOG sous format Word préconisée pour les plus petites structures ne présentant pas de difficultés particulières quant à la compréhension de l’activité du client, de l’organisation de la mission et des spécificités du dossier (Annexe 8) ; une NOG sous format Excel plus adaptée pour les missions à haut risque, nécessitant un formalisme plus important et dont l’activité peut sembler complexe (Annexe 9). Le choix de celle-ci sera éventuellement déterminé après que le référent des procédures du contrôle interne se soit entretenu avec le responsable de mission en charge du dossier. Les collaborateurs, sous la supervision constante du responsable du dossier, remplissent la NOG tout au long de la mission. L’idée étant de disposer d’une note à jour en permanence. Celle ci se compose de plusieurs parties : la présentation générale de l’entreprise : i. La partie « identification »71 est remplie par les collaborateurs. Ces derniers s’appuient sur des éléments d’informations du dossier permanent ou de la lettre de mission. Ils vérifient l’exhaustivité des informations recueillies et informent, le cas échéant, le responsable du dossier des irrégularités ou incohérences relevées. ii. La partie « description »72 est à remplir conjointement avec le responsable du dossier, lorsque l’assistant est débutant ou n’est pas en mesure de décrire l’activité de l’entreprise. Il convient de décrire brièvement l’activité de l’entreprise et ses particularités sectorielles en faisant ressortir ses perspectives d’évolution. Pour ce faire, les fiches sectorielles proposées par l’Ordre des Experts-Comptables constituent une base d’informations détaillée. C’est au travers de ces informations que le professionnel de l’expertise comptable se fera une opinion sur l’activité de son client. L’organisation informatique, administrative et comptable : 71 72 V. annexe n° 8 (Note d’orientation générale format Word partie 1), section a.) V. annexe n°8 (Note d’orientation générale format Word partie 1), section b.) 77 La partie relative à la « nature de la mission actuelle du cabinet » est remplie par le collaborateur, à l’aide de la lettre de mission. Chaque mission proposée présente un risque plus ou moins élevé de blanchiment des capitaux73 qui sera relevé sur le « tableau des typologies des missions à risques » présenté dans ce mémoire74. L’orientation des contrôles : Le responsable du dossier définit les éléments et faits significatifs susceptibles d’avoir un impact sur les comptes du client et sur l’organisation de la mission. Puis il détermine les zones de risques liées à l’organisation et aux particularités comptables de l’entreprise. Cette partie est à remplir avec précaution car elle souligne les particularités spécifiques du client et évite, par la suite, toute incompréhension du professionnel sur des opérations sans justification apparente. Si la structure d’exercice professionnel choisit la NOG, version Excel75, il est vivement conseillé de laisser le responsable du dossier la remplir. De manière générale, elle est réalisée par le professionnel en charge du dossier. Toutefois, l’expérience et le sérieux d’un collaborateur peuvent pleinement justifier la prise en charge, par celui-ci, de la rédaction de la NOG. Ce document est ensuite rangé dans le dossier annuel pour la simple raison que les informations relevées peuvent changer d’une année à l’autre (changement de forme sociale, changement d’activité, nouveaux conseils etc.) La mise à jour annuelle de la NOG s’effectue à partir des nouvelles informations obtenues mais également sur la base de la note d’orientation de l’année précédente. 2-3 Les avantages apportés par la note d’orientation générale afin de faciliter la compréhension des zones de risques L’adoption de cet outil au sein de la structure d’exercice professionnel apporte la preuve de l’existence d’une procédure visant à déterminer les zones de risques du client. En effet, les informations disponibles sur cette note vont permettre d’apprécier les risques liés à l’entité. 73 Troisième partie du mémoire, chapitre 2 V. annexe n° 7 75 V. annexe n°9. Cette version est conseillée lorsque l’entité présente un facteur risque important et donc un formalisme plus rigoureux 74 78 Tout au long de la mission de l’expert-comptable, la NOG favorisera : le suivi du niveau de vigilance adopté : les professionnels de l’expertise comptable exercent leur obligation de vigilance sur la base d’une analyse des risques selon trois niveaux de vigilance (allégée, normale et renforcée) ; le maintien d’une connaissance actualisée du client et du bénéficiaire effectif ; l’examen attentif de toute opération objet de contrôle ; l’examen renforcé de toute opération complexe ou inhabituelle sans justification économique76. L’adoption de la NOG oriente la réflexion de l’expert-comptable et/ou du responsable du dossier sur les zones de risques, en préconisant une approche fondée sur la compréhension de l’environnement de l’entreprise. 2-4 Les difficultés rencontrées et les moyens d’y faire face La rédaction de la NOG n’est pas un exercice simple et nécessite un investissement important de la part des intervenants. L’une des premières difficultés couramment rencontrée est la rédaction d’une NOG sans véritable réflexion autour de l’activité et des risques présentés par le client. Ce genre de négligence se traduit par une mauvaise appréciation de l’activité du client et porte atteinte au processus même du dispositif de prévention du blanchiment. La NOG est l’une des pièces maîtresse du dispositif de lutte contre le blanchiment des capitaux et du financement du terrorisme. Les informations recueillies sur le client, l’activité ou la localisation de l’entreprise, conditionnent directement le niveau de vigilance de la matrice de classification des risques présentée à la section quatre de ce chapitre. Ainsi, une NOG erronée conduirait automatiquement à une mauvaise appréciation du niveau de vigilance de l’expert-comptable. La note d’orientation, version Excel, privilégie une approche plus dirigiste et plus détaillée dans la compréhension des zones de risques de l’entité. Par exemple, dans la partie « l’analyse des risques inhérents au client »77, la NOG propose plusieurs éléments susceptibles de constituer un facteur de risque lié à l’entité comme la coopération du client, les risques liés à la fiscalité, la qualité générale de l’organisation de l’entité ou encore la qualité de la séparation du patrimoine privé et social. L’ensemble de ces paramètres va 76 77 Paragraphe 12 de la norme blanchiment V. annexe n° 9. Note d’orientation générale détaillée, partie 3.1.1 79 conduire le professionnel à apprécier le risque général de l’entité et orienter sa vigilance sur la matrice de classification des risques. Un esprit de synthèse, de l’expérience et de la maturité sont autant de qualités utiles à la personne en charge de la rédaction de la NOG. 2-5 L’actualisation des données La mise à jour des données relatives à la NOG s’effectue tout au long de l’année. Tout évènement ou information affectant le profit du client doit être pris en compte et mentionné sur la note d’orientation générale. Plusieurs paramètres sont ainsi susceptibles d’être modifiés : juridique : changement de la forme juridique de la société, changement de gérant, etc. ; économique : difficultés financières favorisant l’entrée de nouveaux actionnaires, rachat d’une société, etc. ; activité : changement ou modification de l’activité du client, etc. ; organisationnelle : le mode de fonctionnement du client a changé et comprend de nouvelles règles, etc. ; Section 3-La détermination du client, du bénéficiaire effectif et la problématique de l’acceptation de la mission 3-1 Questionnaire facilitant l’identification du client et du bénéficiaire effectif La norme blanchiment rappelle que : « en l’application de l’article L.561-8 du CMF, lorsque les professionnels de l’expertise comptable ne sont pas en mesure d’identifier le client, ils ne commencent pas les travaux ». Le questionnaire « identification et connaissance du client » présenté en annexe 10 est un outil permettant au professionnel d’identifier puis d’évaluer le risque de blanchiment lié à l’acceptation du client. La décision d’accepter ou refuser un dossier, appartient à l’expert-comptable signataire de la lettre de mission. Il convient de noter qu’il ne faut pas simplement se fier à l’identité telle qu’elle est déclinée par le client. Il faut notamment s’assurer que la personne qui se présente, lors de l’identification, n’agit pas pour le compte d’une autre. 80 Les informations à obtenir du client, personne physique, lors de la phase d’identification sont: un document officiel d’identité en cours de validité (passeport, carte d’identité nationale, permis de conduire français) comportant une photographie, le nom, le prénom ainsi que la date et le lieu de naissance du client ; vérification de la ressemblance entre la photographie présentée et la personne présente ; carte de séjour si le client est de nationalité étrangère ; adresse électronique, numéro de téléphone professionnel et personnel ; adresse postale actuelle du client grâce à un justificatif de domicile (quittance de loyer, facture EDF…). Dès la réception de ces documents, l’expert-comptable en fait une copie puis les conserve pour une durée de cinq ans suivant la fin de la relation d’affaires avec le client. Dans la mesure où il est communément admis que l’adresse postale est un élément d’identification essentiel, il convient d’en vérifier l’exactitude en lui envoyant des courriers. Toutefois, il convient de garder à l’esprit que les délinquants peuvent s’employer à contourner cette difficulté, notamment grâce à des adresses postales de complaisance. Enfin, l’expertcomptable ou le collaborateur effectue des vérifications spécifiques pour déterminer si le client est une personne politiquement exposée. Le tableau proposé en annexe 3 ne se limite pas uniquement aux personnes politiquement exposées, mais s’étend aussi à ses proches et aux personnes qui lui sont étroitement associées. Si le client est une personne morale, l’expert-comptable devra obtenir : un original de tout acte ou extrait de registre officiel datant de moins de trois mois constatant la dénomination sociale, la forme juridique, l’adresse du siège social, l’identité des associés (K-bis, statuts à jour, une copie de l’annonce au journal officiel et de la déclaration à la préfecture pour les associations) ; un original du procès verbal de l’assemblée constitutive ou de la nomination des dirigeants et des mandataires sociaux ; pour les dirigeants des personnes morales, les mêmes documents que le client personne physique. 