Opinion - Lirias

Opinion
La mention erronée du délai de réclamation mène-t-elle
à l’annulation de l’imposition ?
Par Dirk DE GROOT
Assistant à la Hogeschool Universiteit Brussel – Economische Hogeschool Sint Aloysus
Chargé de cours en Procédure Fiscale.
1. Introduction
1. Dans l’hebdomadaire Knack du 17 octobre 2007, on a pu lire que l’ administration
fiscale aurait envoyé d’innombrables avertissements-extraits de rôle mentionnant un délai
de réclamation de trois mois.
Dans cet article, un avocat persiste à soutenir que les principes de bonne administration
ont été violés et que les cotisations enrôlées seraient par conséquent vouées à
l’annulation.
Ce point de vue est-il défendable?
Nous ne le pensons pas.
A notre avis, l’annulation d’une cotisation ne s’impose que lorsque la procédure de
taxation a nui aux intérêts du contribuable, que ce soit dans le cadre d’une rectification de
la déclaration, d’une taxation d’office, d’investigations et de contrôle ou dans l’usage des
délais d’imposition.
Il ne nous semble donc pas exact que la mention erronée du délai de réclamation
conduise inéluctablement à l’annulation de la cotisation enrôlée.

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2. Discussion
2.1. La loi et la mention du délai de réclamation
2.1.1. Le code des impôts sur les revenus
2. L’article 371 du code des impôts sur les revenus (ci-après, C.I.R.1992) dispose ce qui
suit :
« Les réclamations doivent être motivées et introduites, sous peine de déchéance, dans un
délai de six mois à partir de la date d'envoi de l'avertissement-extrait de rôle
mentionnant le délai de réclamation ou de l'avis de cotisation ou de celle de la
perception des impôts perçus autrement que par rôle ».
A part cela, la loi fiscale ne contient aucune disposition concernant la mention du délai de
réclamation sur l’avertissement-extrait de rôle en tant que tel.
L’arrêté royal d’exécution du code des impôts sur les revenus traite également
succinctement de l’avertissement-extrait: l’article 136 de l’arrêté royal d’exécution du
C.I.R. ordonne l’envoi d’un extrait au redevable intéressé, aussitôt que les rôles sont
rendus exécutoires.
Il est clair que la mention exacte du délai de réclamation n’est pas prescrit à peine de
nullité.
Il n’y a pas de corrélation explicite dans le code des impôts sur les revenus entre validité
de l’imposition et mention du délai de réclamation.

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3. Une lecture littérale du texte du C.I.R. aboutit à la conclusion suivante : la réclamation
doit être introduite dans un délai de six mois à partir de la date d'envoi de l'avertissement-
extrait de rôle mentionnant le délai de réclamation.
Ce n’est qu’à l’égard des avertissements-extraits de rôle qui mentionnent un délai de
réclamation que ce dernier commence à courir, peu importe l’exactitude de sa mention.
On pourrait donc conclure que la loi ne prévoit aucun délai de réclamation, si celui-ci
n’est pas mentionné sur l’avertissement-extrait de rôle même.
2.1.2. La loi relative à la publicité de l’administration
4. L’article 2, 4° de la loi du 11 avril 1994 relative à la publicité de l’administration
1
dispose que :
« Tout document par lequel une décision ou un acte administratif à portée individuelle
émanant d'une autorité administrative fédérale est notifié à un administré indique les
voies éventuelles de recours, les instances compétentes pour en connaître ainsi que les
formes et délais à respecter, faute de quoi le délai de prescription pour introduire le
recours ne prend pas cours ».
L’établissement d’un impôt est sans nul doute est un acte administratif à portée
individuelle : la loi relative à la publicité de l’administration est donc entièrement
applicable à la matière en question.
1
Mon.b., 30 juin 1994

4
Ce principe n’est d’ailleurs pas contesté par l’administration fiscale,
2
et il a de plus été
confirmé par la jurisprudence
3
: si l’avertissement-extrait ne comprend pas les mentions
prescrites, le délai de réclamation ne prend pas cours.
2.2. Les fonctions de l’avertissement-extrait de rôle
5. Afin de rechercher les rapports qui existent entre l’imposition, l’avertissement-
extrait de rôle et le délai de réclamation j’examinerai dans les lignes ci-dessous les
différentes fonctions de l’avertissement-extrait de rôle.
2.2.1. Notification de l’imposition
6. L’avertissement-extrait porte la cotisation à la connaissance du redevable.
L’envoi de ce document ne fait plus partie de la procédure de taxation, mais introduit la
phase du recouvrement de l’impôt
4
.
L’article 413 du C.I.R.1992, qui lie le délai de payement de l’impôt à l’expédition
régulier de l’avertissement-extrait de rôle et l’article 443bis du C.I.R.1992 qui lie la
prescription de l’impôt à son délai de payement et donc indirectement à l’expédition de
l’avertissement-extrait de rôle aboutissent nécessairement à une telle conclusion.
La notification de l’imposition par l’envoi d’un avertissement-extrait de rôle n’a ni un
caractère déclaratif ni un caractère exécutoire.
2
Circulaire nr. Ci.RH.835/502.739 du 9 janvier 1998, www.fisconet.be.
3
Bruxelles 27 avril 2000, F.J.F. 2000, 622 ; Civ. Bruxelles 7 mars 2003, F.J.F. 2005, 456 ; Civ. Bruxelles
1 septembre 2006, T.F.R. 2007, 164, annot. S. HUYGHE.
4
CLAEYS BOUUAERT, I., De Aanslag, Brussel, Ferdinand Larcier, 1963, p. 317, nr. 498.

5
Ces caractéristiques relèvent de l’imposition même. La notification est seulement le
premier acte d’exécution.
L’envoi de l’avertissement-extrait ayant la valeur d’un commandement préalable à la
mise en œuvre de mesures de recouvrement de l’impôt, le professeur CLAEYS
BOUUAERT en conclut qu’une omission dans les mentions de ce document ne peut
affecter la validité de l’imposition
5
.
L’avertissement-extrait de rôle met en état le redevable de vérifier l’imposition et, le cas
échéant, de préparer sa réclamation.
Ce n’est qu’un extrait du rôle au sens littéral ; une notion qui n’a pas été reprise dans la
dénomination néerlandaise de ce document intitulée : “aanslagbiljet”.
2.2.2. Le point de départ du délai de réclamation
7. Le point de départ du délai de réclamation est depuis très longtemps lié à
l’expédition de l’avertissement.
Selon l’ancien article 272 C.I.R. (1964), le délai de réclamation expirait le 30 avril de
l’année suivant celle de l’établissement de l’impôt de l’imposition, sans que ce délai
puisse être inférieur à six mois à partir de la date de l’avertissement.
L’article 28 de la loi du 15 mars 1999 a réduit le délai de réclamation à trois mois à partir
de la date d'envoi de l'avertissement-extrait de rôle mentionnant ce délai.
L’article 7 de la Loi-Programme du 20 juillet 2006 a réintroduit un délai de six mois
6
.
5
Ibidem, nr. 506 ; dans le même sens : M. DE JONCKHEERE, De taxatieprocedure, Brugge, Die Keure,
2003, 134.
6
Loi-Programme du 20 juillet 2006, M.B. 28 juillet 2006.