YAO Koffi Noel Comptabilisation des opérations de crédit

Par
Yao Koffi
Noël
Expert comptable diplômé
Commissaire aux
comptes Cabinet
HLBGFA-YZAS
FONDEMENTS
Depuis le 1" janvier 1998, un nouveau référentie
l
comptable, du nom de SYSCOA (Système comptab
le
Ouest Africain) était entré en vigueur dans l'espa
ce
économique UEMOA (Union Economique Monétaire
Ouest
Africaine).
Par le règlement n007/2001/CM/UEMOA, ce référentiel
a
été harmonisé avec l'Acte Uniforme portant organisati
on et
harmonisation des comptabilités des entrepris
es de
l'espace OHADA (Organisation et Harmonisation du Droi
t
des Affaires) entré en vigueur depuis le 1" janvier 2000. Ce
t
espace regroupe tous les pays francoph
ones d'Afrique
occidentale et centrale qui partagent l
e même droit des
sociétés commerciales (*).
A l'instar de la normalisation comptable international
e,
l'OHADA retient les huit principes comptables de base:
- La prudence;
- La permanence des méthodes ;
- L'intangibilité des bilans;
- La spécialisation des exercices;
- Le coût historique;
- La continuité de l'exploita
t
i
o
n
;
- La transparence;
- L'importance significative.
En plus de ces huit principes, l'OHADA •• introduit ••
un
neuvième principe: •• La prééminence de la réalité su
r
l'apparence". Mais compte tenu' de l'a
pplication difficile en
tant que principe comptable, il n'
a retenu que cinq
applications de ce neuvième principe:
- Biens détenus avec une clause de réserve de propriété;
- Biens détenus dans le cadre d'un contrat de concession;
- Biens pris en crédit-bail ;
- Effets escomptés;
- Personnel intérimaire.
Le présent arti
cle présente le traitement réservé aux biens
pris en crédit-bail.
(*) Bénin, Burkina Faso, Cameroun, Centrafrique, Comores, Congo
,
Côte d'Ivoire, Gabon, Guinée-Bissau, Guinée Conakry, Guiné
e
Equatoriale, Mali, Niger, Sénégal, Tchad, Togo.
OECCA - CI -
Nov
e
mbr
e
2004
P
a
ge
3

