Guide des bonnes pratiques - Région Nord

Ensemble
Gérer, piloter et rendre compte
Guide des bonnes pratiques
à l'intention des associations (de taille modeste)
Dernière mise à jour : 09/2014
Siège de Région
151, Avenue du Président Hoover - F 59555 LILLE CEDEX
Tél 33+(0)3.28.82.82.82 - Fax 33+(0)3.28.82.82.83 – www.nordpasdecalais.fr
SOMMAIRE
Préface .................................................................................................................................................... 3
Objectifs et presentation du guide ...................................................................................................... 4
Volume 1 – Obligations légales ........................................................................................................... 7
Fiche 1.1 - Principales obligations légales des associations envers les financeurs publics............... 7
Fiche 1.2 - Principes généraux de la comptabilité générale ............................................................... 9
Volume 2 – Gestion administrative des actions ............................................................................... 12
Fiche 2.1 - Définir un programme d’actions ...................................................................................... 12
Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un programme d'actions ...................................................................... 14
Fiche 2.3 - La gestion des fonds dédiés ........................................................................................... 20
Volume 3 – Gestion budgétaire et financière ................................................................................... 22
Fiche 3.1 - Principes budgétaires...................................................................................................... 22
Fiche 3.2 - Processus d’élaboration budgétaire ................................................................................ 25
Fiche 3.3 - Exécuter le budget .......................................................................................................... 29
Fiche 3.4 - Suivre et réviser le budget .............................................................................................. 31
Fiche 3.5 - Prévisions de trésorerie .................................................................................................. 33
Volume 4 – La comptabilité de gestion ............................................................................................. 36
Fiche 4.1 - La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les partenaires ................. 36
Fiche 4.2 - Les méthodes de calcul de coût ..................................................................................... 40
Fiche 4.3 - Les étapes de production de la comptabilité analytique de gestion ............................... 46
Volume 5 – Le contrôle interne .......................................................................................................... 52
Fiche 5.1 - Organisation du contrôle interne ..................................................................................... 52
Fiche 5.2 - Le contrôle des achats .................................................................................................... 54
Fiche 5.3 - Le contrôle des notes de frais ......................................................................................... 57
Fiche 5.4 - Le contrôle de la Paie ..................................................................................................... 59
Conclusion ........................................................................................................................................... 61
Bibliographie / Webographie .............................................................................................................. 62
Annexes
Annexe 1 – Règlement 99-01 du Comité de la Réglementation Comptable
Annexe 2 – Exemple de fiche d'élaboration du budget d'un projet type "Etude"
Annexe 3 – Notice explicative de la fiche d'élaboration budgétaire
Annexe 4 – Plan comptable simplifié
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
2
PREFACE
Les 65.000 associations du Nord Pas de Calais jouent un rôle majeur dans le développement du
territoire.
Ce partenariat entre institution et associations est essentiel. C’est un travail quotidien de mise en
œuvre du service public, afin de favoriser la vie économique, sociale, culturelle dans les territoires. Il
est donc essentiel de garantir une qualité de service et de sécuriser la gestion de ces services auprès
des publics. Il s’agit donc « ensemble, de gérer, piloter et rendre compte ».
La mise en œuvre des politiques de la Région repose sur 3.500 structures, que l’institution finance
chaque année, et dont 2/3 sont des associations. Le montant total du financement est de 600 M€,
dont 200 M€ sont destinés aux associations.
Parmi ces structures, qui emploient 12% des salariés du secteur privé1, certaines emploient moins de
15 salariés. C'est à elles que s'adresse cet ouvrage.
La raréfaction des financements publics et le renforcement des exigences des financeurs alourdissent
les difficultés des associations. De surcroit, la plupart des associations ne disposent pas d'un
responsable comptable et financier à temps plein pour faire face à ces situations délicates.
Ainsi, dans ce contexte difficile les difficultés de gestion que rencontrent les associations, sont
souvent :
- l'incapacité à rendre compte précisément des réalisations ;
- l'absence de visibilité financière et/ou le manque de ressources financières.
Face à ce constat, la Direction du contrôle de gestion de la Région Nord Pas de Calais a souhaité
fournir aux responsables associatifs des outils permettant d’alimenter leur pilotage stratégique et
d’améliorer le dialogue de gestion avec leurs principaux financeurs.
Ce guide est le fruit d’un travail réalisé au sein d’un grand opérateur régional, de la récolte des
besoins exprimés auprès des différentes directions de la Région et de la comparaison avec les
meilleures méthodes professionnelles. Il a été conçu comme un outil simple et adaptable, permettant
aux associations de répondre aux exigences légales et règlementaires de l'utilisation des fonds
publics et de piloter efficacement leurs activités et leurs coûts. Son application est fortement
recommandée, mais pas obligatoire.
Il est composé de fiches pratiques autonomes couvrant l’essentiel des activités d’une association, afin
de l'aider à structurer des outils de gestion opérationnelle et financière, notamment pour mettre en
œuvre une comptabilité analytique de gestion.
Il complète de nombreux ouvrages existants, et notamment le Guide des élus produit par la Direction
du contrôle de gestion à destination des élus régionaux.
