BOI N° 125 du 3 DÉCEMBRE 2007 [BOI 5D-4-07 ] - BOFiP

B.O.I. N° 125 du 3 DÉCEMBRE 2007 [BOI 5D-4-07 ]
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5D-4-07
Date du document
03/12/07
Annotations
Lié au BOI 5B-11-11
BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS
5 D-4-07
N° 125 du 3 DÉCEMBRE 2007
IMPOT SUR LE REVENU. REVENUS FONCIERS. IMPUTATION SUR LE REVENU GLOBAL DES
DEFICITS FONCIERS
AFFERENTS AUX DEPENSES INHERENTES AU MAINTIEN ET A LA PROTECTION DU
PATRIMOINE NATUREL AUTRES
QUE LES INTERETS D'EMPRUNT. ARTICLE 32 DE LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR
2006 (LOI N° 2006-1771
DU 30 DÉCEMBRE 2006).
(C.G.I., art. 156 I-3°)
NOR : ECE L 07 20565J
Bureau C 2
PRESENTATION
L'article 32 de la loi de finances rectificative pour 2006 autorise l'imputation, au titre de l'impôt sur le
revenu, sans limitation de montant des déficits fonciers afférents aux dépenses inhérentes au maintien
et à la protection du patrimoine naturel autres que les intérêts d'emprunt, sous réserve que ces dépenses
reçoivent un avis favorable du service de l'Etat compétent en matière d'environnement et qu'elles soient
effectuées sur des espaces naturels mentionnés aux articles L. 331-2, L. 332-2, L. 341-2, L. 411-1, L.
411-2 ou L. 414-1 du code de l'environnement ou des espaces mentionnés à l'article L. 146-6 du code
de l'urbanisme.
Ces espaces naturels doivent par ailleurs bénéficier du label délivré par la « Fondation du patrimoine »
en application de l'article L. 143-2 du code du patrimoine. Ce label prévoit les conditions de l'accès au
public des espaces concernés, sauf exception justifiée par la fragilité du milieu naturel.
Ces dispositions codifiées au deuxième alinéa du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts
sont applicables à compter de l'imposition des revenus de l'année 2007.
La présente instruction administrative commente l'ensemble de ces dispositions.
•
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1
SOMMAIRE
INTRODUCTION
1
Section 1 : Champ d'application
2
A. PERSONNES CONCERNÉES
2
1. Personnes physiques
3
2. Sociétés ou groupements non soumis à l'impôt sur les sociétés
4
B. IMMEUBLES CONCERNÉS
1. Espaces naturels concernés
6
7
a) Parcs nationaux
8
b) Réserves naturelles
11
c) Sites classés
13
d) Espaces concernés par les arrêtés préfectoraux de protection de biotope
16
e) Espaces « Natura 2000 »
18
f) Espaces naturels remarquables du littoral
22
2. Octroi du label de la « Fondation du patrimoine »
24
a) Conditions générales
25
b) Accès au public
27
c) Exception justifiée par la fragilité du milieu naturel à l'accès au public
28
Section 2 : Modalités de détermination et d'imputation du déficit foncier
32
A. IMPOSITION DANS LA CATÉGORIE DES REVENUS FONCIERS
33
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2
B. CHARGES INHÉRENTES AU MAINTIEN ET A LA PROTECTION DU
PATRIMOINE NATUREL 37
1. Principe
37
2. Charges susceptibles d'être concernées
38
3. Charges ayant reçu un avis favorable du service de l'Etat compétent en matière
d'environnement
39
4. Charges prévues par le code de l'environnement en faveur du maintien et de la
protection du patrimoine naturel
42
5. Charges exclues
45
C. ORDRE D'IMPUTATION DU DEFICIT FONCIER SUR LE REVENU GLOBAL
47
Section 3 : Obligations des propriétaires
50
A. OBLIGATIONS DES PROPRIETAIRES
50
1. Documents à joindre à la déclaration annuelle de revenus
51
2. Justificatifs des dépenses
55
B. SANCTIONS
56
Section 4 : Entrée en vigueur
57
Annexe 1 : Article 32 de la loi de finances rectificative pour 2006 (loi n° 2006-1771 du 30
décembre 2006)
Annexe 2 : Décision d'octroi du label de la « Fondation du patrimoine » (loi n° 96-590 du 2
juillet 1996)
INTRODUCTION
1.L'article 32 de la loi de finances rectificative pour 2006 autorise, à compter de l'imposition des revenus
de l'année 2007, l'imputation sans limitation de montant des déficits fonciers afférents aux dépenses
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inhérentes au maintien et à la protection du patrimoine naturel autres que les intérêts d'emprunt, ayant reçu
un avis favorable du service de l'Etat compétent en matière d'environnement et effectuées sur des espaces
naturels mentionnés aux articles L. 331-2, L. 332-2, L. 341-2, L. 411-1, L. 411-2 ou L. 414-1 du code de
l'environnement ou des espaces mentionnés à l'article L. 146-6 du code de l'urbanisme, qui bénéficient du
label délivré par la « Fondation du patrimoine » en application de l'article L. 143-2 du code du patrimoine.