81 La norme de prévention du blanchiment prévoit plusieurs possibilités d’exonérations de l’obligation d’identification du client telles que : un établissement financier établi en France, dans un Etat membre de l’union européenne, dans un pays de l’Espace Economique Européen ou dans un pays tiers imposant des obligations équivalentes en matière de LBC/FT (art R.561-15 du CMF) ; société cotée sur un marché réglementé en France, dans un Etat membre de l’Union Européenne, dans un pays de l’Espace Economique Européen ou dans un pays tiers imposant des exigences de publicité compatibles avec la législation communautaire figurant sur une liste arrêtée par le ministre chargé de l’économie (art R.561-15 du CMF) ; une autorité ou organisme public satisfaisant les critères suivants : identité accessible au public, activité et pratiques comptables transparentes, organisme responsable devant une institution communautaire et soumis à des procédures de contrôle de son activité (art R.561-15 du CMF) ; autres entités soumises à l’obligation de déclaration en vertu de l’article L.561-15 du CMF. Le questionnaire relatif à l’identification du bénéficiaire effectif78, il met en exergue les exemptions concernant son obligation de vigilance puis permet de mesurer le risque lié à son identification. Les exemptions relatives à l’obligation d’identification du bénéficiaire effectif concernent : les filiales des entités mentionnées aux points 1 à 6 de l’article L.561-2 du CMF à la condition que la société mère atteste à la fois qu’elle vérifie que sa filiale procède à l’identification de bénéficiaire effectif et qu’elle à accès aux éléments d’identification réunis par sa filiale ; le client est un organisme de placements collectifs, une société de gestion ou une société de gestion de portefeuille le représentant, agréés par l’AMF, si l’existence de l’agrément est établie. La norme professionnelle autorise les experts-comptables à commencer leurs travaux lorsque le bénéficiaire effectif n’est pas encore déterminé79 mais à la condition que le professionnel augmente sa vigilance tout au long de la relation d’affaires. 78 V. annexe n° 12 82 3-2 Fiche portant sur la mise à jour annuelle des données permettant l’identification du client et du bénéficiaire effectif Tout au long de sa mission, le professionnel de l’expertise comptable a le devoir d’actualiser les éléments relatifs à l’identification du client et du bénéficiaire effectif. En effet, les informations recueillies au début d’une mission sont susceptibles d’évoluer pour différentes raisons : changement d’actionnaire(s), de gérant(s), d’adresse, de secteur d’activité, etc. L’expert-comptable vérifie l’existence d’une corrélation entre les informations obtenues et la réalité constatée. En effet, il résulte de l’article L.561-6 du CMF que la vigilance adoptée par les experts-comptables tout au long de la relation d’affaires doit être cohérente avec « la connaissance actualisée qu’elles ont de leur client ». La « fiche d’identification du client » proposée en annexe 11 permet à l’expert-comptable de suivre toutes les modifications susceptibles d’intervenir au cours de la relation d’affaires. Ces évolutions peuvent avoir un impact sur le niveau de vigilance du professionnel. En effet, il conviendra d’adapter le niveau de vigilance requis en fonction de l’évolution du profil du client. Le cabinet d’expertise comptable définit une fréquence de mise à jour des données, selon certains critères tels que le niveau de risque lié à la connaissance du client. Dans tous les cas, le professionnel doit, au moins une fois par an, effectuer ce travail d’actualisation. Dans l’hypothèse, par exemple, d’une mission de présentation des comptes, la clôture des comptes constituera le moment idéal pour actualiser les données du client ou du bénéficiaire effectif. Enfin, le professionnel de l’expertise comptable procède à la mise à jour des éléments d’identification dans les cas suivants : l’activité actuelle du client a un caractère inhabituel ou fait naître une relative suspicion de blanchiment des capitaux ; les documents présentés par le client ne sont plus valides (expiration du passeport, statuts de la société ne reflétant plus l’activité réelle, nouveau dirigeant, etc.) changement significatif dans la gestion ou l’actionnariat du client. 79 Paragraphe 10 de la norme professionnelle de prévention du blanchiment 83 3-3 L’intérêt d’adopter une telle démarche A l’appui du manuel de procédure, l’expert-comptable identifie le client et/ou le bénéficiaire effectif dès le début de la relation d’affaire et avant la signature de la lettre de mission. Afin de satisfaire à cette obligation, il convient d’utiliser le questionnaire d’identification du client et du bénéficiaire effectif. Ce questionnaire sera ensuite classé dans le dossier permanent. Pour les clients antérieurs à l’avènement de la norme professionnelle, l’expert-comptable met à jour la « fiche d’identification du client »80 permettant ainsi une identification détaillée du client (description de la relation d’affaires, coordonnées du client, estimation du risque de blanchiment etc.) Toute modification signalée par le client ou détectée par le collaborateur ou l’expertcomptable, doit faire l’objet d’une mise à jour sur ladite fiche d’identification. Cette démarche présente plusieurs intérêts : respecter l’obligation faite à la structure d’exercice professionnel d’identifier le client et le bénéficiaire effectif ; actualiser le profil du client en cas de modification et l’adapter sur la matrice de classification des risques ; déterminer, à la lumière de ces modifications, l’utilité d’un examen renforcé portant sur des opérations en inadéquation avec le profil du client ; protéger le professionnel de l’expertise comptable de toute sanction dans l’hypothèse où une opération de blanchiment n’a pu être détectée, et ce en raison d’un manque de vigilance et de formalisation ; couvrir le risque lié à l’acceptation des PPE ; empêcher l’entrée en relation d’affaires avec des clients dissimulant leur véritable identité. 3-4 Les mesures de vigilance complémentaires L’article L.561-10 du CMF énumère certaines situations dans le cadre desquelles l’expertcomptable met en œuvre des mesures de vigilance complémentaires. Ces mesures ont un caractère obligatoire et entraînent un durcissement des obligations d’identification du client. 80 V. annexe 11 84 Les mesures de vigilance complémentaires concernent principalement : les personnes politiquement exposées (PPE)81 ; les clients qui ne sont pas présents physiquement aux fins d’identification. Dans ces deux hypothèses, l’expert-comptable fera preuve d’une vigilance accrue et prêtera une attention particulière aux documents d’identification émis. L’expert-comptable réalise les diligences suivantes : obtention de pièces justificatives supplémentaires telles que passeport, permis de conduire, carte de sécurité sociale ou extrait d’acte de naissance ; vérification et certification de la pièce d’identité par un tiers indépendant ; obtention de l’attestation de confirmation d’identité du client par un organisme financier ou par un autre assujetti à l’article L.561-2 du CMF établi dans un Etat membre de l’Union Européenne ou dans un Etat soumis à l’accord sur l’Espace Economique Européen. 3-5 Les conséquences relatives à l’acceptation et au maintien de la mission Dès l’acceptation ou le maintien de sa mission, l’expert-comptable peut commencer ou continuer les travaux prévus par la lettre de mission. Tout au long de sa mission, il s’emploie à maintenir un niveau de vigilance en adéquation avec la réalité du profil du client. Les prérogatives du professionnel ne cessent pas une fois l’identification du client ou du bénéficiaire effectif réalisée. Il oriente également son niveau de vigilance sur : les caractéristiques liées à l’entité ; les caractéristiques liées aux opérations du client. Ces deux paramètres seront développés à la section suivante. 81 V. annexe n° 3 pour consulter le détail des PPE visées par les articles L.561-10-2° et R.561-18 du CMF. 85 Section 4-La matrice de la classification des risques de blanchiment, pierre angulaire de la méthode normative 4-1 Fonctionnement de la matrice au sein de la structure d’exercice professionnel L’adoption d’un niveau de vigilance concernant le client implique la réalisation d’une classification des risques facilitant l’exécution des obligations découlant de la prévention du blanchiment des capitaux. La matrice de la classification des risques permet d’indiquer les risques relevés puis de conclure sur le niveau de vigilance que doit adopter le professionnel de l’expertise comptable. Le tableau suivant résume ce propos : Niveau de risque Risque faible Niveau de vigilance Exemption de vigilance, Mesures Partie législative Partie réglementaire du CMF du CMF Art. L.561-9 Art. R.561-15 à R.561-17 de vigilance de vigilance Art. L.561-5, L.561-6 Art. R.561-5 et suivants de vigilance Art. L.561-10-1 Art. R.561-21 à R561-22 allégées Risque moyen Mesures standard Risque élevé Mesures complémentaires La matrice de classification des risques proposée en annexe 15 identifie les composants du risque de façon à obtenir une évaluation rapide du niveau de vigilance à adopter par le professionnel de l’expertise comptable. Ainsi, pour chaque entité, le responsable du dossier passe en revue onze caractéristiques et attribue un niveau de risque à chacune d’elle. Les onze caractéristiques sont : liées à l’entité : activités exercées, localisation de ces activités, forme juridique et environnement de l’entité ; liées au profil du client : comportement du dirigeant, identification du bénéficiaire effectif, connaissance du client et bénéficiaire effectif ; liées aux opérations : particulièrement complexes, montant inhabituellement élevé, pas de justification économique et pas d’objet licite. 