PRINCIPES DE
COMPTABILISATION
L'application simplifiée du principe de
la
prééminence de la réalité économique sur
l'apparence ju
ridique ne concerne que la
comptabilité du Preneur. Car !a comptabili
té
du Bailleur, généralement un établissement
financier, est pl
acée en dehors du champ
d'application du droit comptable OHADA.
Les développements qui vont suivre
s'inscrivent donc exclusivement
dans le cadre
de la comptabilité du Preneur.
Le trait
ement comptable des biens pris en
crédit-
bail retenu par l'OHADA repose sur les
bases suivantes:
- Il s'agit d'un retraitement de fin
d'exercice;
- Les contrats de crédit-bai
l sont
présumés être des contrats de location -
financement;
- La levée de l'option d'achat en fi
n de
contrat est supposée garantie.
" une valeur actuelle" du bien selon le
s
principes de l'OHADA en matière
d'évaluation d'un bien selon sa valeu
r
actuelle.
Le bien est am
orti selon les choix
usuels de l'entreprise en matiè
re de
politique d'amortissement.
REG
I
ME
F
ISCAL
La fisca
lité n'étant pas encore
harmonisée au niveau de l'espa
ce
OHADA, nous présentons ci-
après
l'exemple de la Côte d'Ivoire.
La Côte d'Ivoire a intégré
l'option de
retraitement comptable des biens pris en
crédit-bail,
tel que préconisé par le
référentiel comptable OHADA,
dans son
dispositif fiscal à travers l'annexe fiscal
e
pour la gestion 2000.
Cette intégration est allée plus loi
n
que les dispositions de l'OHADA.
En
effet, la comptabilisation des biens
,
immobilisations acquises en crédit-bai
l
dans les livres du preneur reste une
option soumise à des conditions.
La rédaction
des textes fiscaux
ivoiriens a ignoré la notion d'option
.
Telles que rédigées,
les dispositions
fiscales retenues s'appliquent à
toutes
les opérations de crédit-bail.
Nous reprenons ci-après la fiscali
té
retenue par la Côte d'Ivoire en matiè
re
de biens pris en crédit-bail.
• Au regard des impôts sur
les bénéfices
" Les b
iens donnés en location dans
le cadre d'une opération de crédit-
bail
sont amortissables chez le crédit-bai
lleur
sur la duré
e du contrat et chez le preneur
sur la durée d'utilisation du bien.
En cas de non levée de l'
option
d'achat par le preneur, la reprise du bien
,
objet de l'opération de crédit-bail par
le
crédit-bailleur est assimilée à
une
opération de cession ".
• Au regard des patentes et
licences
" En ce qui concerne le crédit-bail, l
e
montant à retenir pour la détermination
de la valeur locative des biens inscrits
à
l'actif est la valeur d'acqu
isition au bilan".
INSCRIPTION EN
IMMOBILISATION
" A la prise de possessi
on du bien
acquis par crédit-bail,
le preneur
constate l'acquisition d'
une
immobilisation et débi
te le compte de la
classe 2 correspondant à sa nature" (1
)
Il faut noter que ce principe n'a pa
s
de fondement juridique. Il tire s
a
Justification
du cadre conceptuel du
référentiel OHADA et de l'
analyse
économique et financière de l'opé
ration
de crédit-bail.
DETTE EQUIVALENTE
ET CHARGES FINANCIERES
En contrepartie du bien inscrit
à
l'actif, l'entreprise constate,
pour le
même montant,
qu'elle a contracté une
dette.
S'agissant d'un "
emprunt"
l'entreprise construit elle-mê
me son
tableau d'
amortissement sur la durée du
crédit-bail.
Pour l'
établissement du tableau
d'amortissement de l'emprunt
,
l'entreprise détermine un taux d'i
ntérêt
de l'
emprunt équivalent en prenant en
compte d'un côté:
- Le montant de l'emprunt (prix
figurant au contrat ou valeur
actuelle).
Et de l'autre:
- Le versement initial;
- Les loyers;
- Le prix de rachat en fin de contrat.
Le taux d'intérêt est le taux qui
égalise les deux membres.
LOY
ER
S DU
CREDIT
-
BAIL
En cours d'exercice,
les loyers sont
comptabilisés selon leur na
ture dans les
comptes de charges appropriés.
En fin d'exercice, les compte
s
utilisés sont retraités pour correspondre
à la logique de traitement des bien
s
immobilisés.
Ainsi les redevances sont ventilées
en dotation aux amortissements et
en
charges financières sur emprun
t
équivalent et les comptes de
services
extérieurs sont soldés.
EV
ALUAT
I
ON
ET AMORTISSEMENTS
La valeur du bien à inscrire
en
immobilisation est égale au prix du bi
en
stipulé au contrat. Si celui-ci n'a pas
été
prévu, l'entreprise détermine
Pag
e 4
OECCA
-
CI
-
Novembr
e
2004

• Au regard de la Taxe
sur la Valeur Ajoutée
"En ce qui concerne les opérations
de crédit-bail, lorsqu'en fin de contrat
,
l'option d'achat est levée par le preneur
,
l'assiette de la taxe est constitué
e par le
prix de cession hors tax
es convenu et
par le prix de cession en cas de vente
à
un tiers ".
Comme on le voit,
il y a une
intégration fiscale totale de l'option d
e
comptabilisation en immobilisation de
s
biens pris en location dans le cadr
e
d'une opération de crédit-bail telle qu
e
prévue par le référentiel OHADA.
Compte tenu de l'influ
ence de la
fiscalité sur la comptabilité d
es
entreprises dans notre zone, il est
à
craindre que la position fiscale ivo
irienne
transforme l'option de traitement e
n
obligation.
Une telle situation aur
a des
conséquences négati
ves sur la qualité
comptable des comptes des entrepri
ses
OPTION D'ACHAT
Levée de l'option en fin de
contrat
Aucune conséquence comptable.
Au plan juridique, l'entreprise devient
propriétaire du bien.
Non levée de l'option
Compte tenu du traitement initial
la
non levée de l'opti
on par le preneur se
traduit en une cession du bi
en au
bailleur.
En conséquence,
le preneur
enregistre la cessi
on dans ses livres
selon le sché
ma de comptabilisation
préconisé par l'OHADA, en matière
de
cession d'actif immobilisé.
(
1
)
OHADA page 302
.
Page 5
EXEMPLE D
'
APPLICATION
La SA EGOU & OSWALD Cie a acquis par crédit-bail une ligne de production aux
conditions suivantes:
Da
te
d
'effet d
u co
nt
r
at
.
.......................
.
1
-
5
-
01
240.000.000 FCFA HT
Mon
t
an
t
................................
..............
.
D
é
pôt
ini
t
i
a
l
.
................................
.......
.
Nombre de loyers ...............................
.
Montant de la redevance ....................
.
N
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60
me
ns
ua
l
ités
5
.
629.460
F
CFA HT
Versement
e
n d
ébut de
p
é
r
i
ode
.........
.
Valeur de rachat .................................
.
12
.
000
.
000
FCF
A
Il est demandé d'appliquer les dispositions de l'OHADA en matière de
financement par crédit-bail.
SOLUTIONS
1
.
-
Détermination du taux d'intérêt
Pour un capital de 240.000.000 de francs CFA financé par crédit,
sans dépôt de
garantie et une valeur de rachat de 12.000.000 de francs, dont
les
remboursements s'effectuent en début de période sur une durée de 60 mois.
on
aboutit aux taux ci-dessous:
Taux proportionnel annuel
=
16,0 %.
OECCA - CI -
Novembre
2004

