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Ministère de l’enseignement supérieur et de la recherche
Chérif-Jacques ALLALI
Séminaire
du 20 au 22 mai 2010 à l’ISCAE de Casablanca
Consolidation des comptes
(Extrait du cours 2009-2010 de l’UE 214 « Comptabilité et audit » de l’Intec)
Institut National des Techniques Economiques et Comptables
40, rue des Jeûneurs
75002 PARIS
htpp://intec.cnam.fr
2 CONSOLIDATION
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NOTES LIMINAIRES
1. Cet extrait du cours de Consolidation de l’UE 214 « Comptabilité et audit » de l’INTEC a pour objet de
présenter les règles et les méthodes applicables aux comptes consolidés, selon la réglementation française. Il
s’appuie principalement sur les dispositions légales et réglementaires du code de commerce et sur le
règlement n° 99-02 du 29 avril 1999 relatif aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises
publiques.
2. Ce cours n’aborde pas l’évaluation financière des sociétés et des groupes en normes IAS/IFRS, celle-ci étant
incluse dans la partie « Information comptable et management financier » du programme de l’UE 4
« Comptabilité et audit » du DSCG.
3. Ce cours est à jour au 1er septembre 2009.
4. Liste des abréviations utilisées :
art. L …-.. Article du code de commerce (partie Législative)
art. R …-.. Article du code de commerce (partie Réglementaire)
§ … Paragraphe du règlement n° 99-02 du CRC
CNC Conseil National de la Comptabilité
CRC Comité de la Réglementation Comptable
IAS International Accounting Standard
IFRS International Financial Reporting Statement
IS Impôt sur les sociétés
PCG Plan Comptable Général (Règlement n° 99-03 du CRC)
Règlement n° 99-02 du CRC Règlement du 29/04/99 relatif aux comptes consolidés des sociétés
commerciales et entreprises publiques modifié par les règlements du CRC
n° 2000-07, n° 2002-12, n° 2004-03, n° 2004-14, n° 2005-10, n° 2008-03
et n° 2008-10.
Règlement n° 99-03 du CRC Règlement du 29/04/99 modifié par les règlements du CRC n° 99-08,
n° 99-09, n° 2000-06, n° 2002-10, n° 2003-01, n° 2003-04, n° 2003-05,
n° 2003-07, n° 2004-01, n° 2004-06, n° 2004-07, n° 2004-08, n° 2004-13,
n° 2004-15, n° 2005-09, n° 2007-02, n° 2007-03, n° 2008-01 et n° 2008-15.
5. Depuis le décret n° 2010-56 du 15/01/10, c’est l’Autorité des Normes Comptables, née de la fusion du
CNC et du CRC, qui est chargée de la réglementation dans le domaine de la comptabilité privée.
CONSOLIDATION 3
Auteur : Chérif-Jacques ALLALI – INTEC-CNAM
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
INTRODUCTION
Pour éviter tout risque de confusion entre la réglementation française et les normes internationales
IAS/IFRS, la terminologie employée dans le présent cours est exclusivement celle qui est utilisée
dans le code de commerce et dans le règlement n° 99-02 du CRC.
La normalisation comptable française est en profonde mutation depuis de nombreuses années et elle
s’inscrit dans la logique d’une convergence avec les solutions retenues par les normes IAS/IFRS.
Cette tendance semble s’accélérer depuis ces dernières années. En conséquence, les comptes
consolidés en normes françaises se rapprochent de plus en plus, directement et indirectement, des
comptes consolidés établis selon les normes internationales IAS/IFRS :
- directement : par les règlements spécifiques du CRC qui ont modifié le règlement n° 99-02 relatif
aux comptes consolidés des sociétés commerciales et entreprises publiques ;
- indirectement : par les règlements du CRC qui ont modifié le règlement n° 99-03 relatif au Plan
comptable général applicable dans les comptes individuels.
La structure de ce cours permet d’aborder l’étude de la consolidation des comptes de manière
progressive, méthodique et approfondie. De nombreux exemples sont proposés et exploités afin de
rendre plus claire l’application des règles et méthodes présentées dans le cours.
4 CONSOLIDATION
Document de travail réservé aux élèves de l’Intec – Toute reproduction sans autorisation est interdite
PLAN DU COURS
TITRE 1. PÉRIMÈTRE DE CONSOLIDATION…………………………………………......
6
CHAPITRE 1. CADRE LÉGAL ET RÉGLEMENTAIRE………………………………………..
6
Section 1. Obligation d’établissement des comptes consolidés………………………….....
6
Section 2. Composition de l’ensemble à consolider………………………………………...
6
Section 3. Contrôle exclusif…………………………………………………………………
8
Section 4. Contrôle conjoint………………………………………………………………...
9
Section 5. Influence notable………………………………………………………………...
9
Section 6. Notion de groupe………………………………………………………………...
9
CHAPITRE 2. POURCENTAGE DE CONTRÔLE ET POURCENTAGE D’INTÉRÊTS……...
11
Section 1. Distinction entre les notions de contrôle et d’intérêts…………………………...