86 Un niveau de risque doit aussi être choisi pour les deux informations complémentaires suivantes : nature de la mission proposée ; indice de vigilance complémentaire (lorsque le client n’est pas présent lors de l’établissement de la relation d’affaires ou quand il s’agit d’une PPE). Au vu du niveau de risque choisi pour chaque caractéristique, le professionnel de l’expertise comptable, signataire de la lettre de mission, décide de l’attribution d’un niveau de risque général en complétant la colonne « conclusion générale ». Une colonne « mesure de vigilance » permet, le cas échéant, d’indiquer les décisions spécifiques prises concernant le dossier. La mise à jour de la matrice de classification des risques devra s’effectuer au moins une fois par an. 4-2 Les qualités requises et les avantages de son utilisation Il n’existe aucune méthodologie permettant d’attribuer à un client un niveau de risque de blanchiment prédéfini. Ainsi, les modalités de réalisation de la matrice de classification des risques sont laissées à l’appréciation des cabinets d’expertise comptable sans qu’aucun modèle ne soit imposé. La structure d’exercice professionnel souhaitant développer son propre modèle doit prendre en compte les recommandations suivantes : respecter les éléments constitutifs de la classification des risques portant sur l’activité, le client et/ou bénéficiaire effectif (article L.561-10 du CMF) ; mettre en place une procédure formalisée du traitement des opérations atypiques au sein du cabinet ; créer des outils performants pour évaluer et contrôler les opérations ou les situations à risques. Ceci vise les difficultés d’identification du client ou du bénéficiaire effectif, la réalisation par l’entité d’opérations avec des pays qualifiables de paradis fiscaux ou de zones sensibles en matière de terrorisme, les opérations atypiques, etc. Les avantages de l’adoption de la matrice de classification des risques sont les suivants : prise de connaissance des différents risques susceptibles d’être rencontrés tout au long de la relation d’affaires ; 87 synthèse des éléments à risque matérialisée par les onze caractéristiques précitées (activités exercées par l’entité, localisation de ces activités, l’environnement de l’entreprise, comportement du dirigeant, opérations anormales, etc.) ; mise en valeur de l’appréciation de l’expert-comptable sur le niveau de risque général ; sensibilisation de l’ensemble des intervenants de la structure d’exercice professionnel. En effet, la communication autour des risques permet le partage des connaissances. 4-3 Questionnaires sur les éléments constitutifs de la matrice de classification des risques La matrice est composée de trois axes majeurs présentés de la manière suivante : 1) Activités exercées Caractéristiques liées à l'entité 2) Caractéristiques liées au profil du client Localisation Forme Identification Environnement Comportement de ces juridique du de l'entité du dirigeant activités et taille bénéficiaire effectif Connaissance du client et du bénéficiaire effectif 3) Caractéristiques opérations Particulièrement complexes Montant inhabituellement élevé liées aux Pas de justification économique Pas d'objet licite Les différents intervenants peuvent s’appuyer sur les outils présentés en annexe afin de répondre à chaque sous sections figurant ci-dessus : la fiche d’acceptation de la mission, § 3 « Respect des obligations relatives à la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme » (Annexe 14) ; le questionnaire « détermination des risques » (Annexe 16) ; le questionnaire « comportement du dirigeant » (Annexe 13) ; le questionnaire « identification du bénéficiaire effectif » (Annexe 12) ; le questionnaire « identification et de connaissance du client » (Annexe 10) ; le tableau des missions à risques (Annexe 7) ; la note de synthèse (Annexe 18) ; la note d’orientation générale (Annexe 8 ou 9). Chacune des caractéristiques de la matrice de classification des risques se remplit à l’aide des questionnaires précités. Le manuel de procédure, en annexe 4, à la partie 8.2 (mise à jour de la classification des risques) établit la correspondance entre les questionnaires et les caractéristiques de la matrice de classification des risques. 88 Les trois sections principales de la matrice de classification des risques se présentent ainsi : 1) Les caractéristiques liées à l’entité Il convient d’évaluer le niveau de risque adéquat concernant respectivement les activités exercées par l’entité, la localisation de ces activités, la forme juridique associée à la taille de l’entité puis l’environnement de l’entité. Chacune de ces catégories de risque fait l’objet d’un questionnaire s’intitulant « détermination du risque activité»82. L’expert-comptable, à l’appui des réponses obtenues à cette occasion, peut aisément attribuer un niveau de risque à chaque catégorie. Chaque réponse positive apportée à ces questionnaires se matérialisera par un risque élevé tandis que chaque réponse négative se traduira par un risque normal. Ce questionnaire est composé de cinq parties : risques liés au secteur d’activité : Cette catégorie vise les secteurs particulièrement exposés au risque de blanchiment (casino, restauration, hôtellerie, etc.) ; risques liés à la localisation d’activité : Cette catégorie met en exergue les lieux géographiques présentant un fort risque de blanchiment (par exemple, activités situées dans des pays à risque) ; risques liés à la taille et à la forme juridique : Certaines formes juridiques comme les associations présentent un risque élevé. De manière générale, la forme juridique est souvent dictée par la taille de l’entité et, l’expérience de l’expert-comptable va lui permettre de se faire une opinion sur l’adéquation de la forme juridique choisie avec les caractéristiques de l’entité ; risques liés à l’environnement de l’entité : L’environnement de l’entreprise va permettre au professionnel du chiffre d’évaluer la capacité de l’entité à effectuer des opérations de blanchiment ; Risques élevés liés aux opérations atypiques : Cette catégorie concerne la partie portant sur l’examen renforcé des opérations atypiques. 2) Les caractéristiques liées au profil du client Le comportement du dirigeant peut être révélateur d’opérations de blanchiment des capitaux. L’expert-comptable n’a pas vocation à mener une enquête sur le train de vie ou les mœurs de 82 V. annexe 16 89 ses clients mais il doit rester attentif aux informations qu’il recueille et à l’attitude de ces derniers. Le questionnaire portant sur le comportement du dirigeant présente plusieurs situations susceptibles de révéler un risque de blanchiment des capitaux. Une réponse positive apportée à une seule question de ce questionnaire entraînera un risque élevé. La partie de la matrice de classification des risques relative à l’identification du bénéficiaire effectif est remplie à l’aide du questionnaire s’intitulant « identification du bénéficiaire effectif » présenté en annexe 12. Enfin, la partie portant sur la connaissance du client sera remplie à l’aide du questionnaire d’« identification et de connaissance du client » présenté en annexe 10. Ce questionnaire comporte trois étapes : Première étape : les éléments obligatoires d’identification du client avant le début de la mission. Cette partie présente les documents à obtenir obligatoirement avant de commencer la relation d’affaires ; Deuxième étape : les risques liés à la connaissance du client. Cette étape permet d’indiquer sur la matrice de classification des risques, le niveau de risque afférant à la connaissance du client ; Troisième étape : les indices de vigilance complémentaires. Cette dernière étape met en exergue les risques qui seront soumis à la procédure de l’examen renforcé développée au chapitre 6 du manuel de procédure. 3) Les caractéristiques liées aux opérations Cette partie concerne uniquement l’examen renforcé des opérations suspectes et fera l’objet de développement dans le cadre du chapitre suivant. En définitive, ces différents questionnaires seront remplis à l’aide des informations recueillies tout au long de la mission, telles que celles figurant sur la NOG, la note de synthèse ou encore la « fiche d’identification du client ». Les informations recueillies sur la NOG de même que la note de synthèse83 sont essentielles pour faciliter la détermination des zones de risques de l’entité. En effet, il n’est pas possible de déterminer un niveau de risque sur la matrice de classification des risques sans avoir, préalablement, rempli ces éléments. 83 La note de synthèse sera définie à la section deux, du chapitre trois de la troisième partie du mémoire 90 Par ailleurs, le tableau des « missions à risques »84 est utilisé afin de déterminer le niveau de risque afférant à la nature des différentes missions proposées par l’expert-comptable. Ces niveaux de risques sont indiqués à la section « Nature de la mission » de la matrice de classification des risques. Ainsi, l’expert-comptable renforce sa vigilance pour les missions les plus exposées aux opérations de blanchiment telles que les missions de conseil (assistance à la création d’entreprise, conseil aux entreprises en difficulté, évaluation d’entreprise dans le cadre de cessions ou d’apports, etc.) et opte pour une vigilance standard pour les missions de présentation. Enfin, l’expert-comptable détermine le niveau de risque général de la mission. Pour ce faire, il se fonde sur les risques relevés dans les autres postes. Traditionnellement, il suffit qu’une seule des sections de la matrice de classification des risques présente un risque élevé pour que le risque général de la mission soit élevé. Néanmoins, l’expert-comptable conserve son pouvoir d’appréciation et peut décider d’affecter à la mission un risque général faible ou standard, même si une ou plusieurs sections de la matrice de classification des risques présentent un risque élevé. Dans une telle hypothèse, il devra bien évidemment justifier sa décision. 