2.
-
C
onst
r
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o
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mo
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e
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un emprun
t
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ui
va
l
ent de 240
.0
00
.
000 F
Echéance Capital Montant des verse- Charge Amortissement Capital fin
Début (KF CFA) ments (KF CFA) d'intérêts (KF CFA) (KF CFA) (KF CFA)
1 240000 67553,52 32655,27 34898,25 205101,75
2 205 101,75 67553,52 27071,55 40481,97 164619,78
3 164619,78 67553,52 20594,43 46959,09 117660,70
4 117660,70 67553,52 13080,98 54472,54 63188,16
5 63188,16 79553,52 16364,84 63188,16 0
Total 349767,60 109767,60 240000
3.
-
Tableau d'amortissement de l'immobilisation
240
.
0
00
.
000 F
Coût d
'
acquisition
............................
.
Durée d'amortissement. ...................
.
8
ans (C
o
nf
or
me
à
la politique d
'
amortissement de l'entreprise)
Dé
b
ut d'amortissement
.
...................
.
1/5/01
30/4/2009
Fin d
'
amortissement
.........................
.
Dotation annuelle .............................
.
30.000.000 F (amortissement linéaire)
20.000.000 F (31/12/01
10.000.000 F (30/4/2009)
Première
dot
a
tion
............................
.
Dernière
do
t
ation
.............................
.
4. - Tableau récapitulatif de vérification
Durée Dotations aux Charge Redevance
Valeur de rachat
Mois Amortissements d'intérêts crédit-bail
8 20000 21 770,18 45035,68
12 30000 28932,79 67553,52
12 30000 22 753,47 67553,52
12 30000 15585,46 67553,52
12 30000 15270,22 67553,52
12 30000 5455,48 22517,84
12 30000 30000
12 30000
4 10000 12000,00
240000 109767,6 337767,60 12000,00
Exe
r
cice
200
1
2
002
2003
2
004
2005
2006
200
7
200
8
20
09
To
tal
(
1)
L
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c
u
l
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ennent compte de l'exer
c
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court du 1
/
1/ au 31/12. A
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3
1/12/01
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r
e 200
4

Page
7
5. - Comptabilisation dans les états financiers du preneur
EXERCICE 2001
01
-
5
-
01
6232 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés
4454 Etat, TVA récupérable sur services extérieurs
5211 SGBCI
(Comptabilisation des redevances mensuelles)
5 629
460
1 125
892
6
755
352
3
1
-
12
-
01
2411 Matériel industriel
240 000 000
173 Emprunts équivalents de crédit-bail mobilier 240 000 000
(Retraitement du crédit-bail par la prise en compte du bien dans les immobilisations)
d°
173
6722
Emprunts équivalents de crédit-bail mobilier 23 265 500
Intérêts dans loyers de crédit-bail et op assimilées 21 770 180
6232 Redevances de crédit-bail et contrats assimilés
(Retraitement des loyers de l'exercice 2001)
45
035
680
d°
Dotati
o
n
s au
x am
o
r
t
iss
eme
n
ts des
i
mmob. Corporelles
2844 Amortissements matériel et outillage
(Dotation de l'exercice)
6813
20
000
00
0
20
000
000
31
-
12
-
01
6722 Intérêts dans loyers de crédit-bail mobilier 21 770180
173 Emprunts équivalents de crédit-bail mobilier
(Constatation des intérêts courus de l'exercice)
21
77
0
1
8
0
EXERCICE 2001
01
-
5
-
01
1
7
3
Emprunts équivalent de crédit-bail mobilier 21 770180
6722 Intérêts dans loyers de crédit-bail mobilier
(Régularisation des intérêts courus de l'exercice précédent)
2
1
7
7
0180
Année 2002
62
32
4454
Redevances de crédit-bail et contrats assimilés
TVA récupérable sur services extérieurs
5211 SGBCI
(Comptabilisation des redevances mensuelles)
67 553
520
13 510
704
81
064
224
OECCA - CI -
No
vem
b
r
e
2004