Traitement comptable des quotas d`émission de gaz à effet de serre.

COMMISSIONDESNORMESCOMPTABLES
Avisrelatifautraitementcomptabledesquotasd’émissionde
gazàeffetdeserre
AVISCNC179/1du26novembre2008(Updatenovembre2008)
I.Introduction
ParleprotocoledeKyotoentréenvigueurle16février2005etrevêtantdepuislorsun
caractèrecontraignant,l’Unioneuropéennes’estengagéeàopérerentre2008et2012une
réductionde8%desgazàeffetsdeserreparrapportauxémissionsde1990.
Pourcefaire,l’Europes’estdotéedeladirective2003/87/CEduParlementeuropéenetdu
Conseildu13octobre2003établissantunsystèmed’échangedequotas1
d’émissiondegazà
effetdeserredanslaCommunautéetmodifiantladirective96/61/CEduConseilquiestentrée
envigueurlejourdesapublicationaujournalofficiel2.
Ladirectivemetenplaceunmarchédesquotasd’émissiondegazàeffetdeserreafinqueles
entreprisesquiexcèdentleslimitesfixéesauniveaunationalpuissentacquérirdesquotas
d’émissionauprèsdecellesdontlesémissionssontinférieuresauxquotas.
ElleaététransposéeenBelgiquenotammentparleslégislationsrégionalessuivantes:
¾ Décretdu2avril2004portantréductiondesémissionsdegazàeffetdeserreenRégion
flamandeparlapromotiondel'utilisationrationnelledel'énergie,l'utilisationdesources
d'énergierenouvelablesetl'applicationdesmécanismesdeflexibilitéprévusparle
ProtocoledeKyotoetarrêtéRoyalduGouvernementFlamanddu7décembre2007relatifà
l’échangedequotasdegazàeffetdeserre3.
¾ OrdonnancedelaRégiondeBruxelles‐Capitaledu31janvier2008établissantunsystème
d’échangedequotasd’émissiondegazàeffetdeserreetrelatifauxmécanismesde
flexibilitéduProtocoledeKyoto4.
¾ Décretdu10novembre2004instaurantunsystèmed'échangedequotasd'émissiondegaz
àeffetdeserre,créantun»fondswallonKyoto»etrelatifauxmécanismesdeflexibilitédu
ProtocoledeKyoto5,modifiéparledécretdu22juin20066.
1Conformémentàl’article3deladirective2003/87/CE,leterme«quota»désignelequotaautorisantà
émettreunetonned’équivalent‐dioxydedecarboneaucoursd’unepériodespécifiée.Unetonne
d’équivalent‐dioxydedecarboneestunetonnemétriquededioxydedecarboneouunequantitédetout
autregazàeffetdeserreviséàl’annexeIIdeladirectiveayantunpotentielderéchauffementplanétaire
équivalent.
2J.O.,L275du25octobre2003,p.32
3M.B.,27décembre2007
4M.B.,12février2008
5M.B.,2décembre2004,p.80700
6M.B.,12juillet2006

Cestextestraitentdel’octroidesautorisationsd’émettredesgazàeffetdeserre,de
l’élaborationdesplansd’allocationdesquotas,desaspectsliésàlagestiondesquotas
(transferts,restitution,annulation…),desexigencesenmatièredesurveillancedesémissionset
devérificationdesdéclarations,durégimedessanctions…
L’Etatfédéralaquantàluipourtâchedemettreenplaceunregistrenationaldestinéàassurer
lesuividestransactionsportantsurlesquotas,aprèsleurattribution.Ceregistreserviraaussià
suivrelestransactionseffectuéesdanslecadreduprotocoledeKyoto.Ceregistreafaitl'objet
deladécision280/2004/CEduParlementeuropéenetduConseildu11février2004relativeà
unmécanismepoursurveillerlesémissionsdegazàeffetdeserredanslaCommunautéet
mettreenœuvreleProtocoledeKyoto7(voy.aussilesarticles238et239delaloi‐programme
du27décembre2004).
*
Leprésentavisvise,dansleslimitespréciséesaupointIII,àrecommanderauxentreprises
concernéesuntraitementcomptableconformeaudroitcomptablebelgeetsusceptiblede
couvrirlesdifférentesétapesdumécanismemisenplaceparlesdispositionssus‐évoquées.
LaCommissionremercielegroupedetravailcomposédeMmeI.RichelleetdeMessieursJ.
Baeten,J.DeLame,V.Sepulchre,D.Stragier,M.Tas,J.Heylen,T.Charon,P.LongerstaeyetF.
MéanetcoordonnéparM.Y.Stempnierwskypoursaprécieuseassistancedansl’élaborationdu
présentavis.