4-4 Le choix d’un niveau de vigilance et la conduite à tenir L’expert-comptable en collaboration avec le responsable du contrôle interne pourra rehausser ou abaisser le niveau de risque global à la condition de justifier son choix. Le niveau de risque déterminé dans la matrice de classification des risques entraîne un niveau de vigilance qui, lui-même, conditionne un comportement spécifique : Lorsque le risque est faible, le niveau de vigilance est « allégé » : Le professionnel peut réduire l’intensité des mesures des contrôles sans être exonéré de ses obligations de vigilance en cas de détection d’un soupçon de blanchiment. Il reste donc en alerte sur les opérations inhabituelles. Il lui reviendra également de justifier aux autorités de contrôle les raison du choix d’un niveau de vigilance allégée. Lorsque le risque est normal, le niveau de vigilance est « standard » : Le professionnel exerce un niveau de vigilance constant qui ne peut être ni faible ni renforcé. Lorsque le risque est élevé, le niveau de vigilance est « renforcé » : 84 V. Troisième partie, chapitre deux, section une du présent mémoire 91 L’expert-comptable applique un durcissement des mesures d’identification et des informations recueillies lors d’une suspicion sur des opérations apparemment non justifiées. CHAPITRE 3 : FORMALISATION D’OUTILS DE METHODOLOGIE PERMETTANT L’ACCOMPAGNEMENT DU PROFESSIONNEL DE L’EXPERTISE COMPTABLE LORS DE LA DECLARATION DE SOUPÇON Section 1 - La mise en place d’un questionnaire facilitant l’examen renforcé d’opérations suspectes 1-1 Le passage de la vigilance constante à la vigilance renforcée L’obligation générale de réaliser un examen renforcé des opérations atypiques relevées par le professionnel de l’expertise comptable résulte de l’article L.561-10-2.II du CMF et du paragraphe 12 de la norme blanchiment des experts-comptables. Les étapes précédentes ont permis au professionnel de l’expertise comptable de collecter des informations liées à l’entité, au client et aux opérations réalisées par ce dernier puis de faciliter la mise en place d’un dispositif d’approche par les risques. Les articles précités conduisent le professionnel à s’interroger sur la licéité de l’opération détectée par le dispositif de surveillance mis en place et susceptible de conduire à l’émission d’une déclaration de soupçon. L’examen renforcé des opérations atypiques est l’étape la plus importante du processus déclaratif et est étroitement lié au profil de la relation d’affaires. Le passage d’une vigilance constante à une vigilance renforcée est motivé par la nature de l’opération. Ainsi lorsqu’il s’agit d’une : opération particulièrement complexe ; opération d’un montant inhabituellement élevé ; opération ne paraissant pas avoir de justification économique ; opération ne paraissant pas avoir d’objet licite. Dès l’instant où l’expert-comptable rencontre une de ces opérations, il doit recueillir les informations suivantes : l’origine et la destination des fonds ; l’objet de l’opération ; l’identité de la personne qui en bénéficie. 92 Une fois ces diligences accomplies, le professionnel de l’expertise comptable conclut sur la question de la licéité de l’opération et choisit une des options suivantes : actualisation du profil client dans la « fiche d’identification du client » dans l’hypothèse où la connaissance de ce dernier se révèle insatisfaisante ; révision de l’appréhension des zones de risques dans la NOG si les outils de détection des opérations atypiques ne sont plus adaptés ; ajustement du dispositif de vigilance dans la matrice de classification des risques afin de le faire correspondre à la réalité des faits ; déclaration de soupçon si l’examen renforcé ne permet pas d’apporter une justification à l’opération inhabituelle constatée. 1-2 Analyse des éléments clés du contrôle de l’examen renforcé Le questionnaire intitulé « Examen renforcé », disponible en annexe 17, récapitule les étapes principales que doit suivre l’expert-comptable dans le processus de l’examen renforcé. A l’issue de l’examen renforcé, l’expert-comptable doit obligatoirement formaliser les diligences accomplies dans la mesure où il pourra ultérieurement faire l’objet d’un contrôle et corrélativement, être amené à justifier ses choix tels que l’actualisation du profil client, la révision de la classification des risques, l’ajustement du dispositif de vigilance, la déclaration de soupçon. Ce questionnaire comporte trois étapes essentielles : 1) Première étape : la détermination des conditions de l’examen renforcé Cette étape présente les conditions de l’ouverture d’un examen renforcé d’une opération jugée inhabituelle (opérations complexes, sans justification économique, d’un montant inhabituellement élevé ou sans objet licite). Chaque réponse positive à cette partie du questionnaire entraine d’une part le choix d’un niveau de vigilance renforcée dans la matrice de classification des risques (à la section « caractéristiques liées aux opérations ») et d’autre part, l’obligation de procéder à la seconde étape du questionnaire. 2) Deuxième étape : le comportement à adopter par le professionnel Dans cette partie, il s’agit, de mettre en exergue les diligences que doivent nécessairement accomplir les experts-comptables afin d’obtenir une réponse satisfaisante aux interrogations 93 soulevées par l’opération atypique. Le professionnel de l’expertise comptable, à l’appui de la NOG et des différents questionnaires, s’interroge sur le bien fondé de l’opération relevée. Il s’entretient avec le client dans le but d’obtenir des informations qu’il ne posséderait pas. L’expert-comptable se renseigne également sur l’origine et la destination des fonds, sur l’objet de l’opération, ainsi que sur l’identité de la personne qui en bénéficie ; le but étant d’apporter une justification à l’opération objet de l’examen. 3) Troisième étape : le dénouement de l’opération Cette étape matérialise la position prise à l’issue de l’examen renforcé, lequel débouche systématiquement sur une action concrète de l’expert-comptable (actualisation du profil client, émission d’une déclaration de soupçon, etc.) La connaissance du client et de la relation d’affaires conditionne la procédure de l’examen renforcé d’une opération atypique. C’est la raison pour laquelle les réunions d’équipe entre le responsable du dossier et le collaborateur mettront l’accent sur la prise de connaissance de l’entité, de son environnement et de l’évaluation du risque d’anomalies significatives. Le responsable de dossier pourra également présenter les critères d’identification d’opérations atypiques sur le dossier en question et matérialiser cet échange sur la NOG qui servira de base au collaborateur. 1-3 Les avantages du questionnaire et la difficulté de l’exercice de l’examen critique du professionnel Le questionnaire relatif à l’examen renforcé des opérations atypiques (Annexe 17) présente plusieurs avantages : il synthétise la démarche et la réflexion du professionnel de l’expertise comptable lorsque la situation se présente ; il assure le respect de la loi en imposant la mise en place de l’obligation générale de l’examen renforcé (art L.561-10-2 II du CMF) ; il guide l’expert-comptable quant aux éléments à recueillir dans le but d’obtenir une réponse à la suspicion relevée ; il formalise la démarche effectuée par l’expert-comptable, afin qu’il puisse expliquer sa décision en cas de contrôle par le CSOEC. La difficulté principale pour l’expert-comptable est de conserver une analyse critique et un jugement professionnel tout au long du processus de vigilance. Si la connaissance de l’entité (du client et de la relation d’affaires) est un impératif, le professionnel de l’expertise 94 comptable a également le devoir d’examiner les opérations à haut risque. Il n’existe évidemment pas de liste exhaustive des opérations à risques de blanchiment nécessitant un examen renforcé. C’est la raison pour laquelle la cinquième partie du questionnaire intitulé « questionnaire de détermination des risques » (Annexe 16) propose à l’expert-comptable une série de situations entraînant automatiquement un risque élevé dans la matrice de classification des risques. Cette partie du questionnaire s’intitulant « risques élevés de blanchiment des capitaux liés aux opérations » n’a pas de caractère exhaustif et il est vivement conseillé au professionnel de l’expertise comptable de compléter cette base afin de la rendre la plus pertinente possible. Plusieurs situations couramment rencontrées par le professionnel de l’expertise comptable ou par ses collaborateurs sont susceptibles de dissimuler des opérations de blanchiment. Ainsi, il convient d’identifier avec la plus grande attention l’origine des fonds issus d’une augmentation de capital, de déterminer l’origine des apports en compte courant, d’analyser les opérations à très fortes marges ou encore de comprendre la cohérence des prix d’acquisitions des immobilisations pour ne citer que quelques exemples85. Par ailleurs, certaines opérations courantes peuvent également révéler des opérations de blanchiment de capitaux. C’est le cas d’une distribution de dividendes en espèces, des emprunts contractés auprès d’organismes financiers domiciliés dans des pays figurant sur la liste des pays à risques, de l’octroi ou de la réception de commissions, la cohérence des rémunérations enregistrées en comptabilité avec les capacités financières de l’entité etc. Chaque client étant différent, l’usage du sens critique du professionnel reste de bon aloi. Il suffit d’une réponse positive à une des situations présentées dans cette partie du questionnaire pour enclencher un examen renforcé de l’opération suspecte et justifier, par la même occasion, le passage de la vigilance constante à la vigilance renforcée. 1-4 Les différentes étapes conduisant à la déclaration de soupçon Le passage de l’examen renforcé à la déclaration de soupçon est le fruit d’une démarche intellectuelle et la conclusion d’une analyse de l’opération atypique relevée. La structure d’exercice professionnel prévoit une procédure encadrant ce processus. 85 V. Annexe 16, cinquième partie pour la liste complète des opérations à risques 95 Il convient, éventuellement, de procéder de la sorte : le collaborateur informe le responsable hiérarchique de l’existence d’une opération susceptible de subir un examen renforcé ; ce dernier indique sur la matrice de classification de risques un niveau de vigilance renforcée puis remplit le questionnaire de l’examen renforcé ; il cherche à obtenir des informations sur : l’origine des fonds ; la destination des sommes ; l’objet de l’opération ; l’identité de la personne qui en bénéficie. si à l’issue de cet examen renforcé il s’avère que l’opération n’est pas susceptible d’être liée au blanchiment de capitaux ou au financement du terrorisme, il convient éventuellement de mettre à jour la fiche du client afin de prendre en compte les nouvelles informations le concernant. si l’examen renforcé débouche sur un soupçon de blanchiment de capitaux ou du financement du terrorisme, il convient d’informer le responsable TRACFIN pour avis et conseil puis d’émettre une déclaration de soupçon. Section 2 - L’évaluation des risques au cours de la mission 2-1 Présentation de la note de synthèse La note de synthèse présentée en annexe 18 facilite les contrôles à effectuer tout au long de la mission de l’expert-comptable. Cette note n’étant, bien évidemment, pas exhaustive il conviendra de la compléter par des indicateurs complémentaires. Les indicateurs de risques, proposés ci-après par cycle comptable, constituent tous des risques élevés et nécessitent un niveau de vigilance renforcée : Cycle immobilisations Acquisition de droits ou brevets