Nous souhaitons qu'il vous soit compréhensible, qu'il vous donne envie de développer un système de
pilotage efficace : fiable, cohérent, adapté à vos besoins, qui vous permette d'anticiper les risques
financiers et d'éclairer vos arbitrages.
N'hésitez pas à vous rapprocher de professionnels, de Commissaires aux comptes et autres réseaux
pour progresser dans votre démarche.
Note méthodologique
Ce guide vise à aider les gestionnaires d’association en leur rappelant de façon simple les
principes essentiels qui leur permettent de rendre compte aux collectivités qui les subventionnent.
Il ne saurait remplacer l’assistance de professionnels avertis, que ce soit au sein de l’association
ou à l’extérieur de celle-ci. Experts-comptables et commissaires aux comptes pourront continuer à
apporter un éclairage indispensable au bon fonctionnement de l’association.
1
Source : ACOSS-URSSAF et MSA. Données 2011. Traitement Recherches et solidarités.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
3
OBJECTIFS ET PRESENTATION DU GUIDE
Les objectifs et les principes de l'ouvrage
Cet ouvrage s'adresse tant aux présidents et aux directeurs des associations qu'aux responsables
d’activités et autres gestionnaires, en particulier au sein de structures employant moins de quinze
salariés.
Il a pour ambition de :
Fournir aux associations des leviers d’action pour un pilotage stratégique et opérationnel plus
efficient de la structure ;
Promouvoir l’utilisation d’outils lisibles facilitant le dialogue de gestion avec les principaux
financeurs publics ;
Donner davantage de lisibilité et de cohérence aux outils de gestion.
Présentation
Le guide s'appuie sur le processus classique de pilotage (gestion et anticipation), schématisé ainsi :
- Définir le projet associatif
- Décliner la stratégie en
objectifs opérationnels et en
actions
- Identifier les risques et les
mesures de contrôle
- Prévoir les moyens et les
coûts
Mettre en
œuvre
Planifier
- Rechercher les
financements
- Organiser les processus
- Réaliser les actions
PILOTAGE
Améliorer
Vérifier
- Analyser les écarts
- Mettre en œuvre les
actions correctrices
- Vérifier l'atteinte des
résultats par rapport aux
objectifs
- Maîtriser les risques
L'ouvrage est composé de 17 fiches organisées en 5 volumes :
Le volume 1 rappelle les exigences légales en matière de comptabilité générale et de
transparence de gestion.
Les volumes 2 et 3 traitent de la gestion administrative, budgétaire et financière des activités
de l'association. Ils renvoient à deux catégories d'outils :
-
Les outils de gestion des actions : fichier de saisie des actions et des intervenants ;
enregistrement comptable, outil de suivi des temps ;
-
Un outil d'arbitrage : le suivi des budgets et financements :
Au sein de la structure, la tâche de collecte des données de gestion est essentielle. En effet,
ces données alimentent un système d’informations global qui doit être fiable et cohérent.
Ainsi, c’est l'arbitrage des dirigeants de la structure qui est facilité par ces données fiables.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
4
Le volume 4 aborde la comptabilité de gestion, analytique, outil précieux permettant le calcul
des coûts par activité. Cette méthode vise des objectifs complémentaires : détermination des
coûts des activités supports, calcul des coûts des activités principales.
Le volume 5 présente les grands principes du contrôle interne, qui permet de sécuriser et de
fiabiliser l'information. Il propose quelques outils : fiches de procédures de contrôle des
achats, de la paie, des notes de frais.
Le rôle des dirigeants
Le terme dirigeants associatifs désigne communément les dirigeants élus (Président, membres du
Bureau, du Conseil d'administration) et les dirigeants de fait, salariés (Directeur…). Ils diffèrent selon
l'organisation des instances dirigeantes retenue par l'association.
Au-delà des responsabilités qui incombent aux administrateurs sur le plan juridique, statutaire ou
contractuel, il importe qu'ils s'impliquent dans les étapes clés de la gestion. Ils doivent être
régulièrement informés des modalités de gestion et des risques encourus.
De même, si les dirigeants sont garants du processus des décisions collectives, il leur revient de
veiller à une bonne communication avec tous les acteurs concernés, tant au sein des équipes
salariées qu'avec les partenaires extérieurs.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
5
Volume 1
Obligations légales
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
6
VOLUME 1 – OBLIGATIONS LEGALES
FICHE 1.1 - PRINCIPALES OBLIGATIONS LEGALES DES
ASSOCIATIONS ENVERS LES FINANCEURS PUBLICS
De la notion de documents budgétaires certifiés
L’article R. 212-12 du code des communes pris pour l’application du 5/ de l’article L. 2313-1 du CGCT
précise que seuls les organismes soumis à l’obligation de certification des comptes doivent fournir un
bilan (ou autres) certifié par un Commissaire aux comptes. Pour les autres organismes, la certification
doit être effectuée par le Président. De plus, tous les organismes ne sont pas tenus de se conformer
au plan comptable général de 1982. Cela dépend des textes applicables, de la volonté des
partenaires financiers ou de l’organisme lui-même.
Le Règlement budgétaire et financier de la Région Nord - Pas de Calais, art 21-4, prévoit
expressément l’obligation pour l’association recevant des fonds publics régionaux, de produire une
comptabilité conforme au Plan comptable général.
