I. Principes généraux de comptabilisation des produits

Mémento IFRS
CHAPITRE 17
Produits des activités ordinaires (IAS 18)
24975
Plan du chapitre
L'ESSENTIEL DE LA NORME IAS 18
A. Généralités
Champ d'application 24980
Définition des produits et critères généraux de comptabilisation 24982
B. Evaluation des produits des activités ordinaires 24984
C. Critères d'identification d'une transaction et méthodes de comptabilisation
1. Identification de la transaction 24986
2. Ventes de biens : comptabilisation et évaluation 24988
3. Prestations de services : comptabilisation et évaluation 24990
4. Intérêts, redevances et dividendes : comptabilisation et évaluation 24992
D. Informations en annexe 24994
QUESTIONS/REPONSES PRATIQUES
Remarque importante 25006
I. Principes généraux de comptabilisation des produits
Taxes basées sur le chiffre d'affaires : conditions de comptabilisation en diminution du chiffre
d'affaires
25200
Paiements initiaux perçus non remboursables : comptabilisation chez le fournisseur 25220
Pénalités de retard de livraison 25240
Biens ou services prépayés 25250
Délai de rétractation 25255
II. Transactions à éléments multiples
A. Principes de prise en compte du revenu
Séparation d'un contrat en plusieurs éléments 25350
Identification des transactions dans un contrat de vente assortie de services complémentaires 25352
Répartition des produits d'un contrat entre les différents éléments identifiés 25354
Contrat de vente à éléments multiples dont une partie est déficitaire 25356
Regroupement de plusieurs contrats en une seule transaction 25360
B. Programmes de fidélisation de la clientèle
Traitement des droits accordés (coupons de réduction, points de fidélité, ...) 25400

24980
24982
Programmes de fidélité visés par IFRIC 13 25405
Avantages offerts dans le cadre d'un programme de fidélité différents des produits habituellement
vendus par l'entreprise
25410
III. Contrats d'agent
Facteurs pour déterminer l'existence ou non d'une relation d'agent (de mandat) 25450
IV. Revenus de la propriété intellectuelle
Redevances de licences 25550
V. Actifs préalablement donnés en location
Vente d'actifs préalablement donnés en location simple 25650
VI. Stocks en consignation
Date de comptabilisation de la vente d'un stock en consignation 25750
VII. Contrats pour la construction de biens immobiliers
Champ d'application d'IFRIC 15 25770
Prise en compte du revenu dans le cadre de contrats de construction de biens immobiliers 25775
Appréciation du caractère séparable ou non du terrain 25780
Contrats de vente en l'état futur d'achèvement (VEFA) 25785
VIII. Opérations diverses
1. Transactions de jeux d'argent
Prise en compte des produits liés aux transactions de jeux d'argent 25800
2. Transfert d'actifs provenant de clients
Champ d'application de l'interprétation IFRIC 18 25810
Comptabilisation de l'actif transféré 25812
Constatation d'un produit en contrepartie de l'actif transféré 25814
L'ESSENTIEL DE LA NORME IAS 18
A. Généralités
Champ d'application
La norme IAS 18, Produits des activités ordinaires, doit être appliquée pour la comptabilisation des
produits des activités ordinaires provenant de trois types de transactions et événements (IAS 18.1 s.) :
- la vente de biens produits ou achetés par l'entreprise en vue de leur (re)vente ;
- les prestations de services ;
- l'utilisation par des tiers d'actifs de l'entreprise produisant des intérêts , des redevances ou des
dividendes .
Les produits issus des transactions suivantes sont toutefois exclus du champ d'application d'IAS 18, leur
comptabilisation étant traitée par d'autres normes (IAS 18.6) : contrats de location (IAS 17), dividendes issus de
participations dans des entreprises associées (IAS 28), contrats d'assurance (IFRS 4), changements dans la
juste valeur des actifs et passifs financiers ou leur cession (IAS 39), comptabilisation initiale et variations de la
juste valeur des actifs biologiques liés à l'activité agricole et comptabilisation initiale des produits agricoles (IAS
41), extraction minière (IFRS 6), changements dans la valeur d'autres actifs courants.
Définition des produits et critères généraux de comptabilisation
Les produits des activités ordinaires sont les entrées brutes d'avantages économiques reçus ou à

24984
24986
recevoir par l'entreprise au cours de l'exercice pour son propre compte (IAS 18.7).