n’ayant pas de lien avec l’activité de l’entreprise ; Recours fréquents à des conventions réglementées pour les entrées et les sorties d’actifs immobilisés ; Les prix d’acquisition des immobilisations ne sont pas justifiés ; Les prix de cession des immobilisations ne sont pas justifiés ; Prise de participation dans des entités n’ayant pas de lien avec l’activité de l’entité ; 96 Investissements dans des pays figurant sur la liste des pays à risques ; Réalisation rapide d’acquisitions/cessions de titres participations. Cycle stock Les stocks ne sont pas clairement identifiés ; Des importations ou exportations sont réalisées avec des pays figurant sur la liste des pays à risque ; Des lots importants de stocks sont acquis puis cédés rapidement sans commande. Cycle ventes / clients Des ventes sont réalisées avec des pays figurant sur la liste des pays à risque ou suspectés de complaisance avec le terrorisme ; Les prix pratiqués par l’entité ne correspondent pas à la réalité du marché ; Beaucoup de règlements sont effectués en espèces ; Les séquences numériques des factures présentent des anomalies. Cycle autres créances et dettes Les autres créances et dettes proviennent de pays à risques ; La nature de ce poste n’est pas clairement définie et justifiée. Cycle trésorerie 1. Banque La société dispose de comptes de devises non utilisés dans le cadre de son activité ; Les rapprochements bancaires ne sont pas établis ; Les éléments laissés en rapprochement bancaire paraissent suspect ; Le client possède une multitude de relevés bancaires alors que son activité ne le justifie pas ; Les disponibilités en fin de mois se rapprochent d’un solde nul alors que des opérations importantes sont constatées au débit et au crédit du relevé bancaire. 2. Caisse La procédure de tenue des caisses n’est pas satisfaisante ; Des opérations en espèce sont réalisées alors qu’un autre moyen de paiement serait plus approprié. 97 Cycle emprunts et dettes Les emprunts sont souscrits auprès d’organismes financiers situés dans des pays à risques ou abritant des foyers du terrorisme ; Les emprunts ne sont pas justifiés économiquement ; Le montant des comptes courants ne semble pas justifié compte tenu des caractéristiques de l’entité ; Les ajustements procédés sur les comptes courants vous interpellent. Cycle capitaux Propres Les distributions de dividendes sont effectuées en espèces ; Les distributions de dividendes ne sont pas justifiées compte tenu de la situation financière de la société ; Les dividendes sont distribués à des personnes habitant dans des pays à risques ou abritant des foyers du terrorisme ; L’origine des fonds de l’augmentation de capital n’est pas clairement établie ; Les nouveaux actionnaires sont originaires de pays à risques ou abritant des foyers du terrorisme. Cycle provisions pour risques et charges Une procédure pénale est en cours contre l’un des dirigeants remettant ainsi en cause son honneur et sa probité ; La procédure pénale en cours concerne des faits passibles d’une peine privative de liberté supérieure à un an d’emprisonnement (fraude fiscale, travail dissimulé, etc.) Cycle achats / fournisseurs Des achats sont effectués avec des pays figurant sur la liste des pays à risques ; Les prix payés paraissent incohérents avec la réalité du marché ; Beaucoup de règlements sont effectués en espèces ; La revue des factures présente des anomalies. Cycle personnel Le personnel salarié, déclaré sur la DADS, ne travaille pas au sein de l’entité ; 98 La rémunération des dirigeants est incohérente avec les capacités financières de l’entité ; Certains dirigeants semblent occuper des postes ne correspondant pas à leur profil ou leur compétence. Cycle impôts et taxes Présence de l’un des seize critères fiscaux présentés sur le manuel de procédure; La société réalise des opérations sensibles au regard de la TVA ; Le contrôle TVA n’est pas satisfaisant ; L’entité a subi divers redressements fiscaux. Rappelons que la norme blanchiment n’impose pas à l’expert-comptable d’effectuer d’investigations particulières pour détecter des opérations de blanchiment de capitaux dans les comptes de ses clients. Cependant, les critères de risques précités sont issus de contrôles qui entrent dans les diligences que doit accomplir l’expert-comptable tout au long de la mission. 2-4 L’actualisation des données d’identification La norme blanchiment insiste sur la nécessité d’actualiser les éléments d’identification du client dès l’instant où les informations retenues sont inexactes ou ne sont plus pertinentes. Ainsi en cas de changement de domicile, de patronyme, d’actionnaires ou de secteur d’activité, etc. Cette actualisation est primordiale car elle entraîne des conséquences sur la vigilance exercée par le professionnel de l’expertise comptable et permet d’adapter les contrôles requis. Section 3 – L’intégration de la déclaration de soupçon au sein de l’exercice professionnel 3-1 Les conséquences de l’examen renforcé L’émission d’une déclaration de soupçon à TRACFIN est la conséquence de l’échec de l’examen renforcé86. Dans la grande majorité des cas, c’est le caractère anormal, inhabituel et non expliqué de l’opération qui déclenchera le processus déclaratif. Lorsque l’objet, l’origine 86 Article L. 561-15 al. 3 du CMF 99 des fonds, la destination des fonds, l’identité du bénéficiaire de l’opération, ne peuvent être clarifiés, l’expert-comptable émet une déclaration de soupçon à TRACFIN. C’est la raison pour laquelle il faut rappeler la primeur de l’examen renforcé dans le processus déclaratif. C’est à l’issue de cette étape que le professionnel du chiffre émet une éventuelle déclaration de soupçon. L’échec de l’examen renforcé n’est pas l’unique cause de la réalisation d’une déclaration de soupçon. En effet, l’obligation d’une déclaration « fiscale »87 est une nouveauté notable et découle directement de l’extension du champ déclaratif de la déclaration de soupçon incluant désormais la fraude fiscale. L’article 2 du décret n°2009-874 du 16 juillet 2009 énumère seize critères « fiscaux 88» en présence desquels une déclaration de soupçon à TRACFIN doit automatiquement être réalisée. L’expert-comptable n’a pas à déterminer la gravité de la fraude fiscale mais doit limiter la déclaration fiscale à la seule constatation de l’un des seize critères précités. Par ailleurs, le professionnel de l’expertise comptable a la possibilité d’émettre une déclaration complémentaire après une première déclaration de soupçon s’il constate, au cours de la mission, l’existence d’éléments qui infirment ou confirment ses soupçons. Cependant, cette possibilité sera certainement peu appliquée dans les cabinets d’expertise comptable dans la mesure où il est conseillé au professionnel de rompre la relation d’affaires avec le client après l’émission de la déclaration de soupçon. 3-2 Les modalités de la déclaration Le manuel de procédure détaille les modalités de la déclaration de soupçon et son intégration au sein de la structure d’exercice professionnel. Seul l’expert-comptable, signataire et responsable du dossier, est habilité à émettre une déclaration de soupçon. Cette dernière est protégée par le secret professionnel. La déclaration d’un soupçon de blanchiment des capitaux peut porter sur : des opérations constatées a priori lors d’une opération telle que la constitution de société ou l’établissement des documents prévisionnels ; des opérations constatées a posteriori dans le cadre de la saisie des opérations comptables (mouvements bancaires, règlements ou apports en espèces, etc.) ; 87 88 Article L. 561-15 al. 2 du CMF et décret n° 2009-874 du 16 juillet 2009 V. annexe n° 4 : Manuel de procédure, partie 7.2.2 100 des opérations constatées a posteriori dans le cadre de l’établissement et/ou de la révision des comptes annuels (prêts, compte courants, contrats, etc.) ; des opérations atypiques constatées dans le cadre de l’analyse de la cohérence et de la vraisemblance des comptes (vente à perte, absence de viabilité économique, soutien artificiel par apport en comptes courants, etc.) ; des opérations ou intentions constatées dans le cadre d’une consultation juridique explicitement sollicitée par le client ou adhérents à des fins de blanchiment. La déclaration de soupçon peut être faite sur papier libre ou sous format dématérialisé (TéléDS). Depuis le 15 juin 2012, TRACFIN met à la disposition des déclarants un nouveau mode de déclaration en ligne via le portail Ermès, présentant de nombreux avantages : une sécurisation accrue des transferts de données et une garantie de la confidentialité des informations transmises (chiffrage des flux, signature des documents renforcée); des gains de productivité (forte capacité de traitement des informations, possibilité d’envoi de déclarations par lot et de pièces jointes sous format XML) ; de nouvelles fonctionnalités : un formulaire de saisie en ligne (les champs de saisie demeurent toutefois inchangés) ; un mode « brouillon » ; plusieurs modes de saisie (dont un mode de saisie « assistée ») ; le suivi de l’activité déclarative pour chaque télé-déclarant; un accusé de réception, reçu à la demande du déclarant et signé numériquement par TRACFIN. Ce portail propose deux modes d’identification : authentification simple pour les déclarants occasionnels qui donne un accès simplifié à la déclaration en ligne ; authentification forte par certificat électronique pour les déclarants réguliers. A ce jour, l’authentification simple semble suffisante pour les experts-comptables. 3-3 Le traitement des opérations suspectes : la mesure du contradictoire Lorsque la structure d’exercice professionnel le permet, il est vivement conseillé au professionnel de l’expertise comptable, souhaitant émettre une déclaration de soupçon, de la soumettre, pour validation, à une tierce personne. Il peut s’agir de : un associé de la structure de l’exercice professionnel ou le référent TRACFIN dans le cas d’une revue interne ; un professionnel extérieur au cabinet dans le cas d’une revue externe. 101 Lorsque les avis ne sont pas les mêmes, la décision finale appartient en tout état de cause au professionnel signataire de la mission. Toute divergence d’opinions doit être formalisée dans le dossier de travail confidentiel réservé au blanchiment des capitaux. 