Ce label prévoit les conditions de l'accès au public des espaces concernés, sauf exception justifiée par la
fragilité du milieu naturel.
Ces dispositions sont codifiées au deuxième alinéa du 3° du I de l'article 156 du code général des impôts
(CGI).
Section 1 :
Champ d'application
A. PERSONNES CONCERNÉES
2.L'imputation sur le revenu global mentionnée au deuxième alinéa du 3° du I de l'article 156 du CGI ne
concerne que les personnes imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus fonciers. Elle
est accordée à raison des revenus fonciers tirés d'un espace naturel concerné, que le contribuable en soit
personnellement propriétaire ou qu'il soit l'associé d'une société civile immobilière non soumise à l'impôt sur
les sociétés, qui en est propriétaire.
Les espaces naturels doivent figurer dans le patrimoine privé du contribuable directement ou indirectement
(détention par l'intermédiaire d'une société civile immobilière (SCI), d'un groupement foncier rural
notamment).
1. Personnes physiques
3.L'espace naturel peut être la propriété des deux époux ou d'un seul d'entre eux ou encore des personnes à la
charge du foyer fiscal au sens des articles 196 à 196 B du CGI.
Les contribuables qui n'ont pas leur domicile fiscal en France peuvent bénéficier de ces mesures dès lors que
les revenus de l'immeuble sont imposables à l'impôt sur le revenu en France dans la catégorie des revenus
fonciers.
2. Sociétés ou groupements non soumis à l'impôt sur les sociétés
4. Nature des sociétés ou groupements . Les immeubles peuvent être la propriété d'une société ou d'un
groupement non soumis à l'impôt sur les sociétés, qu'il s'agisse par exemple d'une société civile immobilière
de gestion, d'une société immobilière de copropriété dont l'article 1655 ter du CGI prévoit le régime fiscal ou
de toute autre société de personnes (société en nom collectif, société en participation) dans la mesure où les
revenus de ces immeubles sont imposés entre les mains des associés dans la catégorie des revenus fonciers.
5. Gestion du patrimoine privé . Les parts des sociétés doivent être détenues dans le cadre de la gestion du
patrimoine privé du contribuable. Elles ne peuvent donc figurer à l'actif d'une société ou d'une entreprise
individuelle, alors même que les résultats de celles-ci seraient soumis à l'impôt sur le revenu.
En revanche, lorsque ces titres sont détenus par une société non soumise à l'impôt sur les sociétés dont
l'activité revêt également un caractère purement civil, les membres de cette société, dont la part dans les
bénéfices sociaux relève de la catégorie des revenus fonciers, peuvent bénéficier de l'imputation sans
limitation de montant des déficits fonciers afférents aux dépenses inhérentes au maintien et à la protection du
patrimoine naturel.
B. IMMEUBLES CONCERNÉS
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6.Sont concernées les propriétés non bâties qui constituent des espaces naturels au sens des articles L. 331-2,
L. 332-2, L. 341-2, L. 411-1, L. 411-2 ou L. 414-1 du code de l'environnement, ou au sens de l'article L.
146-6 du code de l'urbanisme.
Ces espaces naturels doivent par ailleurs avoir reçu le label de la « Fondation du patrimoine » qui prévoit
les conditions de l'accès au public des espaces concernés, sauf exception justifiée par la fragilité du milieu
naturel.
Ne peuvent notamment être considérés comme des propriétés non bâties, pour l'application de ces
dispositions, les jardins d'agrément et parcs dont la valeur locative est retenue pour l'assiette de la taxe
d'habitation, conformément aux dispositions de l'article 1409 du CGI, lesquelles prévoient que ces terrains
constituent les dépendances immédiates des habitations.
1. Espaces naturels concernés
7.Pour l'application du présent dispositif, sont considérés comme faisant partie du patrimoine naturel
les immeubles ayant reçu le label de la « Fondation du patrimoine » et qui appartiennent aux catégories
suivantes :
- les parcs nationaux (code de l'environnement, art. L. 331-2) ;
- les réserves naturelles classées (code de l'environnement, art. L. 332-2) ;
- les sites classés (code de l'environnement, art. L. 341-2) ;
- les espaces concernés par les arrêtés préfectoraux de protection de biotope (code de l'environnement, art. L.