11
Section 2. Catégories de titres générant des décalages entre contrôle et intérêts…...………
11
Section 3. Règles de calcul dans le cas de liaison indirecte……………………...…………
13
Section 4. Autocontrôle……………………………………………………………………..
19
.
CHAPITRE 3. MÉTHODES DE CONSOLIDATION…………………………………………....
22
Section 1. Principes généraux……………………………………………………………….
22
Section 2. Mise en équivalence……………………………………………………………..
22
Section 3. Intégration proportionnelle………………………………………………………
23
Section 4. Intégration globale…………………………………………………………….....
23
Section 5. Aperçu de la consolidation du bilan et du compte de résultat…………………...
23
Section 6. Introduction à la pratique de la consolidation…………………………………...
30
CHAPITRE 4. CONSOLIDATION PAR PALIERS ET CONSOLIDATION DIRECTE………..
38
Section 1. Principe général……………………………………………………………….....
38
Section 2. Consolidation par paliers………………………………………………………...
39
Section 3. Consolidation directe………………………………………………………….....
45
TITRE 2. OPÉRATIONS DE PRÉ-CONSOLIDATION…………………………………….
50
CHAPITRE 1. RETRAITEMENT OBLIGATOIRE DES DIFFÉRENCES TEMPORAIRES…..
51
Section 1. Impôts sur les résultats et différences temporaires………………………………
51
Section 2. Actifs et passifs d’impôts différés…………………………………………….....
56
Section 3. Traitement comptable des impôts différés……………………………………….
57
CHAPITRE 2. AUTRES RETRAITEMENTS OBLIGATOIRES………………………………..
61
Section 1. Elimination des provisions réglementées………………………………………..
61
Section 2. Elimination des subventions d’investissement…………………………………..
64
Section 3. Retraitement des frais d’acquisition des immobilisations……………………….
67
Section 4. Retraitement de l’impact des changements de méthodes………………………..
72
Section 5. Retraitement des frais d’augmentation de capital……………………………......
73
CHAPITRE 3. RETRAITEMENTS D’HOMOGÉNÉITÉ………………………………………...
77
Section 1. Méthodes d’évaluation et de présentation…………………………………….....
77
Section 2. Méthodes préférentielles…………………………………………………………
78
Section 3. Autres méthodes optionnelles……………………………………………………
95
CHAPITRE 4. CONVERSION DES COMPTES LIBELLÉS EN MONNAIE ÉTRANGÈRE….
100
Section 1. Choix de la méthode de conversion……………………………………………...
100
Section 2. Méthode du cours historique………………………………………………….....
102
Section 3. Méthode du cours de clôture………………………………………………….....
103
Section 4. Comparaison des deux méthodes de conversion…………….…………………..
103
CONSOLIDATION 5
Auteur : Chérif-Jacques ALLALI – INTEC-CNAM
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TITRE 3. OPÉRATIONS DE CONSOLIDATION. …………………………………………...
107
CHAPITRE 1. CUMUL DES COMPTES ET ÉLIMINATION DES COMPTES RÉCIPROQUES....
108
Section 1. Report des comptes retraités…………………………………………………..........
108
Section 2. Elimination des comptes réciproques…………………..…………………………..
111
CHAPITRE 2. ÉLIMINATION DES RÉSULTATS INTERNES…………………………………...
113
Section 1. Principe général………………………………………………………………..........
113
Section 2. Elimination des marges internes sur stocks et sur contrats à long terme…...………
115
Section 3. Elimination des cessions internes d’immobilisations………………………………
117
Section 4. Elimination des dividendes internes (ou intra-groupe)…………………….............
124
Section 5. Elimination des dépréciations internes……………………………………………..
125
CHAPITRE 3. ACTIONS PROPRES ET ACTIONS D’AUTOCONTRÔLE DE LA SOCIÉTÉ
CONSOLIDANTE………………………………………………………………………………….
126
Section 1. Classement dans les comptes consolidés.……………………………………..........
126
Section 2. Partage des capitaux propres de la société consolidante.…………………...………
126
Section 3. Cession des titres de la société consolidante à l’extérieur du groupe………………......
129
CHAPITRE 4. ENTRÉE DANS LE PÉRIMÈTRE DE CONSOLIDATION…………………….....
130
Section 1. L’écart d’acquisition…………………………………………………………..........
130
Section 2. Les écarts d’évaluation……………………………………………………………...
135
Section 3. Première consolidation d’une entreprise contrôlée depuis plusieurs exercices…….
149
.
TITRE 4. DOCUMENTS DE SYNTHÈSE CONSOLIDÉS………………….………………..
153
CHAPITRE 1. BILAN CONSOLIDÉ………………………………………………...……………...
153
CHAPITRE 2. COMPTE DE RÉSULTAT CONSOLIDÉ……………………………...…………...
154
CHAPITRE 3. ANNEXE CONSOLIDÉE…………………………………………………………...
156
Section 1. Informations de caractère significatif…….…………………………………............
156
Section 2. Tableau de variation des capitaux propres (part du groupe)...……………………...
156
Section 3. Tableau de financement par l’analyse des flux de trésorerie...………………..........
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