3-4 L’évaluation des conséquences de la déclaration de soupçon sur le maintien de la mission L’émission d’une déclaration de soupçon est un choix difficile et confronte l’expertcomptable à un véritable cas de conscience sur la nécessité de la réaliser ou pas. Celle-ci se justifie-t-elle ? Le professionnel a-t-il réalisé l’ensemble des diligences requises ? A ces questions, s’ajoute celle relative au maintien de la mission. Il n’existe aucune obligation juridique de rompre la mission en cas de soupçon de blanchiment des capitaux. Cependant d’un point de vue purement éthique, la réalisation d’une déclaration de soupçon semble peu compatible avec le rôle de confident de l’expertcomptable. Ce dernier doit cesser la relation d’affaires en motivant sa décision par écrit au client. L’expert-comptable ne doit jamais porter à la connaissance du client l’existence d’une déclaration de soupçon, sous peine de sanctions pénales. Il existe une autre raison, plus lourde de conséquences, motivant la rupture de la mission. Il faut rappeler que, aux termes de l’article 324-1 alinéa 2 du code pénal « constitue également un blanchiment le fait d’apporter un concours à une opération de placement, de dissimulation, ou de conversion du produit direct ou indirect d’un crime ou d’un délit. » En ce sens, l’arrêté des comptes et la poursuite de la mission, en dépit de l’émission d’une déclaration de soupçon, peuvent éventuellement constituer un acte de blanchiment pénalement répréhensible. A l’issue de la déclaration émise auprès des services de TRACFIN, il est donc vivement conseillé au professionnel de l’expertise comptable de ne pas poursuivre sa mission avec le client. Section 4 – L’élaboration d’un questionnaire encadrant la déclaration de soupçon 4-1 Présentation de cet outil Le questionnaire « déclaration de soupçon » présenté en annexe 19 a pour objet de veiller aux respects des modalités de la réalisation de la déclaration de soupçon. C’est la raison pour laquelle il est conseillé au professionnel de l’expertise comptable d’effectuer ce questionnaire avant de réaliser une déclaration de soupçon. 102 A la fin de l’examen renforcé lorsque les éléments recueillis pendant la relation d’affaires ne permettent pas de trouver de justification à l’opération atypique, l’expert-comptable a l’obligation d’émettre une déclaration de soupçon à TRACFIN. Cette décision s’accompagne de conséquences comme la rupture de la mission avec le client. Ce questionnaire s’accompagne d’un compte rendu ayant pour but d’acter et de formaliser la décision prise par le professionnel. Ce compte rendu doit être clair, précis, complet et doit : exposer le risque mis en évidence sur la matrice de classification des risques, et la vigilance correspondante ; expliquer, le cas échéant, la démarche aboutissant à rehausser le niveau de vigilance ; récapituler toutes les informations collectées au cours de la mission et présentant des anomalies ; énoncer clairement l’opinion de l’expert-comptable suite à son entretien avec le client ; conclure sur les conséquences de la démarche réalisée ; c’est-à-dire sur la décision d’établir ou non une déclaration de soupçon. Cette documentation doit se fonder sur des éléments objectifs et avérés. Ce compte rendu est conservé, au même titre que la déclaration de soupçon, sous clé, dans un dossier spécifique et à l’abri des regards (clients, associés, collaborateurs…). En effet, ce compte rendu est strictement confidentiel conformément à l’article L.561-19 du CMF. 4-2 Les raisons de son adoption Comme nous l’avons indiqué plus haut, la déclaration de soupçon est une étape délicate qui impose un véritable cas de conscience au professionnel de l’expertise comptable. Les raisons de l’adoption de ce questionnaire sont multiples. Il permet de : respecter le paragraphe 14 de la norme blanchiment relatif à l’obligation des expertscomptables imposant de conserver toute documentation justifiant la décision portant sur la déclaration de soupçon; vérifier que les procédures du cabinet en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux ont été respectées ; indiquer l’identité de l’expert-comptable signataire ; vérifier les modalités et l’opportunité d’une déclaration de soupçon ; 103 valider les diligences effectuées par le professionnel et aboutissant à la réalisation d’une déclaration de soupçon ; préciser le mode de transmission de la déclaration de soupçon (papier libre, télé-DS ou encore via le portail Ermès) ; Dans la mesure où l’expert-comptable est susceptible d’engager sa responsabilité, il est primordial qu’il valide l’ensemble des éléments soulevés par le questionnaire. Aucune déclaration de soupçon ne peut être émise avec légèreté. 4-3 Mode de fonctionnement Le questionnaire et le compte rendu doivent obligatoirement être remplis par l’expertcomptable, signataire et responsable du dossier à l’issue de l’échec de la phase de l’examen renforcé. Ce questionnaire est composé de trois étapes principales : Première étape : respect des conditions préalables à la déclaration de soupçon Il s’agit de rappeler les conditions qui doivent être réunies avant la réalisation d’une déclaration de soupçon. Toute démarche déclarative devant être justifiée, le professionnel de l’expertise comptable a l’obligation de respecter les procédures mises en place au sein de la structure d’exercice professionnel. Il s’agit de s’assurer de l’existence d’une adéquation entre le niveau de vigilance relevé sur la matrice de classification des risques et le profil du client et de son activité. Dans cette étape, il convient de valider le respect de la procédure en vigueur, via les outils présentés dans ce mémoire, portant sur les risques relevés sur la matrice de classification des risques, les conditions d’ouverture de l’examen renforcé dès la découverte d’une opération atypique, l’exhaustivité des informations portant sur le client et sur son activité… Si un manquement est constaté, le professionnel de l’expertise comptable n’émet pas de déclaration de soupçon et reprend la procédure à l’étape déficiente. Une réponse négative aux questions quatre à dix du questionnaire « déclaration de soupçon » empêche systématiquement le passage à l’étape suivante et corrélativement à l’émission de la déclaration de soupçon. 104 Seconde étape : focus sur diligences accomplies Cette étape valide les diligences effectuées par le professionnel de l’expertise comptable sur les principales zones de risques. Ce dernier s’assure de l’identification du client mais également de la compréhension de l’opération atypique relevée. Cette partie du questionnaire valide la procédure de l’examen renforcé normalement effectuée dans le cadre de la procédure de prévention du blanchiment. L’expert-comptable s’assure que les éléments recueillis tout au long de la relation d’affaires ne permettent pas de justifier l’opération atypique relevé. Troisième étape : dénouement de l’opération et prise de décision L’expert-comptable acte la prise de décision de la réalisation d’une déclaration de soupçon et s’engage à respecter le secret professionnel. Il précise également la forme de cette déclaration (lettre écrite, télé-DS, déclaration via le portail Ermès) et conserve ce questionnaire dans le dossier blanchiment en toute discrétion. Le compte rendu présenté à la suite dudit questionnaire de « déclaration de soupçon » va permettre à l’expert-comptable d’expliquer la démarche effectuée et de justifier sa décision d’émettre une déclaration de soupçon. 4-4 La formalisation de la déclaration de soupçon Le paragraphe 18 de la norme blanchiment précise les informations obligatoires à inscrire sur la déclaration de soupçon : les éléments d’identification du client et du bénéficiaire effectif ; l’objet et la nature de la mission confiée ; les raisons pour lesquelles le client a souhaité nouer une relation d’affaires avec le cabinet d’expertise comptable et celles qui ont conduit le professionnel à accepter cette relation ; la description des opérations suspectes ; toutes pièces justificatives utiles à son exploitation pour TRACFIN ; le caractère urgent de la transaction demandée ; l’identité et la signature du déclarant. 105 CHAPITRE 4 : LE DENOUEMENT DE L’OPERATION ET LA CONDUITE DE L’EXPERT-COMPTABLE Section 1 – Conduite à tenir à l’issue de la déclaration de soupçon 1-1 Un préalable : la fiche de revue annuelle La structure d’exercice professionnel doit définir la politique et les procédures destinées à fournir l’assurance raisonnable que les missions effectuées sont conformes aux normes professionnelles (incluant désormais la norme de prévention du blanchiment des capitaux) et aux obligations légales applicables. La « fiche de revue annuelle » présentée en annexe 20 a pour objectifs de : favoriser la qualité des travaux de prévention du blanchiment ; faire ressortir les responsabilités de l’ensemble des intervenants au sein de la structure de l’exercice professionnel. L’expert-comptable, en tant que professionnel expérimenté, à l’obligation de superviser les travaux des collaborateurs les moins expérimentés. De plus, du fait de la mise en œuvre de sa responsabilité, il lui est vivement recommandé de passer en revue les travaux qui ont été effectués avant toute réalisation d’une déclaration de soupçon. Ainsi, lors de l’arrêté des comptes, lorsque la mission proposée au client est l’établissement des comptes annuels, la revue du dossier devra inclure les points suivants : l’appréciation du niveau de vigilance octroyé au client par le biais de la matrice de classification des risques. Le professionnel de l’expertise comptable vérifie et valide la corrélation existant entre le niveau de vigilance générale de la matrice et sa compréhension de l’activité du client. L’expert-comptable reste seul décisionnaire de l’attribution d’un niveau de risque élevé au client ; la revue des opérations soumises à l’examen renforcé et notamment les points évoqués dans la cinquième partie du questionnaire de « détermination des risques liés aux opérations » (Annexe 16). Il s’agit, pour le professionnel de l’expertise comptable, de valider l’appréciation apportée à l’opération atypique relevée à l’issue de l’examen renforcé ; le respect des procédures applicables en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme au sein du cabinet d’expertise comptable. 106 La fiche de revue annuelle a pour but d’impliquer le professionnel de l’expertise comptable dans le processus de prévention du blanchiment des capitaux. A l’issue de cette dernière étape, deux choix se présentent à l’expert-comptable : la réalisation, ou non, d’une déclaration de soupçon à TRACFIN. 