Toute association bénéficiant de fonds publics est dans l’obligation de se conformer à la
réglementation, qui repose sur des seuils (notamment la communication de documents) :
Obligations réglementaires
en fonction des seuils de
financements publics
Copie certifiée du budget de
l’année en cours
Copie certifiée du compte
de résultat du dernier
exercice connu (année N-1
ou N-2)
Convention
Commissaire aux
Subventions publiques
comptes
obligatoire
cumulées > 75 000 €
Financement public
ou = à 50% du budget
annuel supérieur à
de la structure
153 000 €
Subvention
publique
Subvention
publique
< 23 000 €
23 000 € –
75 000 €
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
OUI
NON
OUI (personne
OUI (personne morale
morale de droit
de droit privé)
privé)
OUI (personne
morale de droit privé)
Compte-rendu financier
(dans les six mois suivant la
clôture de l’exercice pour
lequel la subvention
précédente a été attribuée)
Au terme de
l’exercice
Au terme de
l’exercice
Au terme de l’exercice
Au terme de
l’exercice
Copie certifiée du bilan du
dernier exercice connu
(année N-1 ou N-2)
Au terme de
l’exercice
Au terme de
l’exercice
Au terme de l’exercice
Au terme de
l’exercice
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
7
Principaux textes en matière d'information financière et de contrôle externe
Décret du 30 octobre 1935 relatif au contrôle des associations subventionnées
Texte ancien mais toujours en vigueur, qui instaure l’obligation pour toute association qui
reçoit une subvention publique de fournir ses budgets et comptes à l’autorité administrative.
L’organisme peut en outre être invité à présenter les pièces justificatives des dépenses
effectuées. Il est ainsi justifié chaque année de l’emploi des fonds provenant de toutes les
subventions accordées au cours de l’exercice écoulé.
Article L. 432-12 Code Pénal
Pour toute subvention à une association : composition du Conseil d’administration et du
Bureau (afin de vérifier qu’aucun élu n’a de fonction de responsable et d’éviter des poursuites
pour prise illégale d’intérêt).
CE Sect. 17 avril 1964, Commune d’Arcueil, Lebon p. 230
Pour toute subvention à une association : procès-verbal des Assemblées générales ou des
Conseils d’administration afin de s’assurer de l’existence effective de l’association.
Article L. 1611-4 Code Général des Collectivités Territoriales
Pour toute subvention : copie certifiée du budget, certifiée par le Président (ou le Commissaire
aux comptes pour les organismes recevant un financement public annuel supérieur à
153 000 €).
Pour toute subvention : copie certifiée de son compte de l’exercice écoulé, certifié par le
Président (ou le Commissaire aux Comptes pour les organismes recevant un financement
public annuel supérieur à 153 000 €). Pour les organismes qui tiennent une comptabilité
adaptée au Plan comptable général de 1982, il faut entendre par « comptes » l’ensemble des
documents de synthèse, c'est-à-dire le bilan, le compte de résultats et l’annexe (Rép. Min.
JOAN Q, 5 octobre 1992, p.4621). Pour information, le Règlement budgétaire et financier de
la Région Nord – Pas de Calais, art 21-4, pose que « l’association recevant des fonds publics
a l’obligation de produire une comptabilité conforme au Plan comptable général ».
Pour toute subvention : documents faisant connaître les résultats de l’activité (précisé par la
loi n°2000-321).
Loi n°87-571 du 23 juillet 1987
Pour toute subvention à une association : extrait du Journal officiel attestant de la déclaration
de l’association.
Pour toute subvention : statuts et déclarations des modifications apportées.
Article L. 4312-1 CGCT - Loi ATR du 6 fév. 1992
Si la subvention > 75 000 € (cumulé) ou égale ou supérieure à 50% du budget : copie certifiée
du bilan du dernier exercice connu (année N-1 si bilan communiqué avant le 30 juin, année N2 sinon), à annexer aux documents budgétaires de la Région.
Réponse min. publiée au JO le 14/12/1998 page 6852 (question n°14696)
Si la subvention est égale ou supérieure à 50% du budget de l’organisme, quelque soit le
montant de ce budget, les obligations liées à l’article L. 4312-1 CGCT s’appliquent. Il n’y a pas
de seuil minimal.
Loi n°2000-321 du 12 avril 2000
Si la subvention > 23 000€ (cumulé) : convention (uniquement pour les personnes morales de
droit privé - possibilité de prendre un arrêté pour les personnes morales de droit public).
Si la subvention est affectée à une dépense déterminée : compte-rendu financier à rendre
dans les six mois suivant la clôture de l’exercice pour lequel a été attribuée la subvention.
Arrêté du 24 mai 2005 publié au JO du 29 mai 2005 p.9518
Homogénéisation des modalités de présentation du compte rendu financier prévu par la loi
n°2000-321.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
8
FICHE 1.2 - PRINCIPES GENERAUX DE LA COMPTABILITE
GENERALE
Cadre réglementaire
Les associations percevant des fonds publics sont soumises à des obligations de contrôles des
comptes.
