Ensemble Gérer, piloter et rendre compte Guide des bonnes pratiques à l'intention des associations (de taille modeste) Dernière mise à jour : 09/2014 SOMMAIRE Préface.................................................................................................................................................... 3 Objectifs et presentation du guide ...................................................................................................... 4 Volume 1 – Obligations légales ........................................................................................................... 7 Fiche 1.1 - Principales obligations légales des associations envers les financeurs publics............... 7 Fiche 1.2 - Principes généraux de la comptabilité générale ............................................................... 9 Volume 2 – Gestion administrative des actions............................................................................... 12 Fiche 2.1 - Définir un programme d’actions ...................................................................................... 12 Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un programme d'actions ...................................................................... 14 Fiche 2.3 - La gestion des fonds dédiés ........................................................................................... 20 Volume 3 – Gestion budgétaire et financière ................................................................................... 22 Fiche 3.1 - Principes budgétaires...................................................................................................... 22 Fiche 3.2 - Processus d’élaboration budgétaire................................................................................ 25 Fiche 3.3 - Exécuter le budget .......................................................................................................... 29 Fiche 3.4 - Suivre et réviser le budget .............................................................................................. 31 Fiche 3.5 - Prévisions de trésorerie .................................................................................................. 33 Volume 4 – La comptabilité de gestion ............................................................................................. 36 Fiche 4.1 - La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les partenaires................. 36 Fiche 4.2 - Les méthodes de calcul de coût ..................................................................................... 40 Fiche 4.3 - Les étapes de production de la comptabilité analytique de gestion ............................... 46 Volume 5 – Le contrôle interne .......................................................................................................... 52 Fiche 5.1 - Organisation du contrôle interne..................................................................................... 52 Fiche 5.2 - Le contrôle des achats .................................................................................................... 54 Fiche 5.3 - Le contrôle des notes de frais ......................................................................................... 57 Fiche 5.4 - Le contrôle de la Paie ..................................................................................................... 59 Conclusion ........................................................................................................................................... 61 Bibliographie / Webographie.............................................................................................................. 62 Annexes Annexe 1 – Règlement 99-01 du Comité de la Réglementation Comptable Annexe 2 – Exemple de fiche d'élaboration du budget d'un projet type "Etude" Annexe 3 – Notice explicative de la fiche d'élaboration budgétaire Annexe 4 – Plan comptable simplifié Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 2 PREFACE Les 65.000 associations du Nord Pas de Calais jouent un rôle majeur dans le développement du territoire. Ce partenariat entre institution et associations est essentiel. C’est un travail quotidien de mise en œuvre du service public, afin de favoriser la vie économique, sociale, culturelle dans les territoires. Il est donc essentiel de garantir une qualité de service et de sécuriser la gestion de ces services auprès des publics. Il s’agit donc « ensemble, de gérer, piloter et rendre compte ». La mise en œuvre des politiques de la Région repose sur 3.500 structures, que l’institution finance chaque année, et dont 2/3 sont des associations. Le montant total du financement est de 600 M€, dont 200 M€ sont destinés aux associations. 1 Parmi ces structures, qui emploient 12% des salariés du secteur privé , certaines emploient moins de 15 salariés. C'est à elles que s'adresse cet ouvrage. La raréfaction des financements publics et le renforcement des exigences des financeurs alourdissent les difficultés des associations. De surcroit, la plupart des associations ne disposent pas d'un responsable comptable et financier à temps plein pour faire face à ces situations délicates. Ainsi, dans ce contexte difficile les difficultés de gestion que rencontrent les associations, sont souvent : - l'incapacité à rendre compte précisément des réalisations ; - l'absence de visibilité financière et/ou le manque de ressources financières. Face à ce constat, la Direction du contrôle de gestion de la Région Nord Pas de Calais a souhaité fournir aux responsables associatifs des outils permettant d’alimenter leur pilotage stratégique et d’améliorer le dialogue de gestion avec leurs principaux financeurs. Ce guide est le fruit d’un travail réalisé au sein d’un grand opérateur régional, de la récolte des besoins exprimés auprès des différentes directions de la Région et de la comparaison avec les meilleures méthodes professionnelles. Il a été conçu comme un outil simple et adaptable, permettant aux associations de répondre aux exigences légales et règlementaires de l'utilisation des fonds publics et de piloter efficacement leurs activités et leurs coûts. Son application est fortement recommandée, mais pas obligatoire. Il est composé de fiches pratiques autonomes couvrant l’essentiel des activités d’une association, afin de l'aider à structurer des outils de gestion opérationnelle et financière, notamment pour mettre en œuvre une comptabilité analytique de gestion. Il complète de nombreux ouvrages existants, et notamment le Guide des élus produit par la Direction du contrôle de gestion à destination des élus régionaux. Nous souhaitons qu'il vous soit compréhensible, qu'il vous donne envie de développer un système de pilotage efficace : fiable, cohérent, adapté à vos besoins, qui vous permette d'anticiper les risques financiers et d'éclairer vos arbitrages. N'hésitez pas à vous rapprocher de professionnels, de Commissaires aux comptes et autres réseaux pour progresser dans votre démarche. Note méthodologique Ce guide vise à aider les gestionnaires d’association en leur rappelant de façon simple les principes essentiels qui leur permettent de rendre compte aux collectivités qui les subventionnent. Il ne saurait remplacer l’assistance de professionnels avertis, que ce soit au sein de l’association ou à l’extérieur de celle-ci. Experts-comptables et commissaires aux comptes pourront continuer à apporter un éclairage indispensable au bon fonctionnement de l’association. 1 Source : ACOSS-URSSAF et MSA. Données 2011. Traitement Recherches et solidarités. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 3 OBJECTIFS ET PRESENTATION DU GUIDE Les objectifs et les principes de l'ouvrage Cet ouvrage s'adresse tant aux présidents et aux directeurs des associations qu'aux responsables d’activités et autres gestionnaires, en particulier au sein de structures employant moins de quinze salariés. Il a pour ambition de : Fournir aux associations des leviers d’action pour un pilotage stratégique et opérationnel plus efficient de la structure ; Promouvoir l’utilisation d’outils lisibles facilitant le dialogue de gestion avec les principaux financeurs publics ; Donner davantage de lisibilité et de cohérence aux outils de gestion. Présentation Le guide s'appuie sur le processus classique de pilotage (gestion et anticipation), schématisé ainsi : - Définir le projet associatif - Décliner la stratégie en objectifs opérationnels et en actions - Identifier les risques et les mesures de contrôle - Prévoir les moyens et les coûts Mettre en œuvre Planifier - Rechercher les financements - Organiser les processus - Réaliser les actions PILOTAGE Améliorer Vérifier - Analyser les écarts - Mettre en œuvre les actions correctrices - Vérifier l'atteinte des résultats par rapport aux objectifs - Maîtriser les risques L'ouvrage est composé de 17 fiches organisées en 5 volumes : Le volume 1 rappelle les exigences légales en matière de comptabilité générale et de transparence de gestion. Les volumes 2 et 3 traitent de la gestion administrative, budgétaire et financière des activités de l'association. Ils renvoient à deux catégories d'outils : - Les outils de gestion des actions : fichier de saisie des actions et des intervenants ; enregistrement comptable, outil de suivi des temps ; - Un outil d'arbitrage : le suivi des budgets et financements : Au sein de la structure, la tâche de collecte des données de gestion est essentielle. En effet, ces données alimentent un système d’informations global qui doit être fiable et cohérent. Ainsi, c’est l'arbitrage des dirigeants de la structure qui est facilité par ces données fiables. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 4 Le volume 4 aborde la comptabilité de gestion, analytique, outil précieux permettant le calcul des coûts par activité. Cette méthode vise des objectifs complémentaires : détermination des coûts des activités supports, calcul des coûts des activités principales. Le volume 5 présente les grands principes du contrôle interne, qui permet de sécuriser et de fiabiliser l'information. Il propose quelques outils : fiches de procédures de contrôle des achats, de la paie, des notes de frais. Le rôle des dirigeants Le terme dirigeants associatifs désigne communément les dirigeants élus (Président, membres du Bureau, du Conseil d'administration) et les dirigeants de fait, salariés (Directeur…). Ils diffèrent selon l'organisation des instances dirigeantes retenue par l'association. Au-delà des responsabilités qui incombent aux administrateurs sur le plan juridique, statutaire ou contractuel, il importe qu'ils s'impliquent dans les étapes clés de la gestion. Ils doivent être régulièrement informés des modalités de gestion et des risques encourus. De même, si les dirigeants sont garants du processus des décisions collectives, il leur revient de veiller à une bonne communication avec tous les acteurs concernés, tant au sein des équipes salariées qu'avec les partenaires extérieurs. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 5 Volume 1 Obligations légales Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 6 VOLUME 1 – OBLIGATIONS LEGALES FICHE 1.1 - PRINCIPALES OBLIGATIONS LEGALES DES ASSOCIATIONS ENVERS LES FINANCEURS PUBLICS De la notion de documents budgétaires certifiés L’article R. 212-12 du code des communes pris pour l’application du 5/ de l’article L. 2313-1 du CGCT précise que seuls les organismes soumis à l’obligation de certification des comptes doivent fournir un bilan (ou autres) certifié par un Commissaire aux comptes. Pour les autres organismes, la certification doit être effectuée par le Président. De plus, tous les organismes ne sont pas tenus de se conformer au plan comptable général de 1982. Cela dépend des textes applicables, de la volonté des partenaires financiers ou de l’organisme lui-même. Le Règlement budgétaire et financier de la Région Nord - Pas de Calais, art 21-4, prévoit expressément l’obligation pour l’association recevant des fonds publics régionaux, de produire une comptabilité conforme au Plan comptable général. Toute association bénéficiant de fonds publics est dans l’obligation de se conformer à la réglementation, qui repose sur des seuils (notamment la communication de documents) : Obligations réglementaires en fonction des seuils de financements publics Copie certifiée du budget de l’année en cours Copie certifiée du compte de résultat du dernier exercice connu (année N-1 ou N-2) Convention Commissaire aux Subventions publiques comptes obligatoire cumulées > 75 000 € Financement public ou = à 50% du budget annuel supérieur à de la structure 153 000 € Subvention publique Subvention publique < 23 000 € 23 000 € – 75 000 € OUI OUI OUI OUI OUI OUI OUI OUI NON OUI (personne OUI (personne morale morale de droit de droit privé) privé) OUI (personne morale de droit privé) Compte-rendu financier (dans les six mois suivant la clôture de l’exercice pour lequel la subvention précédente a été attribuée) Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Copie certifiée du bilan du dernier exercice connu (année N-1 ou N-2) Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Au terme de l’exercice Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 7 Principaux textes en matière d'information financière et de contrôle externe Décret du 30 octobre 1935 relatif au contrôle des associations subventionnées Texte ancien mais toujours en vigueur, qui instaure l’obligation pour toute association qui reçoit une subvention publique de fournir ses budgets et comptes à l’autorité administrative. L’organisme peut en outre être invité à présenter les pièces justificatives des dépenses effectuées. Il est ainsi justifié chaque année de l’emploi des fonds provenant de toutes les subventions accordées au cours de l’exercice écoulé. Article L. 432-12 Code Pénal Pour toute subvention à une association : composition du Conseil d’administration et du Bureau (afin de vérifier qu’aucun élu n’a de fonction de responsable et d’éviter des poursuites pour prise illégale d’intérêt). CE Sect. 17 avril 1964, Commune d’Arcueil, Lebon p. 230 Pour toute subvention à une association : procès-verbal des Assemblées générales ou des Conseils d’administration afin de s’assurer de l’existence effective de l’association. Article L. 1611-4 Code Général des Collectivités Territoriales Pour toute subvention : copie certifiée du budget, certifiée par le Président (ou le Commissaire aux comptes pour les organismes recevant un financement public annuel supérieur à 153 000 €). Pour toute subvention : copie certifiée de son compte de l’exercice écoulé, certifié par le Président (ou le Commissaire aux Comptes pour les organismes recevant un financement public annuel supérieur à 153 000 €). Pour les organismes qui tiennent une comptabilité adaptée au Plan comptable général de 1982, il faut entendre par « comptes » l’ensemble des documents de synthèse, c'est-à-dire le bilan, le compte de résultats et l’annexe (Rép. Min. JOAN Q, 5 octobre 1992, p.4621). Pour information, le Règlement budgétaire et financier de la Région Nord – Pas de Calais, art 21-4, pose que « l’association recevant des fonds publics a l’obligation de produire une comptabilité conforme au Plan comptable général ». Pour toute subvention : documents faisant connaître les résultats de l’activité (précisé par la loi n°2000-321). Loi n°87-571 du 23 juillet 1987 Pour toute subvention à une association : extrait du Journal officiel attestant de la déclaration de l’association. Pour toute subvention : statuts et déclarations des modifications apportées. Article L. 4312-1 CGCT - Loi ATR du 6 fév. 1992 Si la subvention > 75 000 € (cumulé) ou égale ou supérieure à 50% du budget : copie certifiée du bilan du dernier exercice connu (année N-1 si bilan communiqué avant le 30 juin, année N2 sinon), à annexer aux documents budgétaires de la Région. Réponse min. publiée au JO le 14/12/1998 page 6852 (question n°14696) Si la subvention est égale ou supérieure à 50% du budget de l’organisme, quelque soit le montant de ce budget, les obligations liées à l’article L. 4312-1 CGCT s’appliquent. Il n’y a pas de seuil minimal. Loi n°2000-321 du 12 avril 2000 Si la subvention > 23 000€ (cumulé) : convention (uniquement pour les personnes morales de droit privé - possibilité de prendre un arrêté pour les personnes morales de droit public). Si la subvention est affectée à une dépense déterminée : compte-rendu financier à rendre dans les six mois suivant la clôture de l’exercice pour lequel a été attribuée la subvention. Arrêté du 24 mai 2005 publié au JO du 29 mai 2005 p.9518 Homogénéisation des modalités de présentation du compte rendu financier prévu par la loi n°2000-321. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 8 FICHE 1.2 - PRINCIPES GENERAUX DE LA COMPTABILITE GENERALE Cadre réglementaire Les associations percevant des fonds publics sont soumises à des obligations de contrôles des comptes. Cependant, la loi de 1901 relative aux associations n’édicte aucune prescription spécifique en matière comptable. Les statuts constituant la règle fondamentale des associations, celles-ci doivent en respecter les incidences comptables. Selon les statuts-types proposés aux associations déclarées, à titre purement indicatif (mais habituellement retenus), « le trésorier rend compte de sa gestion et soumet le bilan à l’approbation de l’assemblée ». Le Conseil National de la Comptabilité a publié le 17/12/1998 un avis relatif au plan comptable des associations. Cet avis a été adopté par le Comité de Réglementation Comptable le 16/02/1999. L’option de mettre en place un plan comptable spécifique n’a pas été retenue : c’est donc un Plan comptable général adapté qui a été privilégié. Aujourd'hui, c'est donc le règlement 99-01 du Comité de la Réglementation Comptable du 16 février 1999, relatif aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations, qui constitue le texte de référence (Cf. Règlement en Annexe 1). On retiendra que : le défaut d’application de la réglementation comptable rendra difficile la certification des comptes par un commissaire aux comptes. En cas de contrôle public, l’organisme pourrait se voir reprocher l’absence de transparence des comptes et l'impossibilité de vérifier la qualité financière des actions subventionnées. Principes généraux La comptabilité est un système d'organisation de l'information financière permettant de saisir, classer, enregistrer des données de base chiffrées et présenter des états reflétant une image fidèle du patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'entité à la date de clôture. Elle permet d'effectuer des comparaisons périodiques et d'apprécier l'évolution de l'entité dans une perspective de continuité d'activité. Plus globalement, la comptabilité est un moyen : de preuves pour informer les associés, les adhérents, les financeurs et les tiers en général. de calcul de l’assiette de différents impôts. Valorisation des flux non facturés Il convient de quantifier au mieux la mise à disposition des moyens matériels et humains, quelle que soit la qualité juridique de la personne morale ou physique les mettant à disposition. Par ailleurs, si le bénévolat est l’un des fondamentaux de la vie associative, il est souvent insuffisamment valorisé. Il est néanmoins possible de valoriser le bénévolat [en Charges et en Produits dans le compte de résultats – cf. guide pratique sur « associations.gouv »]. Principes directeurs du Plan Comptable Général - Donner une image fidèle de l’association Assurer régularité et rigueur Gérer avec la plus grande prudence, en « bon père de famille » Assurer la permanence de la méthode comptable Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 9 Bilan abrégé ACTIF Actif immobilisé Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Immobilisations financières PASSIF Brut Amortissements 20 21 26+27 208 218 29 Net Fonds propres Fonds associatifs et réserves Report à nouveau Résultat de l'exercice 10 11 12 Total 1 : Actif immobilisé Subvention d'investissement 13 Actif circulant Provisions réglementées 14 Stocks et encous Avances et acomptes sur commandes Usagers et comptes rattachés 31 à 37 39 409 Provisions 41 Total 2 42+43+44+45+46 (si débiteurs) Autres Valeurs mobilières de placement Disponibilités Caisse Total 1 49 Fonds dédiés 50 51 53 Dettes Emprunts et dettes assimilées Avances et acomptes clients Fournisseurs et comptes rattachés Total 2 : actif circulant Charges constatées d'avances 48 (comptes débiteurs) Autres Produits constatés d'avance 15 19 16 419 40 42+43+44+45+46 (si débiteurs) 48 (comptes débiteurs) Total 3 Total général Total général Engagements reçus 802 Engagements donnés 801 Compte de résultat abrégé CHARGES PRODUITS N° Compte Charges d'exploitation N° Compte Produits d'exploitation Achats 60 Autres charges externes Impôts et taxes Rémunération du personnel Charges sociales Dotations aux amortissements et provisions Autres charges 61+62 63 641 645+647+648 68+69 (sauf 689) 65 Total des Charges d'exploitation Ventes de marchandises, prod. fabriqués, prestations de services Production stockée Production immobilisée Subventions d'exploitation Dons, cotisations, donations Reprises sur amortissements et provisions Produits liés à des financements réglementaires Autres produits 70 71 72 74 7581 à 7588 78 (sauf 789) 758 (sauf 7581 à 7588) Total des Produits d'exploitation Charges financières 66 Produits financiers 76 Charges exceptionnelles 67 Produits exceptionnels 77 Engagements réalisés sur ressources affectées 689 Report des ressources non utilisées des exercices antérieurs 789 Total des Charges Total des Produits Excédent Déficit Total général Total général Evaluation des contributions volontaires en nature Secours en nature Mise à disposition gratuite de biens et services Personnel bénévole 860 861 864 Bénévolat Prestations en nature Dons en nature Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 870 871 875 10 Volume 2 Gestion administrative des actions Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 11 VOLUME 2 – GESTION ADMINISTRATIVE DES ACTIONS FICHE 2.1 - DEFINIR UN PROGRAMME D’ACTIONS Les étapes de mise en œuvre d'un programme d'action sont successives et font intervenir de multiples acteurs. 1. Détermination du programme d’actions Pour mener à bien la gestion opérationnelle de leur association, les dirigeants (Directeur et/ou Président) doivent déterminer de manière précise le programme d’actions à mener au cours de l’exercice à venir. Le travail d’élaboration de ce programme doit être réalisé avec les responsables d’actions (animateurs ou chargés d’action /de projet /de formation) de l’association. Toutes les informations relatives aux actions sont ainsi recueillies et mises en commun : actions reconduites, nouvelles, potentielles (néanmoins réalistes), de même que les modalités pratiques (travail et temps global requis par action). L’objectif est d’inscrire toutes les actions du futur exercice dans un planning prévisionnel. Ce travail constitue une phase préalable et servira de base à l’élaboration budgétaire. C’est ce programme d’actions détaillé qui est ensuite transmis par les responsables de l’association aux financeurs concernés. 2. Définition de l’orientation générale du programme d’actions Les dirigeants et si possible les financeurs de l’association pourront ainsi favorablement définir et valider les orientations générales du programme d’actions détaillé, qui sera mené effectivement au cours de l’exercice à venir, sous réserve de l’accord des financeurs. Une attention particulière sera accordée lors de la phase "dialogue de gestion", afin de minimiser les risques de décalage de dates entre les échéances théoriques et les échéances effectives de paiement de la subvention accordée. 3. Elaboration budgétaire du programme d’actions Forts de cette orientation générale qui fixe le cadre stratégique et objectif des actions (sens et financements potentiels), les dirigeants de l’association procèdent à l’élaboration budgétaire du programme d’actions détaillé. Cf. Fiche 3.2 – Processus d'élaboration budgétaire. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 12 4. Dialogue de gestion entre l’association et les financeurs Une phase de dialogue de gestion doit être ouverte, à l’initiative de l’organisme demandeur auprès de ses financeurs. Cette phase de dialogue de gestion a pour but de réaliser les ajustements budgétaires devant être réalisés par l’association, afin que sa demande de subvention puisse effectivement être acceptée par le financeur concerné. Ce dialogue de gestion se traduit par des échanges progressifs entre l’association et ses financeurs pour clarifier les objectifs des actions pour lesquelles la subvention est demandée, ainsi que les missions et moyens induits. L’association procède à l’établissement d’une demande de subvention en respectant la formalisation souhaitée par le financeur concerné. Etapes de mise en œuvre du programme d’actions, du point de vue du type d’acteur concerné Financeur Direction de l’association Responsables d’activité / Chargés d'action Responsables financiers / comptable interne Président / Conseil d'administration Proposition d'actions pour l'exercice Orientation générale du programme d'action Etablissement de la déclinaison méthodologique du programme d’actions Estimation d’un portefeuille de j.H requis pour la mise en œuvre des actions Chiffrage budgétaire sur la base des temps de travail communiqués Dialogue de gestion Approbation de l’attribution d'une subvention par l'Assemblée délibérante Confirmation de l’attribution d’une subvention Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 Etablissement d'une demande de subvention Signature d’une convention de subvention 13 FICHE 2.2 - METTRE EN ŒUVRE UN PROGRAMME D'ACTIONS 1. Engagement de l’action Simultanément à l’établissement d’une demande de subvention, les salariés chargés des actions concernées complètent une fiche d’engagement pour chacune des actions. Cette fiche d’engagement sert de cadre au contrôle budgétaire de l’action, au suivi de son déroulement, puis aux contrôles réalisés par les financeurs, a posteriori. La fiche d’engagement de l’action est similaire à la fiche d’élaboration budgétaire (Cf. Fiche 3.2). Les champs d’apport d’informations qualitatives sont simplement rendus obligatoires et doivent faire l’objet d’un détail important. Les principales informations à renseigner sont les suivantes : - Objectif général Objectifs spécifiques Objectifs opérationnels Publics ciblés Contexte et stratégie d’actions Résultat attendus Moyens mobilisés : humains (internes/externes) et techniques (internes/externes) Partenariats prévus dans le cadre de la mise en œuvre Moyens de valorisation de l’action Moyens d’évaluation qualitative et quantitative de l’action Cette fiche d’engagement constituera la référence choisie pour le suivi de la réalisation de l’action. Rigueur, précision et fiabilité sont donc de mise dans la description des informations qualitatives et dans les estimations quantitatives. La fiche doit présenter aussi complètement que possible la méthodologie retenue pour réaliser l’action et les moyens alloués. Il est impératif que les dirigeants de l’association s’impliquent dans l’orientation et la validation de ces fiches. Les salariés chargés des questions comptables et financières doivent être associés en amont de la définition des fiches, afin de déterminer les budgets et les coûts horaires à renseigner pour le suivi des actions, puis leur évaluation finale. Détermination des temps "productifs" Pour déterminer les temps productifs (c.-à-d. hors temps de travail administratif) pour chacune des actions, chacun des responsables d’action détermine le temps nécessaire pour réaliser l’action, au niveau opérationnel. Pour cela, il a besoin de connaître le temps de travail réellement disponible des salariés mobilisés sur l’action (donc hors congés et autres temps non affectables). Le travail avec les collègues en charge des missions administratives s’avère donc indispensable dès l’engagement de l’action. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 14 2. Planification de l’action Elaboration du planning La responsabilité du planning de mise en œuvre incombe aux dirigeants de l’association, qui, partant de l’élaboration budgétaire, établissent un calendrier de réalisation des actions précis et réaliste. Des réunions de planification récurrentes, puis des réunions d'ajustement des plannings sont nécessaires, a minima tous les deux mois, avec les responsables d’actions. Quelques recommandations pour un suivi optimisé : - le planning prévisionnel des prochaines semaines / prochains mois est étudié, de manière à anticiper le besoin en ressources humaines ; - lors de la préparation et le déroulement des réunions de planification, puis l’organisation des actions, un fichier (voire un logiciel) de suivi des temps de travail fiable est nécessaire : o Les informations doivent être mises à jour en amont de chaque réunion ; - Les ajustements de planning sont débattus au cours de la réunion. Les dirigeants arbitrent en cas de conflit de planning (entre actions). A l’issue des réunions de planification, les ajustements du planning prévisionnel sont communiqués au responsable du fichier de gestion des temps de travail pour l'actualisation des données. De cette manière, chaque collaborateur suit son planning prévisionnel de travail avec un horizon minimum de 2 semaines. Déclaration des temps de travail passés Chaque collaborateur d’une association doit déclarer les temps de travail passés sur les actions de manière régulière. Une fréquence a minima bimensuelle voire hebdomadaire est recommandée un intervalle de temps plus important engendrerait très probablement une perte de fiabilité de la base de données de suivi des temps de travail. Un calendrier des dates butoirs doit être établi annuellement par le responsable du fichier/logiciel de suivi des temps de travail, et doit être approuvé par les dirigeants de l’association. L’ensemble des collaborateurs doit être tenu informé de ce calendrier. Le suivi des temps de travail La garantie d’une gestion rigoureuse et régulière des activités d’une association réside dans le suivi des temps de travail passés. En effet, la principale unité d’œuvre étant souvent le jour /homme, la gestion des actions est indispensable. Elle repose sur la planification de chacune des actions, et plus précisément sur l’élaboration, le suivi et la mise à jour du planning. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 15 Voici un modèle de note interne pouvant être adressée aux collaborateurs afin de leur rappeler l’indispensable rigueur à observer dans la mise à jour des temps de travail passés. Une relance auprès des collaborateurs, relative à leur déclaration des temps, est nécessaire en amont de chacune des dates butoirs de la planification des actions. DECLARATION DES TEMPS DE TRAVAIL PASSES DATE : |_____|_____|_____| RELANCE /NOTE INTERNE N° ____________ A l’ensemble des collaborateurs : Voici le calendrier des dates prévisionnelles de déclaration des temps passés pour l’exercice _____________. Je vous rappelle que le respect de ce calendrier est indispensable à la prévision de nos activités. Prochaine date limite de déclaration des temps passés : |_____|_____|_____| La direction générale / Le directeur <fichier joint : calendrier des dates butoirs de déclaration des feuilles de temps passés> Quelques règles de base pour un suivi informatisé des temps de travail Un suivi informatisé des temps de travail repose sur un mode opératoire pratique permettant à l’ensemble des collaborateurs d’accéder facilement aux règles de base des déclarations des temps passés. Le responsable du fichier/logiciel de suivi des temps de travail pourra formaliser des règles de fonctionnement et informations utiles dans un suivi des temps, à l’attention des salariés : - La périodicité de saisie (semaine, quinzaine, mois) ; - Le rappel des dates butoirs de déclaration des temps de travail ; ex : fin de période + 1 jour ; - Le nombre d’heures journalières maximales autorisées pour la gestion d’une action : le collaborateur déclare le temps réellement travaillé durant son activité, selon les spécificités de l’association, en conformité avec la règlementation du travail. - Les codes attribués à chaque dossier ou action ; - Les codes horaires « administratifs » relatifs notamment aux données suivantes : o congés payés, RTT, maladie, absence non autorisée, o formation externe, formation interne, o temps administratif comptable o temps administratif juridique o réunion administrative o réunion interne action ; o … - Les modalités pratiques d’utilisation de l’outil informatique de saisie des temps de travail : o la manière de renseigner la feuille de temps pour tout nouvel utilisateur ; o le mode de connexion au logiciel / d’accès au fichier ; o les coordonnées de l’administrateur du logiciel/fichier. - Les modalités d’ouverture et de fermeture des codes (à réserver au responsable du fichier/logiciel) ; Le responsable du fichier/logiciel pourra sensibiliser ses collègues par une courte formation pratique, à ces règles de suivi et de déclaration des temps passés. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 16 Paramétrage du logiciel/fichier de suivi des temps Il est important de créer un lien entre et la comptabilité analytique, c’est-à-dire entre la saisie des temps de travail (ou le logiciel de suivi des temps) et l’organisation de la comptabilité analytique. En effet, il est vivement conseillé de créer des codes d’imputation de temps en cohérence avec les unités fonctionnelles existantes (centres d’activités ou de coûts) au sein de la comptabilité analytique. Ceci permettra notamment de réaliser un suivi des temps passés de manière plus précise et plus fiable. Ainsi, chaque (code d’) imputation des temps de travail doit pouvoir être déversé sur un axe analytique existant (Cf. Fiche 4.1 – La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les partenaires : principes d’affectation des charges et des produits sur un axe analytique). Exemple de feuille de déclaration des temps, réalisée par les salariés sur chaque action : Nom du collaborateur Mois Année 1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 … … … … … … … … … … … … 29 30 31 … … … Total Axe 1 Action 1.1 Action 1.2 Action 1.2 … Axe 2 Action 2.1 Action 2.2 … Code horaire administratif … Total Contrôle durée max /j Date Signature Suivi et mise à jour du planning Les temps de travail passés étant renseignés par l’ensemble des collaborateurs, un suivi de la réalisation du planning prévisionnel est nécessaire pour consolider les informations. Le responsable du suivi des temps est garant de l’intégrité et de la mise à jour du planning. Concrètement, les tâches de suivi et de mise à jour du planning : - Le responsable du suivi des temps réalise le reporting bimensuel voire hebdomadaire (en fonction de l’activité) à destination des dirigeants de l’association ; - Ce reporting doit faire apparaître les temps prévus par action et les temps consommés à date. Il est utile également d’y inclure les temps prévisionnels restant à passer sur chaque action ; - La revue de ce reporting avec la Direction de l’association enclenche des plans d’actions correctrices, en cas de dérive des temps de travail saisis par rapport au planning ; - Ce suivi du planning régulier alimente le suivi budgétaire et facilite la gestion des activités. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 17 3. Suivi de la réalisation de l’action La conduite d’une action requiert un suivi budgétaire tout au long de sa durée de vie opérationnelle, afin d'éviter les dérives budgétaires. Dans le cadre spécifique des associations, ce suivi permet également de : - contrôler précisément la consommation de la subvention octroyée, en financement de tout ou partie de l’action ; - connaître rapidement, et dans le détail, la constitution des fonds dédiés lors de la clôture annuelle des comptes de l’association, et leur reprise sur l’exercice comptable suivant. Il est donc nécessaire de saisir à intervalles réguliers les données de réalisation de l’action dans un fichier dédié. La fiche de suivi budgétaire de l’action (Cf. Fiche 3.2 - Processus d'élaboration budgétaire) peut servir de modèle pour formaliser une fiche de suivi de l’action. 4. Suivi des subventions octroyées pour financer les actions La majorité des associations est partiellement ou principalement financée par des fonds publics octroyés par l’Etat, par ses établissements publics ou par les collectivités territoriales. Dans le cadre de la mise en place de conventions pluriannuelles d’objectifs et de moyens (CPOM) entre ces acteurs et leurs financeurs, le fléchage des subventions devient de plus en plus complexe et nécessite notamment la mise en place et le respect de règles d’une gestion optimisée, en conformité avec la règlementation en vigueur. Principes de comptabilisation d’une subvention La comptabilisation des subventions de fonctionnement est couverte par les conventions comptables suivantes (extraits du Francis Lefebvre Associations 2012/13) : - Date du fait générateur : date de signature de la convention d’attribution. - Date de clôture : Comptabilisation des « ressources affectées par les tiers financeurs à des projets définis qui n’ont pu être utilisés conformément à l’engagement pris à leur égard » (définition des fonds dédiés par arrêté du 8-4-1999 art.3). Le schéma d’écritures comptables d’une subvention Pour rappel, une subvention doit faire l’objet d’une comptabilisation selon un schéma d’écritures bien précis. Exemple : - Une association s’est engagée à réaliser une action, et sollicite pour cela une subvention à hauteur de 750 000 €. - A la date de versement#1, le comptable constate que le compte bancaire de l'association a été débité de 400 000 € par le financeur sollicité. - Puis l'association signe la convention d'attribution de la subvention de 750 000 €. - A la date de versement#2, avant la fin d’année, le comptable constate que le compte bancaire a été débité de 150 000 € par le même financeur. - A la clôture annuelle des comptes, l’association n’a pas finalisé son action (prévue pour un montant de 750 000 €). En analysant ses outils de suivi, le comptable de l’association estime à 221 000 € la part de l'action restant à réaliser (y compris les charges de personnel). Il devra donc enregistrer la part des ressources non encore utilisées en « fonds dédiés ». Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 18 Les écritures comptables seront les suivantes : Illustration de comptabilité en partie double, car l'enregistrement des écritures est inscrit dans deux comptes (au moins) : un compte débité, et un compte crédité Numéro de compte : 512x – Banque Ecriture au Débit : 400 000€ Numéro de compte 4419 – Avances sur subventions futures Ecriture au Débit : 400 000€ D C Date versement 1 512x – Banque 400 000 4419 – Avances sur subventions futures 400 000 441x – Subventions en attente de versement 750 000 Date signature de la convention attribution 400 000 741xx – Subvention de fonctionnement 750 000 4419 – Avances sur subventions futures 400 000 512x – Banque 150 000 Date versement 2 441x – Subventions en attente de versement 150 000 689xx – Dotations aux fonds dédiés Date clôture 221 000 194xxx – Fonds dédiés 221 000 La balance générale reflète à tout moment la réalité comptable de l’association. Illustration : D C Solde 194xxx – Fonds dédiés 0 221 000 (221 000 ) 441x – Subventions en attente de versement 750 000 550 000 200 000 4419 – Avances sur subventions futures 400 000 400 000 0 512x – Banque 550 000 0 xxx 689xx – Dotations aux fonds dédiés 221 000 0 221 000 741xx – Subvention de fonctionnement 0 750 000 (750 000) A mettre à jour en fonction des paiement s effectifs pour la réalisation du programme La comptabilité analytique des subventions doit quant à elle refléter la réalité économique de chacune des actions d’un programme. Ceci signifie que lors de la comptabilisation de la subvention au compte de produits #741xxxx, une ventilation analytique doit être effectuée, afin de répartir le montant global de la subvention tel que cela est précisé au sein de la convention d’attribution signée avec le financeur. Attention : si la convention d’attribution stipule clairement les montants accordés individuellement pour chacune des actions, l’association ne doit pas ventiler elle-même le montant global de la subvention. Cette notion doit être abordée dès l’entame du dialogue de gestion avec le financeur concerné. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 19 FICHE 2.3 - LA GESTION DES FONDS DEDIES L’utilisation de fonds dédiés reste soumise à avis et autorisation des financeurs concernés. Leur principe de gestion nécessite un suivi rigoureux des dépenses et des dépenses attribuées à chaque action. Le fonds dédié représente la part non utilisée du financement attribué à une action de l’exercice. L’association met alors en report ce financement, pour couvrir les charges qui seront engagées en N+1 pour la finalisation de cette action. Lors de la préparation de la clôture comptable annuelle, un point global sur l’ensemble des actions en cours de réalisation, engagées avant la date de clôture de l’association, et dont la date d’aboutissement est prévue sur l’exercice suivant doit être réalisé entre le Responsable Administratif et Financier et les dirigeants. Cette analyse pourra être facilitée grâce aux outils mis en place : les fiches budgétaires de suivi des actions ainsi que les prévisions de planning pour la finalisation des actions du programme. Pour chaque fonds dédié, un détail justifiant de la production future devra être formalisé, en précisant : - Le temps restant à passer par personne, avec un chiffrage au taux individuel ; Les achats de prestations directes pour l’action, le cas échéant ; Les frais généraux attribués à l’action et couverts par le fonds dédié. Suite à ce point de situation, une dotation doit être comptabilisée au compte de charges #6894xx de la balance générale. Cette écriture doit également faire l’objet d’une ventilation analytique en fonction des montants relatifs à chacune des actions concernées par une dotation aux fonds dédiés Définition des fonds dédiés 2 « Les fonds dédiés sont les rubriques du passif qui enregistrent, à la clôture de l’exercice, la partie des ressources, affectées par des tiers financeurs à des projets définis, qui n’a pu encore être utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard. ». Le planning budgétaire de l’année N+1 doit prendre en compte le temps qu’il faudra consacrer à la finalisation du programme de l’année précédente. Ce temps en report sera donc déduit du temps de production prévu pour l’année N+1 et réduira à due concurrence les demandes de financement pour l’année N+1. 2 Le Comité de la réglementation comptable – Bulletin Officiel n° 118 - Règlement N° 99.01 du 16 février 1999 relatif aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations et fondations – Article 3 Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 20 Volume 3 Gestion budgétaire & financière Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 21 VOLUME 3 – GESTION BUDGETAIRE ET FINANCIERE FICHE 3.1 - PRINCIPES BUDGETAIRES Définition du budget Le budget est une représentation chiffrée du programme d'activités de l’association pour une période er donnée correspondant à l’exercice comptable, et qui s’étend généralement du 1 janvier au 31 décembre. Il constitue un acte de prévision d’activités et de coûts à moyen et court termes. « Le budget vise à s’assurer que les ressources de l’entreprise sont utilisées avec efficience pour atteindre les objectifs stratégiques qu’elle s’est fixée ». Robert N. Anthony – Harvard Business School. Il comprend des dépenses et des recettes : Dépenses - dépenses relatives à la réalisation du programme d’action de l’exercice en cours ; - dépenses relatives au fonctionnement de l’association (loyers, assurances, charges d’entretien…).. Recettes - vente de prestations (compte 70) - subventions (compte 74) - cotisations (compte 75) - dons (compte 75)… Le budget de l’association est la consolidation d’un ou de plusieurs budgets correspondant aux différentes actions menées, ainsi qu'aux activités supports permettant de les réaliser : administration, ressources humaines, finances…. Le budget prévisionnel, établi à l'avance, permet de s'assurer que les recettes prévues couvrent les dépenses nécessaires à la réalisation des actions, et d'anticiper éventuellement les besoins en financement. Il constitue une pièce maîtresse des dossiers de demande de subvention, ainsi que des demandes de crédit bancaire à court, moyen ou long terme. C'est une prévision du compte de résultat comptable. Il correspond théoriquement à l'autorisation de dépenses maximales à engager. Les charges d'amortissement des investissements pour la période considérée (tranche annuelle de l'amortissement d'un ordinateur, de logiciels…) s'ajoutent au budget prévisionnel des dépenses réelles, et un plan de financement des investissements doit figurer en annexe. Il convient également de valoriser dans la mesure du possible, les "contributions volontaires en nature", selon les règles conventionnelles (le bénévolat et les mises à disposition gratuites (salles, matériel…) - Cf. Fiche 1.2 - Principes généraux de la comptabilité générale). Enfin, si le budget prévisionnel peut être établi sur plusieurs années pour davantage de visibilité, il faut garder à l'esprit que même dans le cadre de conventions pluriannuelles, les collectivités ne peuvent voter que des engagements de crédits annuels (règle de l'annualité budgétaire). Le budget et sa gestion prévisionnelle Le budget doit être : - réaliste et sincère dans les prévisions, tant en dépenses qu'en recettes ; - équilibré (total des dépenses = total des recettes) ; - calibré à hauteur des capacités opérationnelles et financières de l'association. Important : les budgets votés par les collectivités étant annuels, l’association doit être vigilante au suivi des paiements dans le cadre de conventions annuelles, et aux délais de paiement. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 22 Gouvernance budgétaire : les rôles dans le processus budgétaire Les organes participant activement au processus d’élaboration et de validation du budget sont les suivants : Acteurs de l’association Rôle Equipe de direction Préparation d'un projet de budget à partir des orientations générales du programme d'action Conseil d'administration / Présidence Approbation du projet de budget Responsable administratif et financier Participation à la consolidation des budgets établis par les responsables de service/d'action Directeur Arbitrage (si nécessaire) des confrontations entre les prébudgets et le budget global Responsables de service/d'action Elaboration du budget du service/de l'action NB : d’autres acteurs et salariés de l’association peuvent également être sollicités. Cette liste n’est pas exhaustive et doit être adaptée en fonction de l’association. Processus budgétaire général : plusieurs élaborations et ajustements Une combinaison des approches du « Haut vers le Bas » et du « Bas vers le Haut » constitue l’une des approches les plus fonctionnelles et impliquant une phase importante de dialogue. Approbation du projet de budget global Etablissement d’un budget consolidé global Consolidation des pré-budgets complets Elaboration de prébudgets complets Direction Générale Note d’ajustements Confrontation des pré-budgets consolidés avec le budget global + Phase de dialogue Conseil d’administration Etablissement d’un projet de budget global définitif Direction Financière Responsables de services / d’actions Note d’ajustements Itérations possibles Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 23 Calendrier-type de mise en œuvre : une vigilance indispensable pour éviter les dérives de calendrier ! Le processus d’élaboration budgétaire doit nécessairement être achevé avant le début de l’exercice concerné, afin de ne pas bloquer le fonctionnement de l’association et permettre l’engagement des dépenses. Au cours d’un exercice budgétaire donné, le processus d’élaboration doit donc être lancé suffisamment tôt, afin de : - pouvoir être examiné et adopté dans les délais légaux par le Conseil d’administration ou la Présidence de l’association ; laisser aux financeurs sollicités les délais suffisants leur permettant de se prononcer sur les projets inclus dans le budget. En tenant compte des contraintes de temps ci-après, nous recommandons que le processus soit er engagé au plus le tard le 1 octobre de chaque année, le temps de : - collecter les propositions budgétaires ; traiter les données collectées ; acheminer les documents aux membres des organes sollicités. Exemple de calendrier : Etape Dates limites Responsable Elaboration des instructions préparatoires du budget 01-oct Responsable administratif et financier Propositions des pré-budgets de services 01-nov Responsables de services Consolidation budgétaire 10-nov Responsable administratif et financier Arbitrage des propositions 15-nov Directeur Etablissement du projet de budget 01-déc Responsable administratif et financier Approbation du budget 30-déc Conseil d'administration / Présidence Mise en œuvre 01-janv Responsable administratif et financier Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 24 FICHE 3.2 - PROCESSUS D’ELABORATION BUDGETAIRE Selon la nature des activités de l'association, sa taille et/ou la présence de salariés, il existe de nombreuses manières d'établir des prévisions. La plus simple, la plus répandue mais la moins fiable, se fait à partir du compte de résultat réalisé l'année précédente : l'association estime poste par poste, les évolutions attendues pour la période à venir et actualise les chiffres réalisés. Une autre méthode, plus recommandée, consiste à établir les prévisions à partir des unités d'œuvre retenues par action (nombre et coût standard estimé). S'agissant de l'unité d'œuvre en jour.homme, le coût standard peut être établi par type de poste (ex : coût standard d'un poste de direction ; coût standard d'un chargé d'étude ; coût standard d'un assistant). Quelle que soit la démarche retenue, elle doit être précise, rigoureuse et adaptée aux spécificités de l'association. Le budget de l'année N doit tenir compte des objectifs restant à réaliser de l'année N-1. Le processus décrit ci-après prend l'exemple des prévisions à partir d'une estimation des temps de travail sur chaque action. Instructions préparatoires Les instructions préparatoires ont pour objectif d’aider les responsables à mieux préparer leur budget annuel. Elles permettent de : - Rappeler les responsabilités de chacun dans le processus d’élaboration budgétaire ; Donner les directives sur les orientations de la politique budgétaire de l’exercice à venir ; Déterminer les conditions de forme à respecter dans la soumission des propositions ; Fixer les délais de rendu des propositions de budget. Elles sont élaborées à partir de l’exploitation des différents rapports et des programmes d’activité, et transmises sous la forme de note de service préparée par le responsable administratif et financier, puis signée par la Direction. Cf. proposition de canevas joint ci-dessous : Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 25 INSTRUCTIONS PREPARATOIRES BUDGETAIRES DATE : |_____|_____|_____| NOTE DE SERVICE N° ____________ A tous les Chefs de service Voici les informations vous permettant de mieux préparer le budget de l’exercice _________ pour les actions qui vous concernent. Responsabilité Chaque service porte l’entière responsabilité de la qualité de la préparation du budget dont il assurera l’exécution. Votre responsabilité est engagée par cet exercice de programmation qui doit éviter aussi bien les excédents que les insuffisances de ressources au cours de l’exercice à venir. Directives <Préciser ici les aspects sur lesquels l’accent devrait être spécialement mis au cours de l’exercice à venir pour les actions mises en œuvre par les services opérationnels>. Présentation des propositions Chaque service utilisera les fiches d’élaboration budgétaire prévues à cet effet pour la préparation des propositions. L’évaluation des dépenses repose sur : une prévision fidèle des activités en volume, une valorisation précise des coûts induits par les actions. Les actions non terminées en fin d’exercice doivent être limitées. Les nouvelles actions devront tenir compte du programme pluriannuel convenu. Les valorisations doivent inclure les taux prévisionnels d’inflation, ainsi que les augmentations ou les diminutions pouvant concerner les actions. Date de dépôt des propositions er Les propositions budgétaires doivent être finalisées au plus tard le 1 novembre, délai de rigueur. Les responsables prendront les dispositions nécessaires pour respecter ce délai. Toute proposition parvenue après cette date exposera le responsable de service à des sanctions réglementaires <prévoir une liste de sanctions en la matière>. Le Directeur /Le Président Propositions budgétaires Chaque responsable d’activité prépare ses propositions de budget : - en veillant au respect des règles d’évaluation convenues (coûts type, devis, taux d'inflation par type de dépenses…) en ne considérant que les rubriques de dépenses qui le concernent. Dans le cas d'une prévision des temps de travail à passer, les responsables d’activité doivent, au meilleur de leurs connaissances, proposer un chiffrage des actions à réaliser en jours/homme ainsi que les éventuelles prestations extérieures complémentaires à inclure au budget (conseils divers, impressions, mise en page, relecture…). A titre d'illustration, un canevas de fiche d'élaboration du budget d'un projet type "Etude" vous est fourni en Annexe (fichier "ANNEXE 2 Fiche Elaboration budgétaire Exercice X Action Y.xls"). Dans ce document, chacune des actions doit nécessairement être imputée sur un code projet. Il est accompagné d'une notice explicative (fichier "ANNEXE 3 Notice explicative Fiches élaboration budgétaire.doc") Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 26 Les propositions doivent parvenir à la Direction dans un délai raisonnable pour permettre leur consolidation. Les personnes chargées des questions administratives et financières appuient les autres responsables d’activité de l’association dans leur processus de préparation budgétaire, notamment dans le chiffrage en jours/homme de leurs actions. La valorisation des jours/homme en euros est réalisée au niveau administratif et financier, sur la base d’un coût journalier standard défini sur la base de l’existant. Il peut évoluer en fonction de la qualification des moyens humains nécessaires à la réalisation de l’action. Ainsi, les personnes chargées des questions administratives et financières peuvent établir plusieurs coûts journaliers standards : un pour le personnel type "Direction" (Directeur, Directeur adjoint) ; un pour le personnel type "Chargé de mission" (Chargé d'étude, d'action, d'animation, de formation…), un pour le personnel type "Assistant" (agent administratif…). En revanche, le coût journalier standard d’un type de catégorie de salariés restera unique pour cette catégorie, pour l’ensemble des actions qui pourront être budgétées. Ex : le coût journalier d’un chargé d’action ne pourra différer sur une action A et sur une action B faisant partie in fine du même budget global commun. Sur le plan pratique, le coût journalier devra être indiqué, suite à la communication des coûts standards journaliers à l’ensemble des responsables en charge de l’élaboration budgétaire, directement au sein de la fiche budgétaire de la manière suivante : Qualification des moyens humains internes à disposition de l’association pour réaliser l’action. Nom et prénom des salariés concernés par l’action permettra ultérieurement au Responsable administratif et financier de réaliser des contrôles de cohérences sur la chargeabilité des moyens humains. Consolidation des propositions budgétaires Les personnes chargées des questions administratives et financières centralisent et consolident les propositions budgétaires transmises par leurs collègues dans les délais prévus. Ils procèdent aux vérifications en mettant notamment en œuvre les contrôles de cohérence permettant de s’assurer : - du respect du temps de travail maximal autorisé pour chacun des salarié (chargé d’action/de formation/d’animation) ; de la prise en compte de l’ensemble des Equivalents temps plein (ETP) productifs directs et indirects dans l’élaboration budgétaire globale ; de la prise en compte de l’ensemble des budgets par action dans le budget global consolidé. En cas de besoin, les données reçues sont corrigées. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 27 Arbitrage des propositions budgétaires Une fois consolidées, les propositions sont examinées par une équipe habilitée : Direction, Responsable administratif et financier, Systèmes d’Information, etc. qui effectue des arbitrages. Les amendements sont ensuite communiqués aux responsables d’activité afin d’être pris en compte. Etablissement d’un projet de budget global Les personnes chargées des questions administratives et financières dressent le projet de budget suite à la prise en compte des amendements établis dans le cadre de la réunion d’arbitrage. Approbation du budget Le projet de budget annuel est soumis à l’approbation de l’Assemblée générale ou de la Présidence le cas échéant. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 28 FICHE 3.3 - EXECUTER LE BUDGET Principes d’exécution budgétaire L’exécution du budget consiste en : - la mise en place du budget ; l’encaissement des ressources budgétisées ; l’engagement et le paiement des dépenses budgétisées. Personnel d’exécution du budget Le personnel d’exécution du budget de l’association comprend : - le Directeur, qui approuve l’engagement des dépenses budgétées ; Les personnes chargées des questions administratives et financières, qui assurent le contrôle des dépenses engagées et vérifie le respect des autorisations de crédits budgétaires ; le comptable ou le Directeur, qui exécute le paiement des dépenses à régler. Mise en place du budget Avant tout engagement de dépenses sur le budget approuvé, les salariés exerçant des fonctions administratives et financières, et comptables finalisent le budget : 1. transmission d’un exemplaire du budget aux responsables d’activité ; 2. inscription, dans chaque poste budgétaire figurant au budget, des crédits de dépenses autorisés : préparation d’un bordereau budgétaire (et saisie dans le module budgétaire du progiciel de gestion financière et comptable s’il existe) ; 3. édition des états budgétaires ; ces états constituent les documents budgétaires de référence pour l’engagement des dépenses opérationnelles, par les responsables d’actions. Il est possible de découper le budget annuel en tranches trimestrielles, à condition que les données et les critères le permettant soient disponibles. Ce type de découpage vise à suivre les évolutions et les variations budgétaires de manière trimestrielle ; il correspond à la meilleure pratique existante en la matière. Principe fondamental de l’exécution budgétaire Aucune dépense ne peut être engagée par l’association si elle n’est pas prévue et inscrite au budget. Sinon, il y a lieu de procéder à une révision budgétaire (Cf. Fiche 3.4 Suivi et révision budgétaire). Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 29 Engagement des dépenses Cf. Procédure décrite dans la fiche 5.2 - Le contrôle des achats. Contrôle des dépenses Les personnes chargées des questions administratives et financières exercent de manière systématique un contrôle a priori des dépenses engagées par le Directeur. Il est ensuite nécessaire de procéder à un contrôle a posteriori des dépenses engagées, dans un souci de contrôle interne fiable et efficient. Pour vérification de leur conformité au budget, tous les engagements de dépenses doivent impérativement et obligatoirement être visés, par les personnes chargées des questions administratives et financières. Le contrôle de l’engagement des dépenses est ainsi matérialisé systématiquement. Ceci permet d’éviter d’accorder l’engagement d’une dépense non prévue au budget et/ou pour laquelle les crédits disponibles seraient insuffisants. On peut rappeler que le Directeur reste juge de l’opportunité de la dépense. Paiement des dépenses Cf. Procédures décrites dans les fiches 5.2 – Le contrôle des achats et 5.3 – Le contrôle des notes de frais. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 30 FICHE 3.4 - SUIVRE ET REVISER LE BUDGET Suivi budgétaire La comparaison des données réelles des activités aux données prévisionnelles aboutit régulièrement à des écarts. Ceux-ci proviennent de différences positives ou négatives sur les coûts de réalisation et/ou les volumes d’activité. Des plans d’actions correctifs doivent être établis à temps afin d’éviter les impasses budgétaires et d'anticiper les risques de reversement de subvention aux financeurs. Cette activité de suivi budgétaire est assurée par les personnes chargées des questions administratives et financières et comptables. Afin de limiter au maximum les dérives budgétaires, nous recommandons la mise en place d’un suivi budgétaire trimestriel, sur chacune des actions programmées sur l’exercice et de manière globale. A titre d’aide pratique, le canevas de suivi budgétaire joint ci-dessous vous est proposé : Exercice X - Action Y - Fiche Elaboration + suivi budget - Etude.xlsx La mise en pratique de ce canevas serait la suivante : A sélectionner en fonction du mois d’analyse souhaité. Le renseignement des champs de suivi s’effectue de manière automatique. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 31 A sélectionner en fonction des étapes de réalisation de la tâche et des moyens humains dédiés. Les données mensuelles de jours travaillés sont à renseigner à partir du logiciel/fichier de suivi des temps de travail préalablement contrôlé par le Responsable administratif et financier. Révision budgétaire Le suivi budgétaire permet de comparer les prévisions et les réalisations. Les écarts significatifs doivent être recherchés et analysés. Ils peuvent conduire à réviser le budget, afin de réadapter les ressources accordées aux coûts et aux activités restant à réaliser. Les révisions budgétaires sont généralement autorisées par les organes habilités à approuver le budget initial. Toutefois, il peut arriver que ces organes délèguent temporairement ou de manière permanente leurs pouvoirs de révision à d’autres organes susceptibles d’assurer dans de meilleures conditions ces révisions, en particulier en cas d’urgence. Il est possible que le Directeur soit habilité à procéder, au sein d’un même chapitre budgétaire, à des réaffectations de poste à poste par transfert de ressources. Nous recommandons de limiter le nombre de révisions budgétaires à deux par an. Les budgets révisés doivent être communiqués au personnel d’exécution du budget dans les mêmes conditions que les budgets initiaux. De même, les écarts entre les budgets doivent être analysés ; ils pourront conduire à la mise en œuvre d'actions correctrices. Les budgets initiaux et cette analyse des écarts doivent être archivés sous la responsabilité du Responsable administratif et financier. Ils s'accompagnent du plan de trésorerie, afin d'anticiper et de suivre l'évolution des comptes bancaires de l'association. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 32 FICHE 3.5 - PREVISIONS DE TRESORERIE La construction et le suivi budgétaire de l’activité d’une entité doivent nécessairement s’accompagner d’une gestion active des flux de liquidités. Cette gestion comprend notamment la réalisation d'un plan de trésorerie, dont l’objectif sera de prévoir et de suivre dans le temps les différentiels entre les entrées et les sorties de liquidités par période. Construire un plan de trésorerie Pour faire face à toutes les charges courantes, l’association doit disposer de liquidités, c’est-à-dire d’argent disponible immédiatement. Les problèmes de trésorerie se posent surtout lorsque les entrées d’argent interviennent après l’activité alors qu’il a fallu engager des frais pour la réaliser. Dans ce cas, il faut établir un plan de trésorerie, c’est-à-dire la prévision chiffrée des rentrées et des sorties d’argent en temps réel. Un budget équilibré ne suffit pas pour bien gérer l’année à venir. Il faut payer les échéances au fur et à mesure, mais avoir encaissé au préalable suffisamment de liquidités pour y faire face. Cela se prévoit et permet de ne pas mettre son compte en banque à découvert. Le plan de trésorerie doit lister, par mois d’encaissement effectif, les différents postes générateurs : - de trésorerie positive : o Les subventions o Les ressources propres.. - puis les différents postes de dépenses de trésorerie par mois de décaissement effectif, et cela en fonction des règles de paiement déterminées par la Direction et/ou le Conseil d’administration (ex : 30 jours fin de mois) : o Les salaires o Les charges sociales o Le loyer o Les factures de frais généraux… Ces variations ajoutées au solde de trésorerie de début de période constitueront le solde prévisionnel de trésorerie de fin de période. Un solde positif constituera un excédent de liquidité disponible, un solde négatif sera représentatif d’un manque de liquidité pour assurer le paiement des échéances de la période. Dans ce dernier cas, il conviendra de mettre en place une ligne de crédit bancaire ou de trouver des rentrées de liquidité supplémentaires sur la période concernée. Les bonnes pratiques en la matière consistent à élaborer en début d’année un plan de trésorerie pour une période de 12 mois basé sur le budget de l’activité ainsi que sur le planning de réalisation des actions. Ce premier plan, qui reste théorique lors de son élaboration initiale, permet de prévoir les grands pics de besoins ou d’excédents de trésorerie et en conséquence, de réfléchir en début d’exercice à la meilleure manière de combler les besoins de liquidités de fin de période. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 33 Ce plan va devenir un outil important vis-à-vis des différents financeurs. Il va également permettre de tenir un discours plus clair avec les banquiers pour l’obtention de découverts conjoncturels. Exemple de plan de trésorerie : Le plan de trésorerie est un document vivant qui doit être affiné au moins une fois par mois. La direction administrative doit être en mesure de prévoir précisément sa trésorerie à court terme, c'est-à-dire à trois mois. Pour ce faire, à chaque début de période, le plan initial doit être alimenté avec toutes les échéances d’encaissements et de décaissements confirmées au cours de la période précédente, et ce pour la période en cours et les deux périodes suivantes, soit trois mois : - Mise à jour date de versement des subventions ; Echéances des factures reçues sur la période précédente ; Mise à jour des salaires en fonction des prévisions d’effectifs pour les trois prochains mois ; Prise en compte des investissements confirmés par la Direction ; Prise en comptes des échéances d’impôts et taxes ; Prise en compte du coût des financements mis en place... Le solde théorique de la période précédente sera ajusté des dépenses et encaissements réellement constatés de manière à repartir d’un solde réel de trésorerie en début de nouvelle période. La direction administrative s’attachera alors à expliquer au mieux les écarts constatés sur la période précédente et à en tirer les enseignements utiles à une actualisation plus fine du plan de trésorerie. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 34 Volume 4 La comptabilité de gestion, outil de pilotage et de communication Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 35 VOLUME 4 – LA COMPTABILITE DE GESTION FICHE 4.1 - LA COMPTABILITE DE GESTION, UN OUTIL DE COMMUNICATION AVEC LES PARTENAIRES L’arrêté du 11 octobre 2006 précise le contenu et la forme du compte rendu financier, obligatoire pour les associations bénéficiant de subventions affectées à un projet précis. Ce compte rendu financier, à déposer dans les 6 mois suivant la fin de l’exercice concerné auprès de l’organisme subventionneur, permet d’attester du bon emploi du financement perçu et de la conformité des dépenses effectuées à l’objet de la subvention. Le compte rendu de l’utilisation des subventions induit la mise en place d’une comptabilité de gestion par projets qui répond à des objectifs et à des exigences différents et complémentaires de la comptabilité générale. La comptabilité analytique de gestion permet en effet de déterminer les coûts par secteur d’activité et la contribution du secteur d’activité à la réalisation du résultat global. Analysée par projet, elle vise à justifier les dépenses engagées du fait des subventions obtenues. Elle nécessite de répartir les nombreuses dépenses qui sont communes à plusieurs projets, au moyen de clés de répartition. La comptabilité analytique de gestion s’impose comme un outil de gestion et de pilotage pour toutes les catégories de structures. Il s’agit aussi d’un outil de communication et de transparence en direction des organismes financeurs, qu’ils soient institutionnels ou privés. Ceux-ci ont besoin de décrypter la lisibilité des actions et des activités des associations qui les sollicitent afin de faire coïncider leurs objectifs stratégiques avec les financements attribués. La Comptabilité de gestion devient à ce titre un élément essentiel de la prise de décision stratégique, organisationnelle et opérationnelle. Elle doit permettre de : Parler un langage commun de gestion ; Calculer et maîtriser le coût des activités réalisées au sein d’une structure bénéficiant de financements publics ; Comparer les coûts entre les structures de taille et de périmètre équivalents pour les financeurs ; Effectuer une projection des coûts des nouvelles activités ; Identifier les leviers d’amélioration au sein d’une activité opérationnelle ou administrative ; Evaluer la contribution de chaque pôle à l’équilibre financier global, elle permet le contrôle et le suivi de l’activité ; Piloter l'organisation en continu ; Faciliter les analyses prospectives et la mesure des performances. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 36 Principes généraux Différence entre Comptabilité générale et Comptabilité de gestion La comptabilité générale et la comptabilité analytique (dite de gestion) sont complémentaires et aboutissent au même résultat comptable global. Les charges et les produits constatés en comptabilité analytique de gestion trouvent leur source en comptabilité générale dont ils sont issus. La comptabilité de gestion s’appuie ainsi sur les principes fondamentaux issus des normes comptables, afin de produire une information régulière et sincère permettant de donner une image fidèle de la situation : prudence, comparabilité, permanence des méthodes… Rigide et uniforme Instrument de connaissance du passé Critères de comparaison Comptabilité générale Evolutive et adaptable Instrument de connaissance du présent tourné vers le futur Comptabilité analytique Au regard de la loi Obligatoire Facultative Visions de l'association Globale Détaillée Horizons Passé Présent / futur Nature des flux observés Externes Internes Documents de base Réglementés Non réglementés Classement des charges Par nature Par destination Objectifs Financiers Economiques Règles Rigides et normatives Souples et évolutives Utilisateurs Tiers & Direction Tous les responsables Nature de l’information Précise, certifiée, conforme Rapide, pertinent Apports de la comptabilité analytique de gestion : une comptabilité de pilotage La comptabilité de gestion permet de répondre à toutes les questions concernant l’efficacité et l’efficience entre les ressources de l’organisation et l’ensemble de ses performances Comptabilité de gestion Connaître les coûts Calculer les marges Expliquer le résultat d’un produit ou d’une activité Les activités associatives et leur mode de financement nécessitent : - une connaissance des coûts par centre d’analyse une connaissance des coûts attachés à un financement. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 37 Définitions La comptabilité de gestion peut se définir par ses objectifs : - Calculer les coûts de mise en œuvre des différentes actions composant les programmes d’actions des subventions octroyées par les financeurs publics ; - Permettre aux personnes chargées de la gestion de l’association de fournir des informations de gestion budgétaire et prévisionnelle sur la base des résultats de la comptabilité de gestion ; - Fournir les éléments d’information nécessaires au management pour éclairer les décisions de gestion et d’organisation, tableaux de bord, reporting, coûts cibles, etc. ; - Alimenter le dialogue de gestion des structures avec leurs financeurs. Les méthodes les plus utilisées Coûts Principaux coûts : Le coût complet : comprend l’ensemble des coûts d’un produit ou d’une activité Le coût variable : ne comprend que les charges liées à un produit qui varient avec le niveau de production Le coût fixe : regroupe les charges n’évoluant pas avec le niveau de production Le coût par activité : regroupe les coûts induits par une activité Trois grandes méthodes : La méthode du coût complet : permet de déterminer un prix de vente minimum pour un produit La méthode des coûts partiels : fait intervenir les coûts variables et fixes pour déterminer le seuil de rentabilité La méthode de la gestion par activités (méthode ABC) : lecture de la production en processus et en activités. C'est un outil de management et de prospective. Remarque : le seuil de rentabilité correspond au chiffre d’affaires pour lequel l’entreprise ne réalise ni bénéfice, ni perte. Techniques d'approfondissement Le coût marginal : permet de déterminer le coût d'une unité supplémentaire L'imputation rationnelle des charges fixes dans les coûts Marge Marge = Prix de vente – coût de production Constitue un indicateur de gestion ou de performance pour le service responsable du coût concerné. Sert principalement dans la méthode des coûts partiels Résultat Par produit ou par activité Résultat = Prix de vente du produit - coût de revient Mesure la contribution d’un produit au résultat global de l’entreprise Distinction des coûts et des charges Il convient de distinguer les coûts des charges et des frais. Dans la terminologie comptable, un coût est une somme de charges correspondant soit à un secteur d’activité soit à un stade de production, alors qu'une charge renvoie à une catégorie, définie dans le Plan comptable par un compte à deux chiffres et appartenant obligatoirement à la classe 6 (Comptes de charges). Les frais sont définis par le Plan comptable général comme « des sommes versées ou à verser à des tiers en contrepartie de fournitures, travaux ou services ou avantages. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 38 Principes d’affectation des charges et des produits sur un axe analytique La comptabilité générale permet de classer les charges et les produits par nature : - Quelle est la nature de cette charge ? ex : personnel, fournitures, amortissements … Quelle est la nature de ce produit ? ex : Subvention, prestation externe … La balance comptable présente l’intégralité des charges et des produits d’une structure classée par nature. La comptabilité analytique introduit quant à elle la notion de destination : - Quelle activité consomme cette ressource ? Ex : Activité de lutte contre l’illettrisme / Activité d’aide à l’insertion par l’emploi, - La balance comptable analytique est ainsi destinée à présenter l’intégralité des charges et des produits d’une structure classés par nature et par destination. DESTINATION Comptes N A T U R E 606110 606310 606411 606420 606430 613200 613540 613550 614000 615221 615510 615630 615640 616100 616150 617400 618100 618500 622600 622810 623800 624100 625140 625640 626100 626300 Libellé 31/12/XX Électricité-combustibles Produits d'entretien Fournitures de bureau Petit matériel de bureau Fournitures administrat. Informat. Loyer Location matériel de bureau Location routeur Adsl Charges locatives Sergic Entretien, réparations bâtiments Réparation matériel et outillage Maintenance informatique Maintenance sur autres biens Assurances Extension de garantie sur site Etudes er recherches Documentation générale Colloques - séminaires Honoraires Commission tickets restaurant Dons, divers Transport sur achats Frais de déplacement Frais de mission/repas/ réception Affranchissements Téléphone, télégramme, télex Comptabilité Générale 3 704 775 6 770 1 068 1 382 30 927 8 505 681 5 995 4 554 99 5 704 4 694 1 881 6 937 4 642 450 11 260 105 1 747 72 7 484 708 9 560 5 277 Centre Centre Centre d'Activité A d'Activité B d'Activité C 2 963 620 5 416 854 1 106 24 742 6 804 545 4 796 3 643 59 3 422 2 816 1 129 4 162 4 642 450 11 260 105 - 370 77 677 107 138 3 093 851 68 599 455 20 1 141 939 376 1 387 - 370 77 677 107 138 3 093 851 68 599 455 20 1 141 939 376 1 387 1 747 72 7 484 708 9 560 5 277 Total… T3 704 775 6 770 1 068 1 382 30 927 8 505 681 5 995 4 554 99 5 704 4 694 1 881 6 937 4 642 450 11 260 105 1 747 72 7 484 708 9 560 5 277 Comptabilité Analytique Ce principe d’affectation par destination est fondateur de la comptabilité analytique. La destination peut être tout objet de coût (ou de profit) qu’une association souhaite suivre et mesurer. En fonction de la détermination de cet objet, l’établissement orientera son découpage analytique. En conséquence, le découpage de la structure opérationnelle en axes analytiques (centres d'activités), représente un pré-requis incontournable à l’implantation de la comptabilité analytique. La Direction et la Présidence s’impliquent à définir cette comptabilité de gestion. Principe fondamental de construction d'une comptabilité analytique Solde du compte de Balance générale = ∑ soldes des comptes analytiques. Un déséquilibre indique qu’un ou plusieurs flux financiers n’ont pas été imputés sur un axe analytique. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 39 FICHE 4.2 - LES METHODES DE CALCUL DE COUT La comptabilité analytique permet donc de calculer le coût des actions. Les modèles d’affectation des coûts En comptabilité analytique, il existe trois grands modèles de calcul de coûts : la méthode des coûts complets et la méthode des coûts partiels et la méthode de la gestion par activité. Le modèle préconisé pour l’application d’une comptabilité analytique de gestion s’apparente à un modèle de coût complet. Les subventions octroyées par les financeurs couvrent l’ensemble des moyens nécessaires à la production des actions composant les programmes des conventions, car le montant de la subvention est défini sur la base du budget présenté par la structure. Les différents types de charges Charges variables Charges fixes Charges directes Consommables liés au seul produit Amortissements des moyens de production Charges indirectes Frais liés à plusieurs produits Frais généraux La méthode des coûts complets Cette méthode considère l’ensemble des charges selon la possibilité de les affecter directement ou indirectement au coût que l’on veut calculer. Le coût complet est donc composé de l’ensemble des coûts directs affectables et des coûts indirects répartis et imputés à l’aide de clés de répartition permettant d’aboutir au calcul du coût de revient d’une activité principale ou secondaire de la structure étudiée. La méthode des coûts complets répartit les différentes charges incorporables aux coûts en deux catégories : - Les charges directes, imputables sans ambiguïté. Ex. : le coût d'un stand dans une manifestation. - Les charges indirectes, issues des activités supports, ventilées au moyen de clés. Ex : les charges de l’immeuble abritant l’association à répartir entre les différentes activités. Cette méthode a pour corollaire la définition de deux natures distinctes d’axes analytiques : Axes analytiques principaux ou définitifs (actions) : axe collectant l’ensemble des coûts associés à la production d’une activité principale. Il s’agit des axes analytiques recouvrant les activités subventionnées, destination finale de l’ensemble des charges d’une structure. Axes analytiques auxiliaires (services généraux, administratifs) : axes collectant le coût des activités non principales, appelées activités supports. Elles sont destinées à être réparties vers les axes principaux. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 40 L'incorporation des charges Les charges directes : ce sont des charges qui ne concernent qu’un seul coût. Leur incorporation s’effectue sans difficulté : on les affecte. Ex : matières premières utilisées pour la fabrication, personnel en CDD sur une action précise… Les coûts indirects sont collectés dans des "centres d'analyse" intermédiaires et ensuite répartis au prorata d'une clé de ventilation représentative de la consommation du coût indirect. Charges de la comptabilité générale incorporables Charges directes Affectation Charges Indirectes Répartition Centres d’analyse Coût de revient de l’activité A Imputation Il peut être ouvert autant de centres d'analyse que la complexité de l’organisation, ses activités ou ses besoins d'information le nécessitent. Le coût de production d’une action (charges directes et indirectes) se mesure au moyen d'unités de mesure physique appelées unités d’œuvre. L’Unité d’œuvre mesure la production d’une activité dont on veut calculer le coût unitaire. Ex : l’heure de formation. Son coût se calcule sur le périmètre de l’entité juridique d’une structure, tous comptes de résultat confondus. Le choix des unités d’œuvre La meilleure unité d'œuvre est celle dont la quantité varie, au cours de plusieurs périodes successives, en corrélation la plus étroite avec le total des frais du centre. En principe, un échange avec les responsables opérationnels, conforté par des études statistiques, permet d’identifier les meilleurs inducteurs de coûts. Un bon inducteur devant reposer sur des données fiables et disponibles, le choix final sera donc un compromis. Très souvent, dans la pratique, c'est l'une des unités d'œuvre suivantes qui est utilisée : - L’heure de main d'œuvre, en principe lorsque, dans le centre de travail considéré, il est possible de pointer les temps de travail par agent, ou par équipe ; L’heure machine, lorsque dans le centre de travail considéré, la production est réalisée par une machine (ou par un groupe de machines) ; L’unité de fourniture travaillée ou de produit élaboré (nombre, poids, volume, surface, longueur, ...) La ventilation d’un axe analytique auxiliaire vers les axes analytiques définitifs nécessite de définir une ou plusieurs règles (simples) de ventilation. Ces règles sont appelées clés de ventilation, ou encore clés de répartition. Les clés doivent être pertinentes et signifiantes au regard de l’activité de l’axe considéré. La clé de ventilation permet de ventiler les charges d’une activité, sur les différents axes analytiques bénéficiaires de sa prestation. Une bonne clé de répartition doit refléter le plus fidèlement possible le mouvement qui est l'origine de la dépense. C’est la notion d’inducteur de coût : le facteur explicatif de l'essentiel de la variation des dépenses consommées. Ex : nombre d'heures de travail, nombre de dossiers traités, km parcourus… Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 41 Abordée par activité, la méthode des coûts complets permet à l'association d'identifier précisément le lieu de formation des coûts et d'optimiser sa productivité. C'est la méthode des coûts complets "ABC" La méthode "Activity Based Costing", dit méthode "ABC" La comptabilité par activité est fondée sur la valeur des produits et le coût des activités. Les activités correspondent à l’ensemble des savoir faire nécessaires à la production d’un bien ou d’un service. Cet ensemble constitue un processus. Chaque activité correspond à un savoir-faire homogène. Un produit est issu d’un processus, un processus consomme des activités, une activité consomme des ressources. Que dépensons-nous RESSOURCES Inducteurs de ressources ? Pourquoi le dépensonsnous ? Que faisons-nous ? ACTIVITES Processus Inducteurs d’ activités Pourquoi le faisonsnous ? Un produit OBJETS DE COUTS Un client Un circuit de distribution Fondée sur la description des processus, la méthode ABC a pour objectif fondamental de rattacher directement les ressources aux activités. Elle mesure très précisément les coûts associés aux ressources consommées par les activités qui constituent le processus. C'est une méthode qui pourrait être plus largement utilisée dans les structures associatives, pour les activités qui nécessiteraient d'être décrites sous forme de processus, notamment le protocole de mise en œuvre des actions subventionnées. Elle est cependant longue et coûteuse dans le cadre d’une mise en œuvre à grande échelle. Elle peut plus facilement être utilisée pour des processus isolés. Exemple : calcul du coût d'une recherche bibliographique rare et complexe, suite à une demande de sous-traitance d'un autre opérateur. La description du processus impliquant de nombreux équipements et de multiples opérations manuelles permettra dans ce cas de mesurer un coût bien supérieur au coût moyen de production d’une action calculée par le coût complet classique. L’avantage essentiel de la gestion par activité est qu’elle constitue autant une démarche de calcul de coût fiable et réactive (méthode Activity Based Costing) qu’un outil de management (Actvity Based Management). Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 42 Ressources inducteurs de ressources Facteurs de consommation de ressources Inducteurs de coût Activité transversale de la collectivité inducteurs Inducteurs de pilotage Amélioration des performances d'activité A B M Maîtrise des coûts, des prestations et des autres objets de coût ABC Autres méthodes Deux autres méthodes principales sont à la disposition des responsables d’associations : celle des coûts directs, celle des coûts variables, qui présente l’intérêt de pouvoir déterminer un seuil d’équilibre en prenant en compte les charges fixes de structure. Méthode dite des coûts directs Cette méthode des coûts directs se fonde sur la distinction entre charges directes et charges indirectes. Rappelons que les charges directes sont celles qui concernent un seul des coûts (coûts de revient) recherchés et qui peuvent, par conséquent, lui être facilement et directement affectées. Au contraire les charges indirectes sont celles qui concernent plusieurs coûts ou coût de revient et doivent faire au préalable l’objet d’une répartition dans des sections et ensuite d’une imputation aux coûts et coûts de revient. Dans cette méthode, il s’agit surtout d’incorporer directement au coût de revient le maximum de charges, qu’elles soient variables ou fixes. Cette méthode présente l’avantage de la simplicité, mais attention : elle n’incorpore pas la totalité des coûts. Le coût ainsi calculé ne permet pas d’aboutir à une évaluation des produits nécessaires à l’équilibre. C’est un outil pour la gestion de la production, pas pour définir un prix ou un besoin de subvention. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 43 Méthode dite des coûts variables Cette méthode considère les charges selon leur caractère fixe, variable ou mixte au regard du niveau de la production. Elle consiste à déterminer une marge entre la quote-part de subvention octroyée et les coûts variables d'une activité, mesurant sa contribution à la couverture des charges fixes et à l’obtention du résultat de l’association. Prix de vente du service produit Marge sur coût variable du service Résultat analytique du service produit Charges fixes Coût variable (Direct cost) Coût variable (Direct cost) Les charges réparties au mieux dans la méthode des coûts complets, sont d’abord classées en coûts variables et coûts fixes. Ces coûts variables peuvent donc varier proportionnellement à l’activité, à la production ou aux prestations servies. Par opposition au coût variable, le coût fixe est celui qui ne varie pas avec le volume d’activité. Une marge est la différence entre le prix de vente du bien ou du service et une catégorie de charges. La marge sur coût variable devient un élément essentiel de l’analyse car elle permet de déterminer le volume d’activité nécessaire pour ne faire ni perte ni bénéfice : atteindre le seuil d’équilibre. Cette marge met en évidence les relations entre le volume d’activités et les résultats obtenus. Les coûts fixes ne peuvent être évités. L’assurance, la taxe d’habitation demeurent même si la structure n’est pas fréquentée. Il faut les faire absorber par cette marge sur coût variable. Les deux composantes du résultat sont le nombre d’unités vendues et la marge unitaire obtenue sur chacune d’elles. C’est un élément d’une politique de prix, en déterminant le prix en dessous duquel il n’est pas possible de descendre en dehors d’une prise en charge extérieure. En résumé Voici un bref résumé d'un comparatif des différentes méthodes : Avantages Inconvénients Méthode inflationniste qui ne renseigne pas sur les lieux de formation /d'augmentation des coûts Méthode des coûts complets classiques Simple et peu coûteuse Méthode des coûts partiels Définition du seuil de rentabilité, calcul de marge Plus complexe Méthode des coûts complets ABC Analyse précise des lieux de formation des coûts pour optimisation qui permet au passage de piloter la performance de l'association par les processus de production Plus complexe sauf si inducteurs typiques retenus Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 44 Modalités de répartition des charges indirectes Il existe au sein des modèles de comptabilité analytique, deux techniques de répartition des charges indirectes : - La répartition dite en escalier ou en cascade, Les prestations dites internes et réciproques. La répartition dite "en escalier" ou "en cascade" La répartition des charges indirectes peut se présenter sous forme de déversement en « escalier » ou en « cascade », sans tenir compte des prestations réciproques que peuvent se fournir deux sections d’analyse. Centre A Centre B Centre C La répartition la plus communément appliquée, est celle de la répartition en cascade, ce qui nécessite de définir des rangs de priorité des déversements. Cette méthode, facile d’utilisation, est préconisée pour être appliquée dans les associations de taille modeste ou d’organisation simple. Les prestations internes et réciproques La répartition selon cette technique conduit à prendre en compte dans le coût des sections d’analyse, les prestations croisées et à soi-même. Cette technique permet de connaître de façon très fine le coût complet de toutes les Unités Fonctionnelles avant leur déversement. En revanche, elle est complexe en raison du nombre d’équations à résoudre. Centre A Centre B Centre C Cette méthode, plus complexe d’utilisation, est préconisée pour être appliquée dans les associations de taille importante ou d’organisation complexe. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 45 FICHE 4.3 - LES ETAPES DE PRODUCTION DE LA COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION Mettre en place une comptabilité analytique de gestion implique de respecter un cahier des charges qui nécessite la réalisation des étapes suivantes : 1. Réaliser le découpage analytique en cohérence avec le découpage opérationnel de l’association ; 2. Adapter le Plan comptable simplifié et le plan comptable général ; 3. Paramétrer le Plan comptable simplifié et les Axes analytiques dans le Système d’informations financières ; 4. Déterminer les clés de ventilation ; 5. Calculer et déverser les coûts des sections auxiliaires ; 6. Produire ou actualiser les règles internes d’affectation directe des charges et produits. Etape 1 : Réaliser ou fiabiliser le découpage analytique en cohérence avec le découpage opérationnel de l’association Pour être en mesure d’affecter les charges et les produits par destination, la structure doit découper son organisation et ses activités en axes analytiques. Le découpage des axes analytiques doit permettre de ventiler toutes les sommes passées en comptabilité. La bonne articulation entre ces différents découpages est essentielle. Ces découpages suivant des axes d’analyse différents doivent, pour rester cohérents, être mis en concordance. Un fichier commun d’arborescence analytique peut être mis en œuvre à terme. Il aura pour principal rôle d’assurer le respect de cette concordance, indispensable à la fiabilité des informations recueillies. Le découpage doit permettre d’atteindre le niveau d’analyse souhaité pour répondre aux besoins d’information des financeurs. Il peut aussi servir à répondre aux besoins de pilotage de la direction de l’association. Exemple : Unité fonctionnelle A (ex : Animation pédagogique) Axe analytique 1 (ex : Actions de formation) Unité fonctionnelle B (ex : Etudes et analyse) Axe analytique 2 (ex : réalisation d'études) Unité fonctionnelle C (ex : Secrétariat, comptabilité) Axe analytique 3 (ex : organisation d'un colloque) Pôle opérationnel Association Pôle administratif et financier Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 46 Etape 2 : Adapter le Plan comptable simplifié et le Plan comptable général Le Plan comptable simplifié (Cf. Plan en Annexe 4) poursuit un double objectif : Fournir aux associations une base commune d’intitulés et de classement des charges et des produits ; Faciliter les opérations d’affectation des charges et des produits. Chaque compte comptable devra enregistrer des dépenses qui seront au final réparties selon la même méthode ou clé de répartition sur les axes analytiques. Les associations ne disposant pas d’un Plan comptable suffisamment détaillé pour assurer toutes les ventilations doivent procéder à la création de sous-comptes. Le niveau de détail à atteindre sera déterminé par le niveau d’analyse souhaité par l’association. Il est plus facile de répartir un compte comptable complet incorporant un type de dépense précis que d’extraire une partie des dépenses comptabilisées dans un compte comptable générique. Etape 3 : Paramétrer le Plan comptable simplifié et les axes d’analyse dans le système d’informations financières Cette étape est nécessaire pour obtenir une balance comptable analytique ventilée par axe analytique. Sa complexité est fonction des possibilités du logiciel comptable utilisé. Il faut prévoir quelle sera l’affectation du contenu de chaque compte comptable. Les logiciels comptables permettent a minima la répartition complète directe des sommes saisies dans un ou plusieurs axes analytiques préalablement définis. Un certain nombre inclut la gestion automatique d’une clé de répartition liée au compte comptable. Dans ce cas chaque somme inscrite dans le compte est automatiquement répartie sur les axes analytiques selon la clé programmée et attachée au compte (Cf. Etape 4 ci-après). Dans le cadre de la gestion économique, les comptes d’imputation comptable sont rattachés aux Centres d’analyse. Dans le cadre de la comptabilité analytique de gestion, chaque compte du Plan comptable simplifié fait l’objet d’une affectation sur les axes analytiques. Il convient dès lors, de paramétrer le système d’informations de l’association, afin que l’appariement des Unités fonctionnelles et des Centres d’analyse soit réalisé conformément aux règles de la comptabilité générale et analytique, si le système d’informations le permet. En pratique, ce paramétrage se traduit par un paramétrage de la clé comptable : L’exercice et le financeur pourront être des champs analytiques activés afin de faciliter le suivi des CPOM 6 1 5 X X Comptes PCG X 12 Pôle / Centre d’analyse CR ET Unité Fonctionnelle A1 Pers Sous UF Axe analytique AA Champs analytiques Idéalement, des champs de la clé comptable doivent être laissés libres pour les besoins futurs de gestion et d’analyse A défaut, cet appariement Centre d’analyse - Axe d’analyse devra être réalisé manuellement, par exemple sous tableur Excel. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 47 Etape 4 : Définir les clés de ventilation La ventilation des charges nettes des activités supports se réalise au moyen de clés de ventilation prédéfinies (Cf. supra). Les clés de ventilation sont spécifiques à chaque méthode de calcul de coût. Dans le cas où la nature de la clé et de celle de l’unité d’œuvre sont identiques, il convient d’être vigilant sur le périmètre sur lequel s’effectue le calcul de coût. Important : Pour connaître le nombre d’unités d’œuvre produites et sous-traitées ou le nombre de clés de ventilation pour une activité donnée, il convient de mettre en place, en amont de la période à étudier, un système de recueil fiable de ces informations. Etape 5 : Calculer et déverser les coûts des axes analytiques auxiliaires Le déversement des charges des axes analytiques auxiliaires consiste principalement à ventiler les charges d’une activité « prestataire interne » dite charge indirecte, vers l’activité qui consomme cette prestation, au prorata des clés de ventilation définies en étape 4. Pour mettre en œuvre le déversement des charges des axes analytiques auxiliaires, il est important de respecter pour chaque méthode : - Les étapes et les règles définies ; Les clés de ventilation retenues et leur périmètre. Pour la bonne réalisation de cette étape, un paramétrage de qualité du système d’informations est essentiel. Procédé de déversement des axes analytiques auxiliaires : Le procédé de déversement se décompose de la façon suivante : 1. Identification des axes analytiques définitifs sur lesquels seront ventilées les charges des axes analytiques auxiliaires ; 2. Identification des axes analytiques auxiliaires à déverser ; 3. Identification de l’ordre de déversement entre sections (en cas de cascade). Illustration : Axes auxiliaires Axes principaux Frais généraux aide aux actions Salaires administratifs Frais administratifs Location et charges Matériel bureautique Etude 1 Etude 2 Frais généraux 4. Collecte des clés de ventilation de chaque axe analytique auxiliaire par destination Frais généraux "aide aux actions" Heure Etude X Nb heure action total Etude 1 Etude 2 5. Ventilation des charges nettes des axes analytiques auxiliaires ; 6. Opération de « recollement » pour valider la correcte répartition des charges, sans omission ni doublon (rapprochement de la comptabilité générale avec la comptabilité analytique). Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 48 Etape 6 : Produire et maintenir le guide interne d’affectation des charges et recettes Le guide interne permet de formaliser les règles d’affectation à respecter par tout le personnel du pôle financier, notamment les personnes qui ont un rôle dans l’affectation des charges et des produits de l’association. Il permet, par son existence et sa diffusion, de favoriser la compréhension de la comptabilité analytique auprès des acteurs internes et de contribuer à la fiabilisation des données. En effet, la réalisation d’un guide d’affectation doit s’accompagner d’une diffusion dans l’association, de manière à toucher l’ensemble des publics susceptibles de réaliser des affectations de charges et de produits. Il permettra aux services ou salariés concernés de définir les règles d’enregistrement des dépenses et des produits pour être conforme au niveau de précision des coûts, souhaité par l’association. Le guide doit être validé par la Direction de l’association. En résumé Comptabilité générale Comptabilité analytique Charges directes Charges 1 (ex. électricité) Produit ou service 1 Charges 2 (ex. salaires) Produit ou service 2 Charges 3 (ex. amortissement Bâtiment) Produit ou service 3 Clés de répartition Charges 4 (ex. amortissement Véhicule) Charges indirectes Etc. Plan de compte Comptabilité générale Plan de compte analytique Le calcul des coûts est certes un élément déterminant d’une analyse de gestion. La gestion, dans le sens global de « gérer », ne s’arrête pas aux éléments chiffrables et la détermination des coûts nécessite une adaptation des méthodes à la situation particulière de l’association. Elle doit prendre en compte le projet associatif : les dirigeants peuvent choisir qu’une activité donnée sera déficitaire et que ce déficit sera couvert par l’excédent obligatoire d’une autre activité. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 49 D’où la relation fondamentale suivante : Projet associatif Finalité de l'association Actions Coûts Pilotage Résultat social Ressources Résultat économique Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 50 Volume 5 Le contrôle interne Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 51 VOLUME 5 – LE CONTROLE INTERNE FICHE 5.1 - ORGANISATION DU CONTROLE INTERNE Dans le cadre d’une gestion maîtrisée, les dirigeants d’une association doivent pouvoir s’appuyer sur un contrôle interne présentant une fiabilité maximale. Le contrôle interne est un dispositif d’une organisation, défini et mis en œuvre sous la responsabilité de la Direction et/ou de la Présidence, qui vise à assurer : - la conformité aux lois et règlements ; l’application des instructions et des orientations fixées par la Direction et/ou la Présidence ; le bon fonctionnement des processus internes de la structure, notamment ceux concourant à la sauvegarde de ses actifs ; la fiabilité des informations financières. D’une façon générale, le contrôle interne contribue à la maîtrise des activités, à l’efficacité des opérations et à l’utilisation efficiente des ressources d’une organisation. En contribuant à prévenir et à maîtriser les risques de ne pas atteindre les objectifs que s’est fixés l’organisation, le dispositif de contrôle interne joue un rôle clé dans la conduite et le pilotage de ses différentes activités. Périmètre du contrôle interne Il appartient à chaque organisation de mettre en place un dispositif de contrôle interne adapté à sa situation. Il doit couvrir a minima les principaux domaines de l’activité : engagement des dépenses, réception des recettes, trésorerie, paie. Principales composantes du dispositif de contrôle interne En pratique, la Direction conçoit le dispositif de contrôle interne en collaboration étroite et sous contrôle de la Présidence. Il fait l’objet d’une communication adéquate en vue de sa mise en œuvre par le personnel. Le niveau d’implication de la Présidence en matière de contrôle interne varie d’une structure à l’autre. Il appartient à la Direction de rendre compte à la Présidence et au Conseil d’Administration des caractéristiques essentielles du dispositif de contrôle interne. En tant que de besoin, le Conseil d’Administration peut faire usage de ses pouvoirs généraux pour faire procéder par la suite aux contrôles et aux vérifications qu’il juge opportuns, ou prendre toute autre initiative qu’il estimerait appropriée en la matière. Le contrôle interne est d’autant plus pertinent qu’il est fondé sur des règles de conduite et d’intégrité portées par les organes de gouvernance et communiquées à tous les collaborateurs. Il ne saurait en effet se réduire à un dispositif purement formel en marge duquel pourraient survenir des manquements graves à l’éthique des opérations. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 52 Le dispositif de contrôle interne, qui est adapté aux caractéristiques de chaque entité, doit prévoir : - une organisation comportant une définition claire des responsabilités, disposant des ressources et des compétences adéquates et s’appuyant sur des procédures, des systèmes d’information, des outils et des pratiques appropriés ; - la diffusion en interne d’informations pertinentes, fiables, permettant à chacun d’exercer ses responsabilités ; - un système visant à recenser et à analyser les principaux risques identifiables au regard des objectifs de la structure et à s’assurer de l’existence de procédures de gestion de ces risques ; - des activités de contrôle proportionnées aux enjeux propres à chaque processus et conçues pour réduire les risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs ; - une surveillance permanente du dispositif de contrôle interne ainsi qu’un examen régulier de son fonctionnement. Cette surveillance, qui peut utilement s’appuyer sur la fonction d’audit interne de la structure lorsqu’elle existe, peut conduire à l’adaptation du dispositif de contrôle interne. La Direction apprécie les conditions dans lesquelles elle est informée et informe des principaux résultats des surveillances et examens ainsi exercés. Les 5 composantes du contrôle interne sont les suivants : 1. L’Environnement de contrôle : l’environnement dans lequel les personnes accomplissent leurs tâches et assument leurs responsabilités ainsi que les qualités individuelles des collaborateurs et surtout leur intégrité, leur éthique et leur compétence, constituent le socle de toute organisation ; 2. L’évaluation des risques : la structure doit être consciente des risques et les maîtriser. Elle doit fixer des objectifs et les intégrer aux activités commerciales, financières, de production, de marketing et autres, afin de fonctionner de façon harmonieuse. Elle doit également instaurer des mécanismes permettant d’identifier, analyser et gérer les risques correspondants ; 3. Les activités de contrôle : les normes et procédures de contrôle doivent être élaborées et appliquées pour s’assurer que sont exécutées efficacement les mesures identifiées par le management comme nécessaires à la réduction des risques liés à la réalisation des objectifs; 4. L’information et la communication : les systèmes d’information et de communication permettent au personnel de recueillir et d'échanger les informations nécessaires à la conduite, à la gestion et au contrôle des opérations ; 5. Le pilotage : l’ensemble du processus doit faire l’objet d’un suivi, et des modifications doivent y être apportées le cas échéant. Les principaux domaines de la gestion devant faire l’objet d’un contrôle interne nous apparaissent être les suivants : Le cycle des achats (Cf. Fiche 5.2 - Le contrôle des achats) Les notes de frais (Cf. Fiche 5.3 - Le contrôle des notes de frais) La paie (Cf. Fiche 5.4 - Le contrôle de la paie) Le suivi des subventions Le suivi des temps de travail (Cf. Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un programme d'action) L’imputation analytique des données comptables aux actions et aux services généraux (Cf. Fiche 4.1 – La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les partenaires) Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 53 FICHE 5.2 - LE CONTROLE DES ACHATS Le cycle des achats donne l’ensemble du processus du bon de commande à la mise en paiement d’une facture. Phase 1 - Du besoin d’achat à l’engagement validé A la demande Besoin d’achat Saisie demande d’achat Prescripteur dans SIF ou Excel A la demande Demande d’achat Validation de la demande d’achat Responsable habilité dans SIF ou Excel A la demande Demande d’achat validée Saisie de la commande sur base de la demande d’achat (centralisation possible) Bon de commande Approvisionneur dans ERP SIF = Système d’informations financières Le passage du besoin d’achat au bon de commande nécessite une répartition des tâches distincte entre : - le prescripteur à l’origine de la demande - le validateur de la demande d’achat. La plupart du temps, un lien de hiérarchie fonctionnelle est impliqué dans le processus. L'esprit de l'ordonnance de 2005 Il convient d'identifier si votre association entre dans le champ d'application de l'ordonnance n°2005549 du 6 juin 2005 relative aux marchés passés par certaines personnes publiques ou privées non soumises au Code des marchés publics. L'article 6 énonce en effet les obligations de transparence permettant d'assurer "l'efficacité de la commande publique et la bonne utilisation des deniers publics." Les associations soumises à cette ordonnance (dite "de 2005") doivent ainsi respecter trois principes lors de leurs procédures d’achat : Liberté d'accès à la commande ; Egalité de traitement des candidats ; Transparence des procédures. Les commandes isolées sont alors proscrites. De plus, la fixation de règles internes d'accord et de validation des achats ne répond qu'insuffisamment aux exigences de transparence. Il est vivement conseillé aux associations créées spécifiquement pour répondre à un besoin d’intérêt général et majoritairement financées par des fonds publics, de respecter les principes de l'ordonnance de 2005, quand bien même elles n'y seraient pas soumises. Pour ces associations, cela revient à : se doter de procédures internes en matière d’achat fixant des procédures de publicité et d'engagement en fonction des seuils de montant des opérations et conformément aux dispositions du décret susvisé. assurer une information claire et détaillée des membres du Conseil d'administration. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 54 L’étape de validation de la demande d’achat doit comporter notamment une vérification des montants restants à engager sur la ligne budgétaire correspondante. Le passage d’une demande d’achat en bon de commande doit s’appuyer sur des éléments extérieurs produits par les fournisseurs sélectionnés (ex : sur 3 devis au moins). A la demande Bon de commande Approbation de la commande Contrôle / réception physique ou réalisation de la prestation et / commande 1x / semaine minimum Bon de commande validé Responsable habilité dans SIF ou Excel Saisie engagement par reprise des éléments de la commande Engagement Validation engagement Engagement validé Responsable habilité dans SIF ou Excel Opérateur de réception dans SIF ou Excel SIF = Système d’informations financières Le processus de transformation d’un bon de commande en engagement validé correspond à la validation par l’organisation concernée de la prestation de service ou de la livraison du bien correspondant au bon de commande validé initialement. Ce processus fait naître un lien d’engagement de l’organisation envers le fournisseur de services et/ou de biens. Il est possible de comptabiliser les bons de commande permettant ainsi une comptabilité par engagement donnant une image comptable plus proche de la réalité. Phase 2 - De l’engagement à la comptabilisation d’une facture Fournisseur 1x / semaine minimum Facture réceptionnée Enregistrement de la facture en rapprochement de l’engagement Facture en attente Comptables four. dans SIF Suite validation engagement Litige à traiter par service prescripteur si écart Contrôle de la facture / engagement et /commande Facture avec Bon A Payer Comptables four. dans SIF Engagement validé Intégration simultanée de la CAP en comptabilités générale et analytique CAP comptabilisée Reprise de la CAP, comptabilisation du fournisseur si BAP et du delta de charges Automatique dans SIF Achat comptabilisé Automatique dans SIF Fournisseur comptabilisé si BAP SIF = Système d’informations financières ; CAP = Charge à payer ; BAP = Bon à payer Le contrôle interne de cette phase doit impérativement intégrer un contrôle de la réalité du service rendu ou de la livraison du bien. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 55 Sur la base des meilleures pratiques, la validation de l’engagement fait naître une charge à payer sur le plan comptable. Cette étape devrait idéalement être réalisée automatiquement par le système d’informations financières. Ce type d’écriture vise à refléter en permanence la réalité économique dans les comptes de bilan des structures. D’autre part, lors du contrôle facture / bon de commande / réception, des écarts maximum acceptables peuvent être mis en place de manière automatique. De cette manière, seuls les écarts supérieurs à un montant X ou à une quantité Y nécessiteront un traitement comptable ad hoc. Phase 3 - Mise en paiement d’une campagne de règlement La structure doit par le biais de son Conseil d’Administration, définir le rythme de ses règlements Fournisseurs (ex : 30 jours fin de mois). Toute dérogation au rythme défini devra faire l’objet d’une explication écrite. En fonction des campagnes de règlement En fonction des campagnes de règlement Balance âgée fournisseurs Lancement d’un traitement des fournisseurs en attente de paiement Etat des Factures en attente de règlement Comptables four. dans SIF En fonction des campagnes de règlement Validation de l’état des factures à régler Contrôles sur état des factures en attente de règlement Responsable hiérarchique habilité manuellement Etat des factures à régler Comptables four. manuellement En fonction des campagnes de règlement Etat des factures à régler validé Factures rejetées de la campagne de règlement Préparation du titre de paiement Comptables four. manuellement En fonction des campagnes de règlement Titre de paiement Validation du titre de paiement Titre de paiement validé Responsable hiérarchique habilité manuellement SIF = Système d’informations financières La mise en paiement d’une facture Fournisseurs nécessite que les approbateurs afférents matérialisent leur contrôle de manière systématique. Une double validation des titres de paiement peut être mise en place en cas de dépassement de certains seuils. Exemple : la mise en paiement de toute campagne de règlement supérieure à un montant de 50 000 € peut faire l’objet d’une double signature du Responsable administratif et financier et de la Direction dans une organisation. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 56 FICHE 5.3 - LE CONTROLE DES NOTES DE FRAIS La mise en place d’un contrôle interne sur les processus liés aux notes de frais nécessite la définition d’une politique commune de prise en charge sur les différents types de prestations remboursées ainsi que sur le type de justificatifs à produire de la part du collaborateur concerné. La Direction et/ou le Conseil d’administration doivent définir le mode de règlement des frais de représentation : soit au réel soit au forfait, toujours sur justificatifs originaux. La correcte application de cette politique de remboursement incombe généralement au service administratif de la structure. Une grille des politiques de remboursement et des justificatifs à produire doit être communiquée à l’ensemble des collaborateurs. Un exemple de grille de remboursement (adaptable) est présenté page suivante. Phase 1 - Approbation préalable des dépenses A la demande A la demande Saisie demande approbation de NDF Frais collaborateur prévu Demande approbation NDF Prescripteur dans SIF ou outil dédié Validation de la demande d’approbation A la demande Demande d’approbation validée Etablissement d’une demande de remboursement NDF + Justificatifs Prescripteurs dans SIF ou outil dédié Responsable habilité dans SIF ou outil dédié NDF : Note de frais ; SIF : Système d’informations financières Phase 2 - Soumission d’une note de frais A la demande Etablissement d’une demande de remboursement Suite demande remboursement NDF + justificatifs Contrôles : - justificatifs de la NDF - validité des dépenses NDF BAP Comptabilisation de la NDF si BAP NDF en attente de paiement Charge comptabilisée Prescripteurs dans SIF ou outil dédié Demande d’approbation validée Comptable dans SIF ou outil dédié Automatique dans SIF SIF : Système d’informations financières ; BAP : Bon à payer ; NDF : Note de frais Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 57 Exemple de grille de remboursement et limitations financières Nature du remboursement Avion - Train Justificatifs obligatoires Nature de la prestation Limitations financières Billets ou cartes d'embarquement correspondants Pour les e-tickets avion, en cas de modification des dates de départ, joindre le dernier e-mail d’itinéraire/d’information au coupon de la carte d'embarquement et à la facture Paris Collaborateur Hôtel 3 étoiles xx € / nuit Direction Hôtel 4 étoiles xx € / nuit Petit-déjeuner inclus Hôtel Facture originale de l’hôtel avec le détail du nombre de nuits Province Collaborateur Direction Hôtel 3 étoiles xx € / nuit Hôtel 4 étoiles xxx € / nuit Petit-déjeuner inclus Reste du Monde Location de voiture Facture originale du loueur de voiture Restaurant Facture originale du restaurant avec les mentions suivantes : date de la dépense montant de la TVA objet de la réception nom des personnes invitées et de leurs sociétés Déplacement seul Catégorie A Déplacement collectif Catégorie B Province xx € Étranger xx € pour y repas Taxi Facture originale du taxi Accès aux aéroports A/R Frais kilométriques Copie de la carte grise lors du premier remboursement ou d’un changement de véhicule Lorsque la location n’est pas possible (véhicule personnel) Toutes catégories xx € xx € Selon barème URSSAF en vigueur Frais d'essence - véhicule de fonction - véhicule de location Facture originale Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 58 FICHE 5.4 - LE CONTROLE DE LA PAIE L'instauration de procédures de contrôle interne sur la paie nécessite au préalable de mettre en place l’ensemble des systèmes permettant à l’employeur de respecter ses obligations. Nous rappelons ci-dessous les principales obligations légales à respecter dans le cadre de la gestion d’une paie : - Modalités de paiement du salaire ; Respect du SMIC ; Respect des conventions collectives, accord de branche ou statut collectif entre employeur et employés ; Caractère non discriminatoire du salaire ; Mentions légales devant être présentes sur un bulletin de paie ; Existence de contrats de travail valides. En outre, les structures doivent être équipées au minimum d’un outil de suivi et précis les temps de travail alloués sur les actions subventionnées par les financeurs (Cf. Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un programme d'actions). Phase 1- Préparation et approbation des éléments de paie Demande de mise à jour de la base 1 x / mois 1 x / mois Contrôle des données mensuelles de la base de suivi des temps Comptable / Aide administratif dans SIF Base de suivi des temps valide Calcul de paie et édition des éléments de paie Comptable / Aide administratif dans SIF 1 x / mois Documents de paie préparés Contrôle et Etablissement approbation des d’une demande documents de remboursement de paie Documents de paie approuvés Prescripteurs dans SIF ou outil dédié SIF = Système d’informations financières Le calcul de paie regroupe les tâches de détermination du niveau de salaire à verser à chacun des employés compte tenu des temps effectifs de travail, des retenues à opérer sur les salaires, des primes et des gratifications à accorder, c'est-à-dire de tous les éléments variables mensuels. Le contrôle et l’approbation des documents de paie correspondent à la mise en œuvre de tâches de surveillance des travaux préparatoires de paie et celles d’autorisation des règlements des salaires. C’est pourquoi, il est recommandé que ces tâches soient effectuées par un responsable non impliqué dans la préparation des éléments de paie. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 59 Phase 2 - Règlement des salaires et des notes de frais NDF en attente de paiement 1 x / mois Préparation des titres de paiement Documents de paie approuvés 1 x / mois Titres de paiement Validation du titre de paiement Comptable / Aide administratif Manuellement Responsable hiérarchique habilité manuellement 1 x / mois 1 x / mois Edition des bulletins de paie Bulletins de paie Comptable / Aide administratif dans SIF Contrôle des bulletins de paie Responsable hiérarchique habilité manuellement Titres de paiement validés 1 x / mois Bulletins de paie validés Envois et archivage des bulletins de paie Comptable / Aide administratif dans SIF SIF = Système d’informations financières Les opérations de préparation et de validation des titres de paiement (chèques, ordres de virement) sont identiques à celles réalisées dans le cadre de la mise en paiement de factures Fournisseurs (Cf. Fiche 5.2 – Le contrôle des achats). Le contrôle des bulletins de paie doit notamment permettre au responsable hiérarchique habilité de s’assurer que l’association ou la structure respecte les taux légaux en termes de versement aux organismes sociaux. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 60 CONCLUSION L'ouvrage Gérer, piloter et rendre compte, élaboré à l'intention des associations, a été conçu comme un outil simple et efficace, de bonnes pratiques. Il n'est pas imposé, mais il présente les attendus de l'Institution régionale en matière de gestion et de transparence financière, et doit pouvoir être adapté à chaque structure. Il doit permette aux associations d'améliorer leur système de gestion et de pilotage, et d'anticiper les risques opérationnels et financiers. Au-delà des obligations légales à respecter en matière de transparence et de communication financière, les outils présentés constituent des leviers notoires, gages de fiabilité et de réactivité, qui ne peuvent que nourrir favorablement le dialogue de gestion et renforcer la relation de confiance avec les principaux financeurs. C'est un outil parmi d'autres. La Région Nord – Pas de Calais met notamment à disposition des associations, plusieurs outils tels que : - le calcul de la trésorerie la fiche synthétique d'analyse financière le guide des élus régionaux, notamment pour ceux qui siègent dans les associations. Pour tout renseignement supplémentaire, nous vous invitons à vous rapprocher de votre interlocuteur en Région Nord – Pas de Calais. Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 61 Bibliographie / Webographie On ne saurait que trop vous inviter à prendre connaissance des outils promus par le CNAR Financements, un programme confié à France Active, piloté par la DGEFP, la Caisse des dépôts et consignations (CDC), de la Délégation interministérielle à l’innovation, à l’expérimentation et à l’économie sociale (DIIESES), de la Direction générale du Trésor et de la politique économique (DGTPE), le Ministère de la santé, de la jeunesse et des sports et de la vie associative, l’Avise, et la Conférence permanente des coordinations associatives (CPCA). Par ailleurs, de nombreux ouvrages autres traitent des questions de comptabilité et de gestion associative. En voici une sélection : - Guide Association & difficulté : quelles solutions économiques ou financières pour les associations en difficulté ?, CNAR Financements, nov. 2012 - Guide Association & fonds propres : pourquoi les associations doivent-elles gagner de l'argent ?, CNAR Financements, janv. 2011 - P. Macqueron, D. Gatumel, D. de Guibert et C. Clément, Associations, fondations, congrégations, fonds de dotation, Mémento pratique, Editions FRANCIS LEFEBVRE, 2012. - F. Jaouen, Comptabilité et gestion des associations : Système comptable, Gestion financière, Analyse et contrôle de gestion, JURIS ASSOCIATIONS et DELMAS, 2011 - Le portail gouvernemental de la vie associative : http://www.associations.gouv.fr - Le site internet des bénévoles et salariés du secteur associatif : http://www.associationmodeemploi.fr - Le site internet des solutions de financement pour les associations, qui présente de nombreux outils, notamment : Quels outils pour bien préparer sa demande de financement ? Testez vos besoins de financement en 13 questions : évaluation des besoins générés par le besoin en fonds de roulement (BFR) ; évaluation des besoins générés par le développement de l’activité ; analyse des besoins liés à un investissement. http://www.solfia.org Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 62 Annexes Annexe 1 – Règlement 99-01 du Comité de la Réglementation Comptable (pdf) Annexe 2 – Fichier informatique : "Fiche Elaboration budgétaire Exercice X Action Y.xls" Annexe 3 – Notice explicative de la fiche d'élaboration budgétaire (pdf) Annexe 4 – Plan comptable simplifié (pdf) Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014 63