1-2 Première possibilité : réalisation d’une déclaration de soupçon La décision de déposer une déclaration de soupçon incombe au seul responsable de la mission, l’expert-comptable signataire. Ce dernier doit obligatoirement être inscrit au tableau de l’ordre des experts-comptables ou sur une annexe au tableau. Il remplit lui-même la déclaration sans possibilité de délégation. Dans la mesure où sa responsabilité est engagée, il est vivement conseillé d’émettre la déclaration de soupçon à TRACFIN rapidement après la connaissance des faits de blanchiment. Cette déclaration est confidentielle : son contenu et son existence ne peuvent être révélés par l’expert-comptable au propriétaire des sommes ou à l’auteur de l’opération concernée, ni à un tiers sous peine de sanctions pénales. Seul le CSOEC peut y avoir accès afin d’exercer sa mission de contrôle. Par ailleurs, la déclaration au service TRACFIN n’est accessible à l’autorité judiciaire que sur réquisition auprès de TRACFIN, et à condition qu’elle soit nécessaire à la mise en œuvre de la responsabilité de l’expert-comptable lorsque ce dernier fait l’objet d’une enquête judiciaire portant sur des opérations de blanchiment89. Comme nous l’avons indiqué plus haut90, il est vivement conseillé au professionnel de l’expertise comptable de rompre sa mission avec le client après l’envoi d’une déclaration aux services de TRACFIN. 1-3 Seconde possibilité : aucune déclaration de soupçon n’a été effectuée A l’issue de la revue annuelle du dossier, le professionnel de l’expertise comptable a également la possibilité de ne pas émettre de déclaration de soupçon. Cette décision doit être motivée, argumentée et formalisée dans le compte rendu à l’issue du questionnaire de la déclaration de soupçon (Annexe 19). 89 90 Article L.561-19 du CMF V. Partie 3, chapitre 3, section 3, sous section 4 107 L’expert-comptable cherche alors à comprendre les raisons de la détection de l’anomalie grâce au système de surveillance mis en place, puis il la rectifie à l’aide des informations obtenues à l’issue de l’examen renforcé. De manière générale, l’absence de réalisation d’une déclaration de soupçon conduit à : actualiser la connaissance du client et de son profil. En effet, le client peut avoir changé d’activité, développé un partenariat avec un client situé dans un pays à risque, etc. Ces modifications sont effectuées sur la NOG (Annexe 8 ou 9) ou sur la fiche d’identification du client (Annexe 11) ; justifier qu’il s’agissait d’une transaction exceptionnelle (indemnisation de l’assurance suite à un dégât des eaux, par exemple, etc.) ; rectifier le dispositif de surveillance du cabinet. Enfin, il convient de préciser que le dispositif de surveillance du cabinet est étroitement lié à la connaissance du profil du client. Une mauvaise connaissance de ce dernier, entraîne systématiquement des défaillances sur les procédures de prévention de la structure d’exercice professionnel. Section 2 – La mise en place d’une fiche relevant les éléments statistiques de déclarations et de maintien de la mission 2-1 Les éléments constitutifs de cette fiche Cette fiche (Annexe 21) n’a pas de caractère obligatoire et est laissée à l’appréciation du professionnel de l’expertise comptable. Elle a pour objectif la mise en place d’un système de collecte et de suivi sur cinq ans relatif : à l’établissement de la déclaration de soupçon ; Il convient d’indiquer la forme de la déclaration de soupçon : lettre, télé-DS, oral ou via le portail Ermès puis d’indiquer le nombre de déclarations de soupçon adressées à TRACFIN en précisant l’année concernée. au refus d’acceptation de la mission ; Cette partie de la fiche met en évidence le nombre de missions refusées tout en précisant les raisons évoquées par le professionnel de l’expertise comptable : impossibilité d’identifier le client, non-obtention d’éléments demandés au représentant légal d’une entité justifiant 108 l’identification du bénéficiaire effectif ou toute autre raisons valables justifiant un soupçon de blanchiment sur le dossier. Cette fiche statistique est à ranger dans le dossier confidentiel de prévention du blanchiment des capitaux. 2-2 Un indicateur à prendre en considération L’adoption de cette fiche va permettre d’assurer un suivi des déclarations de blanchiment effectuées et des missions éventuellement refusées. En effet, il semble opportun pour le professionnel de l’expertise comptable de présenter de telles indications, en cas de contrôle par le CSOEC, afin de souligner l’éventuelle inadéquation des moyens importants demandés à la profession pour lutter contre le blanchiment des capitaux et le peu de déclarations de soupçons effectivement réalisées. A l’aube d’une quatrième directive sur le blanchiment des capitaux, il revient aux cabinets d’expertise comptable de mesurer l’impact de la troisième directive sur le fonctionnement des cabinets. Cette fiche a donc pour objectif de souligner l’efficacité, ou non, du dispositif actuel et répond à une sollicitude de Monsieur Jean-Baptiste Carpentier, directeur de service de TRACFIN, lorsqu’il affirmait : « il nous faut avoir conscience que le dispositif est encore largement à exploiter, parfois même à découvrir, et qu’il appartient à chacun de nous de porter un regard critique sur ses propres pratiques91. » Section 3 – L’intégration de la déclaration de soupçon au sein de l’exercice professionnel 3-1 Les documents à conserver dans le dossier permanent et annuel De manière générale, les documents et les résultats obtenus doivent être conservés : pendant toute la durée de la mission ; et pendant les cinq ans qui suivent la cessation des relations avec le client. Sont concernés par cette obligation l’ensemble des documents allant de l’identification du client et le cas échéant du bénéficiaire effectif à l’analyse des opérations atypiques relevées lors de l’examen renforcé. 91 Beaussier, Michel ; Quintard Henri : « Blanchiment des capitaux et financement du terrorisme », RBédition 2010, page 9 109 La conservation de ces documents va permettre à l’expert-comptable de justifier l’existence, au sein de la structure d’exercice professionnel, de procédures visant à lutter contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme. Les documents à conserver dans le dossier permanent sont principalement les documents d’identification du client, et le cas échéant du bénéficiaire effectif, ainsi que les éléments pertinents sur l’entité. Le professionnel de l’expertise comptable a également l’obligation de conserver les documents ou informations recueillis justifiant les exonérations d’identification du client92. Deux cas de figure peuvent être envisagés : pour les opérations qui, après examen renforcé, n’ont pas donné lieu à une déclaration de soupçon : la documentation est alors conservée dans le dossier de travail correspondant (dossier annuel ou permanent) : pour les opérations examinées ayant donné lieu à une déclaration de soupçon : la documentation est conservée dans un dossier confidentiel, dit de blanchiment, et archivée en toute discrétion. 3-2 Les documents à conserver dans le dossier confidentiel Les documents ou informations recueillis au moment de l’instruction de la déclaration de soupçon et la déclaration de soupçon, elle-même, doivent impérativement être conservés dans un dossier confidentiel dans le strict respect du secret professionnel incombant à l’expert-comptable. Afin de permettre le respect de la confidentialité des documents sensibles, le cabinet d’expertise comptable peut proposer une zone d’archivage sécurisée spécialement conçue pour les déclarations de soupçon. Ainsi, le professionnel qui déclare un soupçon a la possibilité de transmettre au service concerné l’ensemble des informations protégées par le secret professionnel. Il convient de transmettre ces informations sous un pli cacheté sans aucune information sur l’entité, c’est-àdire des informations de nature à permettre d’identifier le client ou l’opération suspectée ou de nature à permettre de comprendre qu’il s’agit d’une déclaration de soupçon. 92 Article L. 561-9 du CMF et R. 561-15 du CMF 110 L’expert-comptable a bien évidemment toute la liberté pour définir les modalités de conservation des documents sensibles au sein de la structure d’exercice professionnel à condition de respecter la confidentialité imposée pour la conservation des documents. 3-3 Tableau récapitulatif Le tableau ci-joint indique le lieu de conservation des outils présentés dans le cadre du présent mémoire : Dossier annuel Dossier permanent Questionnaire « connaissance et identification du client » (Annexe 10) X Questionnaire « identification du bénéficiaire effectif » (Annexe 12) X Questionnaire « comportement du dirigeant » (Annexe 13) X Questionnaire « détermination des risques » (Annexe 16) X Questionnaire de « l'examen renforcé » (Annexe 17) X X Questionnaire « déclaration de soupçon » (Annexe 19) X Note d'orientation générale (Annexe 8 ou 9) X Note de synthèse (Annexe 18) X Fiche de revue annuelle (Annexe 20) X Fiche d'acceptation de la mission (Annexe 13) Dossier confidentiel de blanchiment des capitaux * X X X (*) Dans le cas où la finalité est la réalisation d’une déclaration de soupçon 111 CONCLUSION L’objectif fondamental du mémoire consistait, après avoir analysé le cadre législatif de l’ordonnance n° 2009-104 du 30 janvier 2009, à mettre en évidence d’une part, les conséquences de la norme professionnelle de prévention du blanchiment des capitaux sur l’organisation des cabinets d’expertise comptable et, d’autre part, au vu des obligations antiblanchiment inhérentes à l’expert-comptable, de proposer des outils opérationnels conformes à la norme professionnelle désormais en vigueur. L’étude s’est également attachée à développer un manuel de procédure destiné à assurer le suivi des risques de blanchiment des capitaux au sein de la structure d’exercice professionnel. Le nouveau dispositif issu de la norme blanchiment requiert une démarche reposant sur l’approche par les risques. Cependant, les textes en vigueur ne proposent pas d’outils pratiques ni d’exemple de manuel de procédure. En effet, le professionnel bénéficie de toute latitude pour s’organiser mais tout en respectant la loi de prévention du blanchiment des capitaux. Cependant, toute démarche solitaire du professionnel pouvant s’avérer dangereuse, il m’est apparu essentiel de proposer une méthodologie à l’intention de ces derniers. Ce mémoire propose à l’expert-comptable une procédure et des outils destinés à le protéger contre toute mise en cause de sa responsabilité qu’elle soit pénale ou disciplinaire. Le but sous-jacent étant d’accompagner le professionnel au travers de l’ensemble des points évoqués par la norme blanchiment : les mesures de sensibilisation des collaborateurs de leur embauche jusqu’à la nécessité de proposer des séances de formation et d’information ; la mise en place d’un système de gestion et de classification des risques au sein du cabinet d’expertise comptable ; le respect des obligations de vigilance à l’égard du client et du bénéficiaire effectif ; le respect des obligations de vigilance à l’égard des opérations réalisées par l’entité ; les diligences à effectuer lors de l’examen renforcé des opérations atypiques ; l’accompagnement du professionnel lors de la réalisation de la déclaration de soupçon. 