Les montants collectés pour le compte d'un tiers ne constituent donc pas un produit des activités ordinaires (IAS
18.8), par exemple, la TVA collectée ou les paiements reçus d'un tiers en remboursement de dépenses engagées
pour son compte.
La comptabilisation des produits des activités ordinaires est soumise à différents types de critères :
1. deux critères généraux :
- la probabilité que les avantages économiques associés à la transaction iront à l'entreprise ; et
- la possibilité d'évaluer le montant de ces produits de façon fiable.
2. et des critères complémentaires, spécifiques à la nature des produits .
Pour les critères de comptabilisation spécifiques complémentaires :
- aux ventes de biens, voir n° 24988 ;
- aux prestations de services, voir n° 24990 ;
- aux redevances, dividendes et intérêts, voir n° 24992.
Le produit des activités ordinaires et les charges se rapportant à la même transaction sont comptabilisés
simultanément (IAS 18.19), conformément au principe de rattachement des charges aux produits défini
par le Cadre conceptuel de l'IASB.
Toutefois, l'application du principe de rattachement des charges aux produits ne doit pas conduire à comptabiliser
au bilan des éléments ne répondant pas à la définition d'un actif ou d'un passif selon le Cadre (Cadre 4.50).
Remarque La prise de commande, bien que génératrice de droits et obligations, ne fait pas l'objet
d'écriture comptable, les critères de comptabilisation n'étant généralement pas satisfaits à cette date.
B. Evaluation des produits des activités ordinaires
Les produits des activités ordinaires doivent être évalués à la juste valeur de la contrepartie reçue ou
à recevoir . Il s'agit donc du montant de trésorerie ou d'équivalent de trésorerie reçu ou à recevoir
diminué de toute remise commerciale, rabais ou escompte (IAS 18.9 s.).
En outre, dans le cas où un client bénéficie d'un différé de paiement significatif (supérieur au délai de
paiement habituel), la transaction constitue une opération de financement et sa juste valeur doit être
déterminée en actualisant l'ensemble des recettes futures au moyen d'un taux d'intérêt implicite (IAS
18.11). La différence entre cette valeur actualisée et le montant nominal de la contrepartie est un produit
financier à comptabiliser de manière étalée sur la durée du différé de paiement.
Lorsque des biens ou des services sont échangés contre des biens ou services de nature et de valeur
similaires, l'échange n'est pas considéré comme une transaction générant des produits des activités
ordinaires (IAS 18.12).
Lorsque des biens sont vendus ou des services sont rendus en échange de biens ou services
dissemblables, l'échange est considéré comme une transaction générant des produits des activités
ordinaires. Ces produits des activités ordinaires sont évalués à la juste valeur des biens ou services
reçus, ajustée du montant de la trésorerie ou de l'équivalent de trésorerie transféré. Lorsque la juste
valeur des biens ou services reçus ne peut être évaluée de façon fiable, le produit des activités
ordinaires est évalué à la juste valeur des biens ou services donnés en échange, ajustée du montant de
la trésorerie ou de l'équivalent de trésorerie transférée (IAS 18.12).
Exemple
Vente avec différé de paiement Une entreprise réalise une vente le 31/12/N d'un montant de 200. Un
différé de paiement de 2 ans est accordé au client. La valeur actuelle de la créance est de 180,
correspondant à sa juste valeur. La transaction doit être comptabilisée comme suit :
- chiffre d'affaires : 180 ;
- créance : 180 ;
- produit financier : 20 à comptabiliser progressivement (selon la méthode du taux d'intérêt effectif) sur
les deux ans (en contrepartie d'une augmentation de la créance).
A l'issue des 2 ans, la créance sera bien de 200 et s'éteindra dès le versement des 200 en trésorerie.
C. Critères d'identification d'une transaction et méthodes de
comptabilisation
1. Identification de la transaction
Dans certains cas, il est nécessaire d'appliquer les dispositions de comptabilisation des produits aux
éléments séparément identifiables d'une transaction unique afin de refléter la substance de cette

24988
transaction (IAS 18.13).
A l'inverse, lorsque plusieurs transactions sont liées de telle façon que leur incidence commerciale ne
peut être comprise sans faire référence à l'ensemble des transactions considérées comme un tout, les
critères de comptabilisation doivent être appliqués aux transactions regroupées.