411-1 et L. 411-2) ;
- les espaces « Natura 2000 » (code de l'environnement, art. L. 414-1) ;
- les espaces naturels remarquables du littoral (code de l'urbanisme, art. L. 146-6).
Cette liste est identique à celle visée à l'article 31, I-2°-c quinquies du CGI, à laquelle doivent être ajoutés les
espaces concernés par un arrêté de biotope.
a) Parcs nationaux
8. Définition . Un parc national peut être créé à partir d'espaces terrestres ou maritimes, lorsque le milieu
naturel, particulièrement la faune, la flore, le sol, le sous-sol, l'atmosphère et les eaux, les paysages et, le cas
échéant, le patrimoine culturel qu'ils comportent présentent un intérêt spécial et qu'il importe d'en assurer
la protection en les préservant des dégradations et des atteintes susceptibles d'en altérer la diversité, la
composition, l'aspect et l'évolution (art. L. 331-1 du code de l'environnement).
Il est composé d'un ou plusieurs coeurs, définis comme les espaces terrestres et maritimes à protéger, ainsi
que d'une aire d'adhésion, définie comme tout ou partie du territoire des communes qui, ayant vocation
à faire partie du parc national en raison notamment de leur continuité géographique ou de leur solidarité
écologique avec le coeur, ont décidé d'adhérer à la charte du parc national et de concourir volontairement à
cette protection (voir ci-après n° 10 . ).
9. Création d'un parc national . La création d'un parc national est décidée par décret en Conseil d'Etat, au
terme d'une procédure fixée par le décret prévu à l'article L. 331-7 du code de l'environnement et comportant
une enquête publique et des consultations (art. L. 331-2 du code de l'environnement).
Le décret de création d'un parc national délimite le périmètre du ou des coeurs du parc national et fixe les
règles générales de protection qui s'y appliquent. Il détermine le territoire des communes ayant vocation à
adhérer à la charte du parc, approuve la charte du parc, dresse la liste des communes ayant exprimé par une
délibération leur décision d'y adhérer et prend acte du périmètre effectif des espaces terrestres et maritimes
du parc. Enfin, il crée l'établissement public national à caractère administratif du parc.
L'adhésion d'une commune à la charte, postérieurement à la création du parc national, est soumise à l'accord
de l'établissement public du parc. Cette adhésion ne peut intervenir qu'à une échéance triennale à compter de
l'approbation de la charte ou que lors de sa révision. Elle est constatée par le préfet qui actualise le périmètre
effectif du parc national.
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Le parc national ne peut comprendre tout ou partie du territoire d'une commune classée en parc naturel
régional.
10.Composition du parc national. Les territoires concernés par le projet défini par la charte du parc national
se composent :
- des espaces du coeur pour lesquels elle définit les objectifs de protection du patrimoine naturel, culturel et
paysager et précise les modalités d'application de la réglementation prévue au 1° de l'article L. 331-2 du code
de l'environnement ;
- de l'aire d'adhésion pour laquelle la charte définit les orientations de protection, de mise en valeur et de
développement durable et indique les moyens de les mettre en oeuvre.
Seuls les terrains situés dans les espaces du coeur peuvent bénéficier du présent dispositif, toutes autres
conditions étant par ailleurs remplies.
b) Réserves naturelles classées
11. Définition . Des parties du territoire d'une ou de plusieurs communes peuvent être classées en réserves
naturelles lorsque la conservation de la faune, de la flore, du sol, des eaux, des gisements de minéraux et
de fossiles et, en général, du milieu naturel présente une importance particulière ou qu'il convient de les
soustraire à toute intervention artificielle susceptible de les dégrader. Le classement peut affecter le domaine
public maritime et les eaux territoriales françaises (art. L. 332-1 du code de l'environnement).
12. Classement sur délibération . La décision de classement d'une réserve naturelle nationale est prononcée,
par décret, pour assurer la conservation d'éléments du milieu naturel d'intérêt national ou la mise en oeuvre
d'une réglementation communautaire ou d'une obligation résultant d'une convention internationale (art. L.
332-2 du code de l'environnement).
Par ailleurs, le conseil régional peut, de sa propre initiative ou à la demande des propriétaires concernés,
classer comme réserve naturelle régionale les propriétés présentant un intérêt pour la faune, la flore, le
patrimoine géologique ou paléontologique ou, d'une manière générale, pour la protection des milieux
naturels. La délibération précise la durée du classement, les mesures de protection qui sont applicables dans
la réserve, ainsi que les modalités de sa gestion et de contrôle des prescriptions contenues dans l'acte de
classement.