Cependant, la loi de 1901 relative aux associations n’édicte aucune prescription spécifique en matière
comptable.
Les statuts constituant la règle fondamentale des associations, celles-ci doivent en respecter les
incidences comptables. Selon les statuts-types proposés aux associations déclarées, à titre purement
indicatif (mais habituellement retenus), « le trésorier rend compte de sa gestion et soumet le bilan à
l’approbation de l’assemblée ».
Le Conseil National de la Comptabilité a publié le 17/12/1998 un avis relatif au plan comptable des
associations. Cet avis a été adopté par le Comité de Réglementation Comptable le 16/02/1999.
L’option de mettre en place un plan comptable spécifique n’a pas été retenue : c’est donc un Plan
comptable général adapté qui a été privilégié. Aujourd'hui, c'est donc le règlement 99-01 du Comité
de la Réglementation Comptable du 16 février 1999, relatif aux modalités d’établissement des
comptes annuels des associations, qui constitue le texte de référence (Cf. Règlement en Annexe 1).
On retiendra que : le défaut d’application de la réglementation comptable rendra difficile la certification
des comptes par un commissaire aux comptes. En cas de contrôle public, l’organisme pourrait se voir
reprocher l’absence de transparence des comptes et l'impossibilité de vérifier la qualité financière des
actions subventionnées.
Principes généraux
La comptabilité est un système d'organisation de l'information financière permettant de saisir,
classer, enregistrer des données de base chiffrées et présenter des états reflétant une image fidèle du
patrimoine, de la situation financière et du résultat de l'entité à la date de clôture. Elle permet
d'effectuer des comparaisons périodiques et d'apprécier l'évolution de l'entité dans une perspective de
continuité d'activité. Plus globalement, la comptabilité est un moyen :
de preuves
pour informer les associés, les adhérents, les financeurs et les tiers en général.
de calcul de l’assiette de différents impôts.
Valorisation des flux non facturés
Il convient de quantifier au mieux la mise à disposition des moyens matériels et humains, quelle que
soit la qualité juridique de la personne morale ou physique les mettant à disposition.
Par ailleurs, si le bénévolat est l’un des fondamentaux de la vie associative, il est souvent insuffisamment
valorisé. Il est néanmoins possible de valoriser le bénévolat [en Charges et en Produits dans le compte
de résultats – cf. guide pratique sur « associations.gouv »].
Principes directeurs du Plan Comptable Général
-
Donner une image fidèle de l’association
Assurer régularité et rigueur
Gérer avec la plus grande prudence, en « bon père de famille »
Assurer la permanence de la méthode comptable
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
9
Bilan abrégé
ACTIF
Actif immobilisé
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Immobilisations financières
PASSIF
Brut
Amortissements
20
21
26+27
208
218
29
Net
Fonds propres
Fonds associatifs et réserves
Report à nouveau
Résultat de l'exercice
10
11
12
Total 1 : Actif immobilisé
Subvention d'investissement
13
Actif circulant
Provisions réglementées
14
Stocks et encous
Avances et acomptes sur
commandes
Usagers et comptes rattachés
31 à 37
39
409
Provisions
41
Total 2
42+43+44+45+46
(si débiteurs)
Autres
Valeurs mobilières de placement
Disponibilités
Caisse
Total 1
49
Fonds dédiés
50
51
53
Dettes
Emprunts et dettes assimilées
Avances et acomptes clients
Fournisseurs et comptes
rattachés
Total 2 : actif circulant
Charges constatées d'avances
48 (comptes
débiteurs)
Autres
Produits constatés d'avance
15
19
16
419
40
42+43+44+45+46
(si débiteurs)
48 (comptes
débiteurs)
Total 3
Total général
Total général
Engagements reçus
802
Engagements donnés
801
Compte de résultat abrégé
CHARGES
PRODUITS
N° Compte
Charges d'exploitation
N° Compte
Produits d'exploitation
Achats
60
Autres charges externes
Impôts et taxes
Rémunération du personnel
Charges sociales
Dotations aux amortissements et provisions
Autres charges
61+62
63
641
645+647+648
68+69 (sauf 689)
65
Total des Charges d'exploitation
Ventes de marchandises, prod. fabriqués,
prestations de services
Production stockée
Production immobilisée
Subventions d'exploitation
Dons, cotisations, donations
Reprises sur amortissements et provisions
Produits liés à des financements réglementaires
Autres produits
70
71
72
74
7581 à 7588
78 (sauf 789)
758 (sauf 7581
à 7588)
Total des Produits d'exploitation
Charges financières
66
Produits financiers
76
Charges exceptionnelles
67
Produits exceptionnels
77
Engagements réalisés sur ressources
affectées
689
Report des ressources non utilisées des
exercices antérieurs
789
Total des Charges
Total des Produits
Excédent
Déficit
Total général
Total général
Evaluation des contributions volontaires en nature
Secours en nature
Mise à disposition gratuite de biens et services
Personnel bénévole
860
861
864
Bénévolat
Prestations en nature
Dons en nature
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
870
871
875
10
Volume 2
Gestion administrative des actions
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
11
VOLUME 2 – GESTION ADMINISTRATIVE DES ACTIONS
FICHE 2.1 - DEFINIR UN PROGRAMME D’ACTIONS
Les étapes de mise en œuvre d'un programme d'action sont successives et font intervenir de multiples
acteurs.