Exemples :
1. Transaction devant être séparée en plusieurs éléments identifiables Une transaction de vente d'un
ordinateur assortie d'un contrat de maintenance sur 2 ans. Les critères de comptabilisation doivent être appliqués
séparément à la vente de l'ordinateur et à la prestation de maintenance.
2. Transactions dont la substance doit être analysée en les regroupant Deux opérations consistant d'une
part, en une vente de stocks et, d'autre part, en un rachat contractuel de ces mêmes stocks, sont conclues
simultanément. Ces deux opérations ne peuvent être analysées séparément l'une de l'autre. Les critères de
comptabilisation devront donc être appliqués aux transactions regroupées en une seule.
Cette étape d'identification des différentes composantes d'une transaction ou de regroupement de
plusieurs transactions permet de traduire la substance d'une transaction ou d'un groupe de transactions.
Elle est nécessaire pour comptabiliser les produits et les coûts des transactions conformément à cette
substance. Cette analyse a une incidence directe sur le rythme de reconnaissance du profit au compte
de résultat.
2. Ventes de biens : comptabilisation et évaluation
Afin de pouvoir comptabiliser une vente de biens, il est nécessaire que cinq critères soient satisfaits
(IAS 18.14 s.) :
a. transfert à l'acheteur des risques et des avantages importants inhérents à la propriété des biens ;
Remarque Généralement, les risques et avantages importants sont transférés à la date de transfert de propriété
ou lors de l'entrée en possession du bien par l'acheteur (la livraison). Toutefois, dans certains cas, ces dates
sont différentes et il est nécessaire d'analyser avec attention les conditions générales de vente et les clauses
particulières du contrat de vente (IAS 18.15).
Exemples :
1. Date de transfert des risques et avantages correspondant à la date de transfert de propriété Un
grossiste vend des biens à une boutique. Il n'est pas responsable des biens après les avoir livrés. Le transfert
des risques et avantages inhérents à la propriété des biens a donc lieu au moment du transfert de propriété, c'est
à dire à la date de livraison.
2. Date de transfert des risques et avantages différente de la date de transfert de propriété Un fabricant
vend des biens à un distributeur. Le transfert de propriété intervient lors de la livraison. Le contrat de vente
prévoit notamment que :
- le fabricant doit approuver la politique tarifaire du distributeur ;
- en cas d'invendus, le distributeur peut retourner la marchandise au fabricant sans limitation de délai.
En conséquence, le fabriquant n'a pas transféré les risques et avantages importants inhérents aux biens à la
livraison et ne pourra donc constater le revenu qu'une fois le bien vendu par le distributeur à un tiers.
b. arrêt de l'implication du vendeur dans la gestion ou dans le contrôle effectif des biens cédés ;
c. évaluation fiable du montant des produits des activités ordinaires ;
d. probabilité que les avantages économiques associés à la transaction iront à l'entreprise ;
e. évaluation fiable des coûts encourus ou à encourir concernant la transaction.
Les charges encourues ou à encourir sur les ventes concernent généralement les garanties, les retours,
les frais divers d'installation, les frais de transport, les frais sur ventes.
Exemple
Application des critères de comptabilisation des produits résultant de la vente de biens Une
société vend des photocopieurs, la vente étant assortie d'un contrat de garantie d'un an (durée habituelle
pratiquée par les vendeurs pour ce type de produits). Les critères ci-après permettent-ils de
comptabiliser le produit ?
- le produit de la vente est encaissé par l'entreprise et n'est pas reversé à un tiers : critère de probabilité
que les avantages économiques associés à la transaction iront à l'entreprise ;
- le prix de vente est indiqué sur la facture, le montant du revenu peut donc être évalué de manière
fiable : critère d'évaluation fiable du montant des produits ;
- le transfert des risques et avantages a lieu lors de la livraison. C'est donc à cette date que le client
bénéficie des avantages de l'utilisation des photocopieurs et supporte les risques en cas de
dysfonctionnement, à l'exception toutefois des risques couverts par le contrat de garantie : critère de
transfert à l'acheteur des risques et des avantages importants inhérents à la propriété des biens ;
- la société n'a plus de contrôle sur les photocopieurs une fois que ces derniers ont été livrés : critère
d'arrêt de l'implication du vendeur dans la gestion ou le contrôle effectif des biens cédés ;
- la société est capable d'évaluer avec une certaine fiabilité (grâce à un historique) les coûts du Service
Après-Vente généré par le contrat de garantie : critère d'évaluation fiable des coûts encourus ou à
encourir concernant la transaction.