112 L’obligation imposée par la norme consistant à mieux connaître son client concerne non seulement l’identification de ce dernier mais également son activité et l’environnement dans lequel il évolue. C’est la raison pour laquelle, la matrice de classification des risques a le mérite de proposer des zones de risques évoquées par la norme professionnelle mais également par les recommandations du GAFI. L’ensemble de ces outils est accessible sur la clef USB jointe au présent mémoire, ainsi que sur le site internet créé à cette occasion: http://www.prevention-blanchiment-capitaux.fr/. Le professionnel aura la possibilité de consulter la législation de prévention du blanchiment des capitaux mais également de télécharger les outils destinés à le protéger. Ce site internet présente l’avantage de mettre à la disposition de l’ensemble des experts-comptables des informations à jour. Un espace « contact » permettra à l’ensemble des professionnels, souhaitant améliorer le dispositif proposé, d’émettre des recommandations. Par ailleurs, la profession a le devoir de se conformer aux nouvelles directives désormais obligatoires. Le rapport 2012 de la Cour des comptes soulignaient que « TRACFIN ne disposent pas aujourd’hui des éléments suffisants pour s’assurer que les professions assujetties respectent bien leurs obligations. Les ordres professionnels des professions réglementées ont recours à des pairs pour les contrôles anti-blanchiment. Le respect des obligations déclaratives n’est en pratique pas ou peu vérifié, ce qui affecte la dimension préventive du dispositif. » Ce constat cinglant doit pousser chaque professionnel à respecter les obligations imposées par la norme tout en évitant une attitude zélée. Au final, le professionnel compose entre deux extrêmes qui sont la possible remise en question de la tutelle de l’autorité de contrôle représentée par le CSOEC et celle des valeurs fondamentales de confiance véhiculées par la profession. La quatrième directive prévue pour l’automne 2012, qui figurera à jour sur le site précité, prévoit une réflexion quant au contrôle de l’application des normes en matière de lutte contre le blanchiment des capitaux dans certains secteurs et notamment en France par le CSOEC. C’est dire combien le dicton de Prosper Mérimée : « Souviens-toi de te méfier » s’applique désormais à la profession. 113 BIBLIOGRAPHIE Textes officiels Code monétaire et financier, partie législative, Livre V : les prestataires de services, Titre VI ; Obligations relatives à la lutte contre le blanchiment des capitaux, le financement des activités terroristes, Chapitre 1er : Obligations relatives à la lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme Ordonnance n° 2009-104 du 30 Janvier 2009 relative à la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme Décret n° 2009-874 du 16 Juillet 2009 fixant les critères de déclenchement de la déclaration de soupçon à TRACFIN sur des sommes provenant d’une fraude fiscale Décret n°2009-1087 du 2 Septembre 2009 relatif aux obligations de vigilance et de déclaration pour la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme Arrêté du 2 Septembre 2009 définissant les éléments d’informations liés à la connaissance du client et de la relation d’affaires Décret n° 2010-52 du 15 Janvier 2010 (Journal officiel du 16 janvier 2010) relatif aux obligations des professionnels de l’expertise comptable pour la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme Arrêté du 7 Septembre 2010 portant agrément des règles professionnelles relatives aux obligations des professionnels pour la prévention de l’utilisation du système financier aux fins de blanchiment de capitaux et de financement du terrorisme. 114 Ouvrages professionnels Janvier Cyril et Prat Michel-Pierre, Petit dictionnaire de la fraude fiscale, Dalloz, 2011, 260 pages Beaussier Michel et Quintard Henri, Blanchiment de capitaux et financement du terrorisme, Revue Banque édition, 2010, 374 pages Berche Valérie et Noël Pons, Arnaques : le manuel anti-fraude, CNRS éditions, 2009, 286 pages Foumdjem Célestin, Blanchiment de capitaux et Fraude fiscale, L’Harmattan, 2011, 488 pages Haye-Rosell P., Le rôle du notaire dans la lutte contre le blanchiment de capitaux, Defrénois, Paris, 2008, 170 pages Jean de Maillard et Pierre Xavier Grézaud, Un monde sans loi-la criminalité financière en image, 1998-2000, 140 pages Ordre des Experts-Comptables, Guide d’application de la norme blanchiment, Collection pratique professionnelle, 2011, 198 pages Vernier Eric, Technique de blanchiment et moyens de lutte, Dunod, 2008, 287 pages. Articles de presse et revues Cutajar Chantal, 31 Août 2009, Déclaration de soupçon du blanchiment de la fraude fiscale, La semaine du droit juridique, Édition générale n° 36, pages 10 à 12 ECF Ouverture, n° 81, Juin 2010, Dossier sur la lutte contre le blanchiment de capitaux et le financement du terrorisme, pages 20 à 33. 1) Dauriac Gilles : 115 - Présentation de la nouvelle norme « blanchiment » du Conseil de l’Ordre. - Un soupçon sinon rien : une approche à nuancer pour tous. - Peut-on partager les informations relatives à la déclaration de soupçon entre expert-comptable et commissaire aux comptes ? 2) Cutajar Chantal : Faut-il déclarer le soupçon de fraude fiscale ? 3) Muller Yvonne : Obligation de révélation des faits délictueux et déclaration de soupçon : quelle articulation ? Francilien des experts-comptables, n° 67, Automne 2009, Blanchiment d’argent : accepter, protester, s’organiser ?, page 11-12 Gallet Olivier, Vernier Eric, Mai 2011, Développer une démarche proactive contre la fraude et le blanchiment, Revue Fiduciaire, n° 383 Hauducoeur Florence et Thibout Elisabeth, Eté 2010, lutte contre le blanchiment des capitaux et le financement du terrorisme : votre cabinet est-il prêt ? (Quizz), Francilien des Experts-Comptables, n° 70, pages 19 Jean-Pierre Belmas, 2008, séminaire sur le blanchiment, Revue Lamy de droit des affaires Karcher Thierry, Septembre 2010, Le blanchiment, IfecMag, n° 44, Dossier VII Lampert Etienne, Septembre 2010, Blanchiment : on ne peut pas laisser tout dire et écrire, IfecMag, n° 44, pages 28-29 Michaud Patrick, Octobre 2009, Tracfin, blanchiment et fraude fiscale : la déclaration de soupçon. De nouvelles obligations pour les juristes et fiscalistes, Revue de droit fiscal, n° 40, pages 5 à 15 SIC le magazine de l’ordre des experts-comptables, numéro 290, Novembre 2010, lutte contre le blanchiment des capitaux : les procédures et mesures de contrôle interne à mettre en place au sein des cabinets, page 36 116 SIC le magazine de l’ordre des experts comptables, numéro 296, Mai 2011, L’expert comptable et le secret professionnel : ce qu’il faut retenir, pages 40-41 Rapports et publications Groupe d’action financière (GAFI), RBA guidance for accountants, 2008, 37 pages Ordre des Experts-comptables, Norme « blanchiment » (Notice destinée aux collaborateurs des cabinets d’expertise comptable), 2010, 20 pages Ordre des Experts-Comptables, La norme blanchiment pas à pas : obligation des professionnels de l’expertise comptable, 2010, 48 pages Ordre des Experts-Comptables, La déclaration de soupçon en pratique, 2011, 25 pages Peillon Vincent, Montebourg Arnaud, La lutte contre le blanchiment des capitaux en France : rapport et annexes, Assemblée nationale, 2002, 340 pages TRACFIN, Rapports annuels d’activités 2010, 112 pages TRACFIN, Rapports annuels d’activités 2011, 122 pages Voilqué Gérard, Le risque de blanchiment : Prévention, enjeux, perspectives (secteur de l’assurance), Janvier 2009,23 pages Mémoires d’expertise comptable Guillo Nicolas, Blanchiment de capitaux : maîtrise des risques nouveaux, session de Novembre 2002, 128 pages Benamram David, L’expert-comptable face à la lutte contre le blanchiment de capitaux : problématiques et impacts sur l’exercice professionnels, session de Mai 2008, 201 pages 117 Albe Bertrand, Blanchiment de capitaux d’origine illicite : prise en compte de ce risque par les professionnels comptables et conduite à tenir lorsque des opérations sont suspectées, session de Novembre 2008, 181 pages Gourp Celine, le professionnel comptable dans la lutte contre le blanchiment des capitaux, session de Novembre 2006, 163 pages Sites internet http://www.experts-comptables.fr : Ordre des Experts-Comptables http://www.cncc.fr : Compagnie Nationale des Commissaires aux Comptes http://www.tracfin.bercy.gouv : Traitement du Renseignement et Action contre les Circuits Financiers clandestins (TRACFIN) http://www.fatf-gafi.org : Groupe d’Action Financière sur le blanchiment de capitaux http://www.legifrance.gouv.fr: Legifrance http://www.ifec.fr : Institut Français des Experts-Comptables Téléphone utile Numéro vert, valide à ce jour, pour les professionnels du chiffre pour toute aide dans la lutte contre le blanchiment des capitaux : 08.00.00.86.16 118 LISTE DES ANNEXES Annexe 1 : Evolution législative et réglementaire Annexe 2 : Tableau récapitulatif des sanctions Annexe 3 : Tableau récapitulatif des PPE Annexe 4 : Manuel de procédure Annexe 5 : Questionnaire Recrutement du candidat Annexe 6 : Charte relative à la lutte contre le blanchiment des capitaux Annexe 7 : Tableau de typologie des missions à risques Annexe 8 : Note d’orientation version simplifiée Annexe 9 : Note d’orientation version détaillée Annexe 10 : Questionnaire d’identification et de connaissance du client Annexe 11 : Fiche d’identification du client, personne physique Annexe 12 : Questionnaire d’identification du bénéficiaire effectif Annexe 13 : Questionnaire portant sur le comportement du dirigeant Annexe 14 : Fiche d’acceptation de la mission Annexe 15 : Matrice de classification des risques Annexe 16 : Questionnaire de détermination du risque activité Annexe 17 : Questionnaire de l’examen renforcé des opérations atypiques Annexe 18 : Note de synthèse Annexe 19 : Questionnaire avant la réalisation de la déclaration de soupçon Annexe 20 : Fiche de revue annuelle Annexe 21 : Fiche des éléments statistiques 119