1. Détermination du programme d’actions
Pour mener à bien la gestion opérationnelle de leur association, les dirigeants (Directeur et/ou
Président) doivent déterminer de manière précise le programme d’actions à mener au cours de
l’exercice à venir.
Le travail d’élaboration de ce programme doit être réalisé avec les responsables d’actions (animateurs
ou chargés d’action /de projet /de formation) de l’association. Toutes les informations relatives aux
actions sont ainsi recueillies et mises en commun : actions reconduites, nouvelles, potentielles
(néanmoins réalistes), de même que les modalités pratiques (travail et temps global requis par
action).
L’objectif est d’inscrire toutes les actions du futur exercice dans un planning prévisionnel. Ce travail
constitue une phase préalable et servira de base à l’élaboration budgétaire.
C’est ce programme d’actions détaillé qui est ensuite transmis par les responsables de l’association
aux financeurs concernés.
2. Définition de l’orientation générale du programme d’actions
Les dirigeants et si possible les financeurs de l’association pourront ainsi favorablement définir et
valider les orientations générales du programme d’actions détaillé, qui sera mené effectivement au
cours de l’exercice à venir, sous réserve de l’accord des financeurs. Une attention particulière sera
accordée lors de la phase "dialogue de gestion", afin de minimiser les risques de décalage de dates
entre les échéances théoriques et les échéances effectives de paiement de la subvention accordée.
3. Elaboration budgétaire du programme d’actions
Forts de cette orientation générale qui fixe le cadre stratégique et objectif des actions (sens et
financements potentiels), les dirigeants de l’association procèdent à l’élaboration budgétaire du
programme d’actions détaillé.
Cf. Fiche 3.2 – Processus d'élaboration budgétaire.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
12
4. Dialogue de gestion entre l’association et les financeurs
Une phase de dialogue de gestion doit être ouverte, à l’initiative de l’organisme demandeur
auprès de ses financeurs.
Cette phase de dialogue de gestion a pour but de réaliser les ajustements budgétaires devant être
réalisés par l’association, afin que sa demande de subvention puisse effectivement être acceptée par
le financeur concerné.
Ce dialogue de gestion se traduit par des échanges progressifs entre l’association et ses financeurs
pour clarifier les objectifs des actions pour lesquelles la subvention est demandée, ainsi que les
missions et moyens induits.
L’association procède à l’établissement d’une demande de subvention en respectant la formalisation
souhaitée par le financeur concerné.
Etapes de mise en œuvre du programme d’actions,
du point de vue du type d’acteur concerné
Direction de
l’association
Financeur
Responsables
d’activité /
Chargés d'action
Responsables
financiers /
comptable interne
Président /
Conseil
d'administration
Proposition
d'actions pour
l'exercice
Orientation générale du
programme d'action
Etablissement de la
déclinaison méthodologique
du programme d’actions
Estimation d’un portefeuille
de j.H requis pour la mise
en œuvre des actions
Chiffrage budgétaire
sur la base des temps
de travail communiqués
Dialogue de gestion
Approbation de l’attribution
d'une subvention par
l'Assemblée délibérante
Confirmation de
l’attribution d’une
subvention
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
Etablissement
d'une demande de
subvention
Signature d’une
convention de
subvention
13
FICHE 2.2 - METTRE EN ŒUVRE UN PROGRAMME D'ACTIONS
1. Engagement de l’action
Simultanément à l’établissement d’une demande de subvention, les salariés chargés des actions
concernées complètent une fiche d’engagement pour chacune des actions. Cette fiche
d’engagement sert de cadre au contrôle budgétaire de l’action, au suivi de son déroulement, puis aux
contrôles réalisés par les financeurs, a posteriori.
La fiche d’engagement de l’action est similaire à la fiche d’élaboration budgétaire (Cf. Fiche 3.2).
Les champs d’apport d’informations qualitatives sont simplement rendus obligatoires et
doivent faire l’objet d’un détail important.
Les principales informations à renseigner sont les suivantes :
-
Objectif général
Objectifs spécifiques
Objectifs opérationnels
Publics ciblés
Contexte et stratégie d’actions
Résultat attendus
Moyens mobilisés : humains (internes/externes) et techniques (internes/externes)
Partenariats prévus dans le cadre de la mise en œuvre
Moyens de valorisation de l’action
Moyens d’évaluation qualitative et quantitative de l’action
Cette fiche d’engagement constituera la référence choisie pour le suivi de la réalisation de
l’action. Rigueur, précision et fiabilité sont donc de mise dans la description des informations
qualitatives et dans les estimations quantitatives.
La fiche doit présenter aussi complètement que possible la méthodologie retenue pour réaliser l’action
et les moyens alloués. Il est impératif que les dirigeants de l’association s’impliquent dans l’orientation
et la validation de ces fiches.
Les salariés chargés des questions comptables et financières doivent être associés en amont de la
définition des fiches, afin de déterminer les budgets et les coûts horaires à renseigner pour le suivi
des actions, puis leur évaluation finale.