*
II.Brèvedescriptionpratiquedumécanismedesquotas
LesmécanismesduProtocoledeKyotosontappelésàs'appliqueràpartirdel'année2008,pour
unepremièrepériodedecinqans,de2008à2012.Ladirective2003/87stipulequelesystème
dedroitsd’émissionétaitdéjàd’applicationpourlapériodede2005à2007.
Actuellement,seulledioxydedecarbone(CO2)estviséparladirective.Dansuneproposition
derévisiondeladirective2003/87/CE,ilaétéproposéd’étendresonchampd’applicationà
d’autresgaztelleslesémissionsdeN208.Demême,seuleslesgrossesentreprises,dans
certainssecteursdéterminés,considéréscommeparticulièrem ntpolluants,sontsoumisesau
mécanismedesquotas:énergie,sidérurgie,cimenteries,productiondeverre,depapieret
carton.Dansunepropositionderévisiondeladirective2003/87/CE,ilaétéproposéd’étendre
sonchampd’applicationauxémissionsdeCO2liésauxproduitspétrochimiques,àl’ammoniac
etàl’aluminiumetd’ouvrirdenouvellespossibilitésdestockagegéologiquedeCO2
e
9.
7J.O.,L.49,19février2004
8COM(2008)16–2008/0013(COD)
9COM(2008)16–2008/0013(COD)
AvisCNC179‐1
Novembre2008
2

LaBelgiqueareçuuncertainnombredequotas,quiontétérépartisentrelestroisRégions.
Celles‐cirépartissentlesquotasentrelesacteursconcernéssurleurterritoire10.Cetteallocation
doitêtredéterminéetroismoisavantledébutdelapériodederéférence.
Pourlapériode2005‐2007,auplustardle28févrierdechaqueannée(N),devraitêtredélivré
untiersdelaquantitétotaledequotas.
Apartirdu1ierjanvier2008,auplustardle28févrierdechaqueannée(N),estdélivré,en
fonctiondelaRégion,uncertainpourcentagedelaquantitétotaledequotas.
UnEtatmembrepeutallouerlesquotasgratuitementoumoyennantpaiement.
Pendantlapremièrepériodedetroisansquiacourudu1
er
janvier2005au31décembre2007,
aumoins95%desquotasdevaientêtreallouésàtitregratuit.Pourlapériodedecinqansqui
débutele1ierjanvier2008,lesEtatsmembresallouentaumoins90%desquotasàtitregratuit.
Ladélivrancedesquotasesteffectuéeparleurinscriptionencompteouvertautomatiquement
pourlesexploitants,personnephysiqueoumorale,d’installationsentrantdanslechamp
d’applicationdeladirective,dansleregistrenationalautraversduquelilestpossibled’acquérir
etdecéderdesquotas.Touteautrepersonnephysiqueoumoralepeutaussidéteniruntel
compte.
Le30avrildechaqueannéesuivante(N+1),l’exploitantdel’installationdoitrestituerun
nombredequotascorrespondantauxémissionsréellestotalesdesoninstallationaucoursde
l’annéecivileécoulée.Cesquotasserontensuiteannulés.
L’exploitantquinedisposepasd’unnombresuffisantdequotas:
- pourrapréleverledépassementsurlequotaannuelsuivantdéjàattribuéle28février
(uniquementencasdedépassementlesdeuxpremièresannées)ou
- pourraacquérirdesquotasdemanièredirecteauprèssoitd’unautreexploitant
disposantd’unexcédentdequotas,soitauprèsd’uneentreprisespécialiséedansle
négocedequotassoitsurlemarchébelgeoueuropéendesquotasou
- devrapayeruneamendedontlemontantestde100eurospartonned’équivalent
d’ioxydedecarboneexcédentairesansêtrelibérépourautantdel’obligationde
restituerunnombredequotaségalauxémissionsexcédentaireslorsdelarestitution
desquotasintervenantl’annéesuivante(N+2).
10Loidu11avril2003portantassentimentàl'Accorddecoopérationentrel'Etatfédéral,laRégion
flamande,laRégionwallonneetlaRégiondeBruxelles‐Capitalerelatifàl'établissement,l'exécutionetle
suivid'unPlannationalClimat,ainsiquel'établissementderapports,danslecadredelaConvention‐cadre
desNationsUniessurlesChangementsclimatiquesetduProtocoledeKyoto,concluàBruxellesle14
novembre2002,M.B.15juillet2003
AvisCNC179‐1
Novembre2008
3

Lapossibilitédereporterunexcédentdequotassurlapériodesuivanten’apasétéprévueen
Belgique.
Lesquotassontnormalementtransférables.Ilsperdentcependantcettequalitédanscertaines
circonstances.