Pour la Corse, la décision de classement des réserves naturelles est prononcée par délibération de
l'Assemblée de Corse, après consultation de toutes les collectivités territoriales intéressées et avis du
représentant de l'Etat. Cette délibération est prise après accord du ou des propriétaires concernés, tant sur
le périmètre de la réserve que sur les mesures de protection qui y sont applicables. A défaut d'accord, elle
est prise par décret en Conseil d'Etat. L'Etat peut demander à la collectivité territoriale de Corse de procéder
au classement d'une réserve naturelle afin d'assurer la mise en oeuvre d'une réglementation communautaire
ou d'une obligation résultant d'une convention internationale. S'il n'est pas fait droit à cette demande, l'Etat
procède à ce classement selon des modalités définies par décret en Conseil d'Etat.
c) Sites classés
13. Définition . Sont protégés au titre de l'article L. 341-2 du code l'environnement, les monuments naturels
et les sites présentant un intérêt général du point de vue artistique, historique, scientifique, légendaire ou
pittoresque. Le classement constitue à la fois la reconnaissance officielle de la valeur patrimoniale d'un site
et la décision de placer son évolution sous le contrôle et la responsabilité de l'Etat.
14. Classement . Le classement d'un site est prononcé, après enquête administrative et avis de la commission
départementale de la nature, des paysages et des sites (CDNPS), par arrêté du ministre chargé des sites en
cas d'accord des propriétaires. A défaut du consentement du ou des propriétaires, le classement est prononcé,
après avis de la commission supérieure, par décret en Conseil d'Etat.
15. Effets du classement . A compter de la publication du décret ou de l'arrêté prononçant le classement, les
travaux susceptibles de modifier l'état ou l'aspect du site sont soumis à une autorisation spéciale délivrée,
selon leur nature ou leur importance, par le ministre chargé des sites, après avis de la CDNPS, ou par le
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préfet de département après avis de l'architecte des bâtiments de France (articles L. 341-10 et R. 341-10 à R.
341-13 du code de l'environnement).
16. Liste publiée au Journal officiel . La liste des sites et monuments naturels classés est tenue à jour.
Dans le courant du premier trimestre de chaque année est publiée au Journal officiel la nomenclature des
monuments naturels et des sites classés ou protégés au cours de l'année précédente (art. L. 341-15 du code de
l'environnement).
d) Espaces concernés par les arrêtés préfectoraux de protection de biotope
17. Espaces concernés . Il s'agit de certains sites soumis à des interdictions particulières établies par les
articles L. 411-1 et L. 411-3 du code de l'environnement visant à la conservation d'espèces animales non
domestiques ou végétales non cultivées lorsqu'un intérêt scientifique particulier ou que les nécessités de la
préservation du patrimoine biologique les justifient.
La liste des espèces animales et végétales concernées est fixée, après avis du Conseil national de la
protection de la nature et, le cas échéant, le Conseil national de la chasse et de la faune sauvage est consulté
lorsqu'il s'agit d'espèces dont la chasse est autorisée, par arrêté conjoint du ministre chargé de la protection
de la nature et soit du ministre chargé de l'agriculture, soit, lorsqu'il s'agit d'espèces marines, du ministre
chargé des pêches maritimes (art. R. 411-1 du code de l'environnement). Ces arrêtés précisent notamment
pour chaque espèce, la nature et la durée des interdictions mentionnées aux articles L. 411-1 et L. 411-3
précités ainsi que les parties du territoire et les périodes de l'année où elles s'appliquent.
18. Mesures de protection du biotope . Afin de prévenir la disparition d'espèces figurant sur la liste prévue
à l'article R. 411-1 précité, le préfet peut fixer, par arrêté, les mesures tendant à favoriser, sur tout ou
partie du territoire d'un département, à l'exclusion du domaine public maritime où les mesures relèvent du
ministre chargé des pêches maritimes, la conservation des biotopes tels que mares, marécages, marais, haies,
bosquets, landes, dunes, pelouses ou toutes autres formations naturelles, peu exploitées par l'homme, dans
la mesure où ces biotopes ou formations sont nécessaires à l'alimentation, à la reproduction, au repos ou à la
survie de ces espèces (art. R. 411-15 du code de l'environnement).