Détermination des temps "productifs"
Pour déterminer les temps productifs (c.-à-d. hors temps de travail administratif) pour chacune
des actions, chacun des responsables d’action détermine le temps nécessaire pour réaliser l’action,
au niveau opérationnel. Pour cela, il a besoin de connaître le temps de travail réellement disponible
des salariés mobilisés sur l’action (donc hors congés et autres temps non affectables).
Le travail avec les collègues en charge des missions administratives s’avère donc indispensable dès
l’engagement de l’action.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
14
2. Planification de l’action
Elaboration du planning
La responsabilité du planning de mise en œuvre incombe aux dirigeants de l’association, qui, partant
de l’élaboration budgétaire, établissent un calendrier de réalisation des actions précis et réaliste.
Des réunions de planification récurrentes, puis des réunions d'ajustement des plannings sont
nécessaires, a minima tous les deux mois, avec les responsables d’actions. Quelques
recommandations pour un suivi optimisé :
- le planning prévisionnel des prochaines semaines / prochains mois est étudié, de manière à
anticiper le besoin en ressources humaines ;
- lors de la préparation et le déroulement des réunions de planification, puis l’organisation des
actions, un fichier (voire un logiciel) de suivi des temps de travail fiable est nécessaire :
o Les informations doivent être mises à jour en amont de chaque réunion ;
- Les ajustements de planning sont débattus au cours de la réunion. Les dirigeants arbitrent
en cas de conflit de planning (entre actions).
A l’issue des réunions de planification, les ajustements du planning prévisionnel sont communiqués au
responsable du fichier de gestion des temps de travail pour l'actualisation des données. De cette
manière, chaque collaborateur suit son planning prévisionnel de travail avec un horizon minimum de 2
semaines.
Déclaration des temps de travail passés
Chaque collaborateur d’une association doit déclarer les temps de travail passés sur les actions de
manière régulière. Une fréquence a minima bimensuelle voire hebdomadaire est recommandée un intervalle de temps plus important engendrerait très probablement une perte de fiabilité de la base
de données de suivi des temps de travail.
Un calendrier des dates butoirs doit être établi annuellement par le responsable du fichier/logiciel de
suivi des temps de travail, et doit être approuvé par les dirigeants de l’association.
L’ensemble des collaborateurs doit être tenu informé de ce calendrier.
Le suivi des temps de travail
La garantie d’une gestion rigoureuse et régulière des activités d’une association réside dans le
suivi des temps de travail passés.
En effet, la principale unité d’œuvre étant souvent le jour /homme, la gestion des actions est
indispensable. Elle repose sur la planification de chacune des actions, et plus précisément sur
l’élaboration, le suivi et la mise à jour du planning.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
15
Voici un modèle de note interne pouvant être adressée aux collaborateurs afin de leur rappeler
l’indispensable rigueur à observer dans la mise à jour des temps de travail passés.
Une relance auprès des collaborateurs, relative à leur déclaration des temps, est nécessaire en amont
de chacune des dates butoirs de la planification des actions.
DECLARATION DES TEMPS DE TRAVAIL PASSES
DATE : |_____|_____|_____|
RELANCE /NOTE INTERNE N° ____________
A l’ensemble des collaborateurs :
Voici le calendrier des dates prévisionnelles de déclaration des temps passés pour l’exercice _____________.
Je vous rappelle que le respect de ce calendrier est indispensable à la prévision de nos activités.
Prochaine date limite de déclaration des temps passés : |_____|_____|_____|
La direction générale / Le directeur
<fichier joint : calendrier des dates butoirs de déclaration des feuilles de temps passés>
Quelques règles de base pour un suivi informatisé des temps de travail
Un suivi informatisé des temps de travail repose sur un mode opératoire pratique permettant à
l’ensemble des collaborateurs d’accéder facilement aux règles de base des déclarations des temps
passés.
Le responsable du fichier/logiciel de suivi des temps de travail pourra formaliser des règles de
fonctionnement et informations utiles dans un suivi des temps, à l’attention des salariés :
-
La périodicité de saisie (semaine, quinzaine, mois) ;
-
Le rappel des dates butoirs de déclaration des temps de travail ; ex : fin de période + 1 jour ;
-
Le nombre d’heures journalières maximales autorisées pour la gestion d’une action : le
collaborateur déclare le temps réellement travaillé durant son activité, selon les spécificités de
l’association, en conformité avec la règlementation du travail.
-
Les codes attribués à chaque dossier ou action ;
-
Les codes horaires « administratifs » relatifs notamment aux données suivantes :
o congés payés, RTT, maladie, absence non autorisée,
o formation externe, formation interne,
o temps administratif comptable
o temps administratif juridique
o réunion administrative
o réunion interne action ;
o …
-
Les modalités pratiques d’utilisation de l’outil informatique de saisie des temps de travail :
o la manière de renseigner la feuille de temps pour tout nouvel utilisateur ;
o le mode de connexion au logiciel / d’accès au fichier ;
o les coordonnées de l’administrateur du logiciel/fichier.