III.Limitesduprésentavis
LaCommissionestconscientedecequeleprésentavis,émisentrelemomentoùlenouveau
mécanismeeuropéenentreenvigueurmaisn’estpasencoretotalementopérationnelen
BelgiqueetlemomentoùleprotocoledeKyotosortiraseseffets,nepeutenvisagertousles
aspectsdelaproblématiquedesquotasd’émissiondegazàeffetdeserre.
Déjàcertainsopérateursprésententdesproduitsvisantàfaciliterauxexploitantslagestionde
leursquotaspourfairefaceauxsituationsdedéficitetd'excédentdequotas.D'autresproduits
apparaissentsurlemarché,àl'intentiondesinvestisseurs;eneffet,toutepersonnemoraleou
physiquepeutintervenirsurlemarchédesquotas.
Leprésentavisselimiteautraitementcomptabledesquotasd'émissionattribuésouacquispar
desentreprisesindustriellesenraisondeleursactivitésindustriellesetnetraitepasdel'activité
denégocedequotasd'émissioneffectuéepardesentreprisesindustriellesoupard'autres
entreprises.Cetaspectdumécanismedesquotasfera,lecaséchéant,l'objetd'unavisdistinct.
Leprésentavisn’adoncpasl’ambitiondedéterminerdemanièredéfinitiveetexhaustivele
traitementcomptabledetouteslesopérationspouvantportersurdesquotasd’émissiondegaz
àeffetdeserre.
Onobserveraparailleurs(cf.infra)quelamatièren’estàcejourdéfinitivementharmoniséeau
plancomptable,niparunedirective,unrèglementouunerecommandationeuropéenne,nipar
unenormeIAS/IFRSouparuneinterprétationSIC/IFRIC.
Leprésentavisestdonctoutnaturellementappeléàêtrerevuenfonctiondesdéveloppements
quelamatièrepourraitêtreappeléeàconnaîtreauplancomptablenotamment.
AvisCNC179‐1
Novembre2008
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IV.Traitementscomptablessusceptiblesd’êtreenvisagés
Del’avisdelaCommission,l’examendeladoctrinecomptableenlamatièrerévèlequele
mécanismedel’octroidequotasd’émissiondegazàeffetdeserrepeut,enthéorie,êtretraité
comptablementparlesentreprisesindustriellesselontroismodesdistincts.
Cestroismodessontdécritsci‐après.
1. IFRICInterpretation3EmissionRights
L'IASBaémisle2décembre2004l'Interpretation3EmissionRightsquitraitelesquotas
d’émissiondelamanièresuivante:
¾ Lesquotasd’émissionacquissurlemarchéouobtenusdesautoritéspourunmontant
inférieuràleurjustevaleur11
(parexempleàtitregratuit)sontcomptabilisésàl’actifautitre
d’immobilisationsincorporellesconformémentàlanormeIAS38.
¾ S’ilsontétéacquissurlemarché,ilssontévaluésàleurcoûtd’acquisitionlorsdeleur
comptabilisationinitiale.S’ilsontétéobtenuspourunmontantinférieuràleurjustevaleur
(parexempleàtitregratuit),ilssontévaluéspourleurjustevaleur.
¾ UnesubventionpubliqueestcomptabiliséeconformémentàlanormeIAS20pourla
différenceentrelemontantinférieuràlajustevaleurauquellesquotasd’émissionontété
obtenus(parexempleàtitregratuit)etleurjustevaleur.Lasubventionestcomptabilisée
commeunproduitdifféréaubilanetensuitepriseenrésultatssurunebasesystématique
surlapériodeconcernéeparlesémissionsauxquellesserapportentlesquotas.
¾ Uneprovision(IAS37)estconstituéeaufuretàmesuredesémissionseffectuéesafinde
traduirel’obligationderestituerdesquotasd'émissioncorrespondantauxémissions
effectuées.Elleestévaluéeàlameilleureestimationdeladépensenécessairepourrégler
l’obligationactuelleàladatedubilan(clôturedel’exercice).Ceseragénéralementlavaleur
demarchédunombredequotascorrespondantauxémissionseffectuéesàladatede
clôture.
¾ Selonl’IFRIC(BC19àBC21),lesquotasd’émissionnepeuventêtreamortismaisdoivent
fairel’objetdutestdedépréciationprévuparlanormeIAS36,cequiconduiraàla
comptabilisationdepertesdevaleursilavaleurcomptabledesquotasd’émissionest
supérieureàleurvaleurrecouvrable.
11Lajustevaleurd'unactifestlemontantpourlequelcetactifpourraitêtreéchangéentrepartiesbien
informées,consentantesetagissantdansdesconditionsdeconcurrencenormale.
AvisCNC179‐1
Novembre2008
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