Les cinq critères définis par la norme IAS 18 étant satisfaits, le revenu de la vente de photocopieurs
peut être comptabilisé.
Exemple
Date de comptabilisation des produits La société B vend des ordinateurs et propose l'installation de

24990
postes en réseau.
Le 15/12/N, un client achète des postes à installer en réseau. La livraison est effectuée le 18/12/N et
l'installation est réalisée par B les 3 et 4/01/N+1. Le réseau est opérationnel le 5/01/N+1. B supporte les
risques liés à toute dégradation ou vol des ordinateurs jusqu'à leur installation en réseau.
B clôture ses comptes annuels au 31/12/N.
La vente sera comptabilisée le 4/01/N+1, date de finalisation de l'installation du réseau.
En effet, la société B conserve les risques inhérents à la propriété des ordinateurs jusqu'à l'achèvement
de leur installation.
3. Prestations de services : comptabilisation et évaluation
Afin de pouvoir comptabiliser une prestation de services, quatre critères doivent être satisfaits (IAS
18.20) :
a. évaluation fiable du montant des produits des activités ordinaires ;
b. probabilité que les avantages économiques associés à la transaction iront à l'entreprise ;
c. évaluation fiable du degré d'avancement de la transaction à la date de clôture ;
d. évaluation fiable des coûts encourus pour la transaction et des coûts pour achever la transaction.
Lorsque le résultat de la transaction peut être estimé de façon fiable, le produit des activités associées à
une prestation de service doit être comptabilisé en fonction du degré d'avancement de la prestation à la
date de clôture (IAS 18.20). Cette méthode est appelée la méthode du pourcentage d'avancement
(IAS 18.21).
Selon cette méthode, les produits liés aux prestations de services doivent être enregistrés lors des
exercices au cours desquels les services sont rendus, au prorata de l'avancement des travaux. En
fonction de la nature de la transaction, le degré d'avancement peut être mesuré de façon fiable à l'aide
de diverses méthodes. Ces méthodes peuvent inclure (IAS 18.24) :
- l'examen des travaux effectués ;
- les services rendus à la date considérée exprimés en pourcentage du total des services à exécuter ;
ou
- la proportion des coûts encourus à la date considérée par rapport au total des coûts estimés de la
transaction.
Remarques :
1. Seuls les coûts qui reflètent les services exécutés ou à exécuter figurent dans le total des coûts estimés de la
transaction.
2. En général, les paiements partiels et les acomptes reçus des clients ne reflètent pas les services exécutés
(IAS 18.24).
Pour des raisons pratiques, lorsque les services sont fournis au moyen d'un nombre indéterminé
d'opérations sur une période de temps déterminée, la comptabilisation des produits est effectuée
linéairement sur cette durée, à moins qu'une autre méthode reflète mieux le degré d'avancement. En
outre, lorsqu'une opération est beaucoup plus significative que toutes les autres, la comptabilisation du
produit est différée jusqu'à ce que cette opération ait été exécutée (IAS 18.25).
Lors de l'application de la méthode du pourcentage d'avancement, les quatre situations suivantes
peuvent généralement se présenter :
Application de la méthode du pourcentage d'avancement
pour la comptabilisation des produits liés aux prestations de services
Evaluation fiable du
résultat (produits -
coûts)
Evaluation non fiable
du résultat
Evaluation non fiable
du résultat et coûts
non recouvrables
Evaluation du résultat
= Estimation de la
perte
Revenu constaté
selon le %
d'avancement (1)
Revenu constaté à
hauteur des
charges
recouvrables
Aucun profit
comptabilisé (2)
Coûts comptabilisés
en charges de la
période
Aucun produit ni
profit comptabilisé
(3)
Constatation
immédiate de la
totalité de la perte (4)
et Revenu constaté
selon le %
d'avancement
(1) Le résultat peut être évalué de façon fiable (cas général) : le revenu est comptabilisé selon le
pourcentage d'avancement. Le produit est comptabilisé lors des exercices au cours desquels les services sont
rendus au prorata de l'avancement des travaux à la date de clôture (IAS 18.21).
(2) Le résultat ne peut être évalué de façon fiable : par application du principe de prudence, l'entreprise
comptabilise les produits à concurrence des charges recouvrables. Aucun profit ne peut être comptabilisé (IAS
18.26 et IAS 18.27).
(3) Le résultat ne peut être évalué de façon fiable et les coûts ne sont pas recouvrables : par application
( f )