-
Les modalités d’ouverture et de fermeture des codes (à réserver au responsable du
fichier/logiciel) ;
Le responsable du fichier/logiciel pourra sensibiliser ses collègues par une courte formation
pratique, à ces règles de suivi et de déclaration des temps passés.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
16
Paramétrage du logiciel/fichier de suivi des temps
Il est important de créer un lien entre et la comptabilité analytique, c’est-à-dire entre la saisie des
temps de travail (ou le logiciel de suivi des temps) et l’organisation de la comptabilité
analytique.
En effet, il est vivement conseillé de créer des codes d’imputation de temps en cohérence avec les
unités fonctionnelles existantes (centres d’activités ou de coûts) au sein de la comptabilité
analytique. Ceci permettra notamment de réaliser un suivi des temps passés de manière plus précise
et plus fiable. Ainsi, chaque (code d’) imputation des temps de travail doit pouvoir être déversé sur un
axe analytique existant (Cf. Fiche 4.1 – La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les
partenaires : principes d’affectation des charges et des produits sur un axe analytique).
Exemple de feuille de déclaration des temps, réalisée par les salariés sur chaque action :
Nom du collaborateur
Mois Année
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
…
…
…
…
…
…
…
…
…
…
…
…
29
30
31
…
…
…
Total
Axe 1
Action 1.1
Action 1.2
Action 1.2
…
Axe 2
Action 2.1
Action 2.2
…
Code horaire administratif
…
Total
Contrôle durée max /j
Date
Signature
Suivi et mise à jour du planning
Les temps de travail passés étant renseignés par l’ensemble des collaborateurs, un suivi de la
réalisation du planning prévisionnel est nécessaire pour consolider les informations. Le
responsable du suivi des temps est garant de l’intégrité et de la mise à jour du planning.
Concrètement, les tâches de suivi et de mise à jour du planning :
-
Le responsable du suivi des temps réalise le reporting bimensuel voire hebdomadaire (en
fonction de l’activité) à destination des dirigeants de l’association ;
-
Ce reporting doit faire apparaître les temps prévus par action et les temps consommés à date.
Il est utile également d’y inclure les temps prévisionnels restant à passer sur chaque action ;
-
La revue de ce reporting avec la Direction de l’association enclenche des plans d’actions
correctrices, en cas de dérive des temps de travail saisis par rapport au planning ;
-
Ce suivi du planning régulier alimente le suivi budgétaire et facilite la gestion des activités.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
17
3. Suivi de la réalisation de l’action
La conduite d’une action requiert un suivi budgétaire tout au long de sa durée de vie opérationnelle,
afin d'éviter les dérives budgétaires.
Dans le cadre spécifique des associations, ce suivi permet également de :
- contrôler précisément la consommation de la subvention octroyée, en financement de
tout ou partie de l’action ;
- connaître rapidement, et dans le détail, la constitution des fonds dédiés lors de la clôture
annuelle des comptes de l’association, et leur reprise sur l’exercice comptable suivant.
Il est donc nécessaire de saisir à intervalles réguliers les données de réalisation de l’action dans un
fichier dédié.
La fiche de suivi budgétaire de l’action (Cf. Fiche 3.2 - Processus d'élaboration budgétaire) peut
servir de modèle pour formaliser une fiche de suivi de l’action.
4. Suivi des subventions octroyées pour financer les actions
La majorité des associations est partiellement ou principalement financée par des fonds publics
octroyés par l’Etat, par ses établissements publics ou par les collectivités territoriales.
Dans le cadre de la mise en place de conventions pluriannuelles d’objectifs et de moyens (CPOM)
entre ces acteurs et leurs financeurs, le fléchage des subventions devient de plus en plus
complexe et nécessite notamment la mise en place et le respect de règles d’une gestion
optimisée, en conformité avec la règlementation en vigueur.
Principes de comptabilisation d’une subvention
La comptabilisation des subventions de fonctionnement est couverte par les conventions
comptables suivantes (extraits du Francis Lefebvre Associations 2012/13) :
-
Date du fait générateur : date de signature de la convention d’attribution.
-
Date de clôture : Comptabilisation des « ressources affectées par les tiers financeurs à des
projets définis qui n’ont pu être utilisés conformément à l’engagement pris à leur égard »
(définition des fonds dédiés par arrêté du 8-4-1999 art.3).
Le schéma d’écritures comptables d’une subvention
Pour rappel, une subvention doit faire l’objet d’une comptabilisation selon un schéma d’écritures bien
précis.
Exemple :
- Une association s’est engagée à réaliser une action, et sollicite pour cela une subvention à
hauteur de 750 000 €.
- A la date de versement#1, le comptable constate que le compte bancaire de l'association a
été débité de 400 000 € par le financeur sollicité.
- Puis l'association signe la convention d'attribution de la subvention de 750 000 €.
- A la date de versement#2, avant la fin d’année, le comptable constate que le compte bancaire
a été débité de 150 000 € par le même financeur.
- A la clôture annuelle des comptes, l’association n’a pas finalisé son action (prévue pour un
montant de 750 000 €). En analysant ses outils de suivi, le comptable de l’association estime
à 221 000 € la part de l'action restant à réaliser (y compris les charges de personnel). Il devra
donc enregistrer la part des ressources non encore utilisées en « fonds dédiés ».