Les arrêtés préfectoraux sont pris après avis de la commission départementale de la nature, des paysages et
des sites, ainsi que de la chambre départementale d'agriculture. Lorsque de tels biotopes sont situés sur des
terrains relevant du régime forestier, l'avis du directeur régional de l'Office national des forêts est requis.
e) Espaces « Natura 2000 »
19.L'article L. 414-1 du code de l'environnement distingue deux catégories d'espaces « Natura 2000 » : les
zones spéciales de conservation et les zones de protection spéciales.
20. Zones spéciales de conservation . Les zones spéciales de conservation sont des sites marins et terrestres à
protéger comprenant, soit des habitats naturels menacés de disparition ou réduits à de faibles dimensions ou
offrant des exemples remarquables des caractéristiques propres aux régions alpine, atlantique, continentale et
méditerranéenne, soit des habitats abritant des espèces de faune ou de flore sauvages rares ou vulnérables ou
menacées de disparition, soit des espèces de faune ou de flore sauvages dignes d'une attention particulière en
raison de la spécificité de leur habitat ou des effets de leur exploitation sur leur état de conservation.
21. Zones de protection spéciale . Les zones de protection spéciale sont, soit des sites marins et terrestres
particulièrement appropriés à la survie et à la reproduction des espèces d'oiseaux sauvages, soit des sites
marins et terrestres qui servent d'aires de reproduction, de mue, d'hivernage ou de zones de relais à des
espèces d'oiseaux migrateurs.
22. Mesures de conservation et de prévention . Les espaces « Natura 2000 » font l'objet de mesures destinées
à conserver ou à rétablir dans un état favorable à leur maintien à long terme les habitats naturels et les
populations des espèces de faune et de flore sauvages qui ont justifié leur délimitation. Les espaces « Natura
2000 » font également l'objet de mesures de prévention appropriées pour éviter la détérioration de ces mêmes
habitats naturels et les perturbations de nature à affecter de façon significative ces mêmes espèces.
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Ces mesures sont définies en concertation notamment avec les collectivités territoriales intéressées et leurs
groupements concernés ainsi qu'avec des représentants de propriétaires, exploitants et utilisateurs des terrains
et espaces inclus dans le site.
f) Espaces naturels remarquables du littoral
23. Définition . Constituent des espaces naturels remarquables du littoral les espaces terrestres et marins,
sites et paysages remarquables ou caractéristiques du patrimoine naturel et culturel du littoral, et les milieux
nécessaires au maintien des équilibres biologiques, qui comportent notamment, en fonction de l'intérêt
écologique qu'ils présentent, les dunes et les landes côtières, les plages et lidos, les forêts et zones boisées
côtières, les îlots inhabités, les parties naturelles des estuaires, des rias ou abers et des caps, les marais, les
vasières, les zones humides et milieux temporairement immergés ainsi que les zones de repos, de nidification
et de gagnage de l'avifaune désignée par la directive européenne n° 79-409 du 2 avril 1979 concernant la
conservation des oiseaux sauvages et, dans les départements d'outre-mer, les récifs coralliens, les lagons et
les mangroves (art. L. 146-6 du code de l'urbanisme).
24. Liste . L'article R. 146-1 du même code fixe la liste des sites ou paysages remarquables ou
caractéristiques du patrimoine naturel et culturel du littoral nécessaires au maintien des équilibres
biologiques ou présentant un intérêt écologique. Il s'agit des :
- dunes, landes côtières, plages et lidos, estrans, falaises et abords de celles-ci ;
- forêts et zones boisées proches du rivage de la mer et des plans d'eau intérieurs d'une superficie supérieure
à 1 000 hectares (voir toutefois n° 35 . ) ;
- îlots inhabités ;
- parties naturelles des estuaires, des rias ou abers et des caps ;
- marais, vasières, tourbières, plans d'eau, zones humides et milieux temporairement immergés ;
- milieux abritant des concentrations naturelles d'espèces animales ou végétales telles que les herbiers,
les frayères, les nourrisseries et les gisements naturels de coquillages vivants ; espaces délimités pour
conserver les espèces en application de l'article 4 de la loi n° 76-629 du 10 juillet 1976 et zones de repos,
de nidification et de gagnage de l'avifaune désignée par la directive européenne n° 79-409 du 2 avril 1979
concernant la conservation des oiseaux sauvages ;
- parties naturelles des sites inscrits ou classés en application de la loi du 2 mai 1930 modifiée et des parcs
nationaux créés en application de la loi n° 60-708 du 22 juillet 1960, ainsi que les réserves naturelles
instituées en application de la loi n° 76-629 du 10 juillet 1976 ;
- formations géologiques telles que les gisements de minéraux ou de fossiles, les stratotypes, les grottes ou
les accidents géologiques remarquables ;
- récifs coralliens, les lagons et les mangroves dans les départements d'outre-mer.
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