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
18
Les écritures comptables seront les suivantes :
Illustration de comptabilité en partie double, car l'enregistrement des écritures est inscrit dans deux
comptes (au moins) : un compte débité, et un compte crédité
Numéro de compte : 512x – Banque
Ecriture au Débit : 400 000€
Numéro de compte 4419 – Avances sur subventions futures
Ecriture au Débit : 400 000€
D
C
Date versement 1
512x – Banque
400 000
4419 – Avances sur subventions futures
400 000
441x – Subventions en attente de versement
750 000
Date signature de la
convention attribution
400 000
741xx – Subvention de fonctionnement
750 000
4419 – Avances sur subventions futures
400 000
512x – Banque
150 000
Date versement 2
441x – Subventions en attente de versement
150 000
689xx – Dotations aux fonds dédiés
Date clôture
221 000
194xxx – Fonds dédiés
221 000
La balance générale reflète à tout moment la réalité comptable de l’association.
Illustration :
D
C
Solde
194xxx – Fonds dédiés
0
221 000
(221 000 )
441x – Subventions en attente de versement
750 000
550 000
200 000
4419 – Avances sur subventions futures
400 000
400 000
0
512x – Banque
550 000
0
xxx
689xx – Dotations aux fonds dédiés
221 000
0
221 000
741xx – Subvention de fonctionnement
0
750 000
(750 000)
A mettre à jour en fonction
des paiements effectifs pour
la réalisation du programme
La comptabilité analytique des subventions doit quant à elle refléter la réalité économique de
chacune des actions d’un programme.
Ceci signifie que lors de la comptabilisation de la subvention au compte de produits #741xxxx, une
ventilation analytique doit être effectuée, afin de répartir le montant global de la subvention tel que
cela est précisé au sein de la convention d’attribution signée avec le financeur.
Attention : si la convention d’attribution stipule clairement les montants accordés individuellement
pour chacune des actions, l’association ne doit pas ventiler elle-même le montant global de la
subvention. Cette notion doit être abordée dès l’entame du dialogue de gestion avec le financeur
concerné.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
19
FICHE 2.3 - LA GESTION DES FONDS DEDIES
L’utilisation de fonds dédiés reste soumise à avis et autorisation des financeurs concernés.
Leur principe de gestion nécessite un suivi rigoureux des dépenses et des dépenses attribuées à
chaque action.
Le fonds dédié représente la part non utilisée du financement attribué à une action de l’exercice.
L’association met alors en report ce financement, pour couvrir les charges qui seront engagées
en N+1 pour la finalisation de cette action.
Lors de la préparation de la clôture comptable annuelle, un point global sur l’ensemble des actions
en cours de réalisation, engagées avant la date de clôture de l’association, et dont la date
d’aboutissement est prévue sur l’exercice suivant doit être réalisé entre le Responsable Administratif
et Financier et les dirigeants.
Cette analyse pourra être facilitée grâce aux outils mis en place : les fiches budgétaires de suivi des
actions ainsi que les prévisions de planning pour la finalisation des actions du programme.
Pour chaque fonds dédié, un détail justifiant de la production future devra être formalisé, en précisant :
-
Le temps restant à passer par personne, avec un chiffrage au taux individuel ;
Les achats de prestations directes pour l’action, le cas échéant ;
Les frais généraux attribués à l’action et couverts par le fonds dédié.
Suite à ce point de situation, une dotation doit être comptabilisée au compte de charges #6894xx de la
balance générale. Cette écriture doit également faire l’objet d’une ventilation analytique en fonction
des montants relatifs à chacune des actions concernées par une dotation aux fonds dédiés
Définition des fonds dédiés 2
« Les fonds dédiés sont les rubriques du passif qui enregistrent, à la clôture de l’exercice, la
partie des ressources, affectées par des tiers financeurs à des projets définis, qui n’a pu
encore être utilisée conformément à l’engagement pris à leur égard. ».
Le planning budgétaire de l’année N+1 doit prendre en compte le temps qu’il faudra consacrer à la
finalisation du programme de l’année précédente.
Ce temps en report sera donc déduit du temps de production prévu pour l’année N+1 et réduira
à due concurrence les demandes de financement pour l’année N+1.
2
Le Comité de la réglementation comptable – Bulletin Officiel n° 118 - Règlement N° 99.01 du 16 février 1999
relatif aux modalités d’établissement des comptes annuels des associations et fondations – Article 3
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
20
Volume 3
Gestion budgétaire & financière
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
21
VOLUME 3 – GESTION BUDGETAIRE ET FINANCIERE
FICHE 3.1 - PRINCIPES BUDGETAIRES
Définition du budget
Le budget est une représentation chiffrée du programme d'activités de l’association pour une période
donnée correspondant à l’exercice comptable, et qui s’étend généralement du 1er janvier au 31
décembre. Il constitue un acte de prévision d’activités et de coûts à moyen et court termes.
« Le budget vise à s’assurer que les ressources de l’entreprise sont utilisées avec efficience pour
atteindre les objectifs stratégiques qu’elle s’est fixée ». Robert N. Anthony – Harvard Business School.
Il comprend des dépenses et des recettes :
Dépenses
- dépenses relatives à la réalisation du
programme d’action de l’exercice en cours ;
- dépenses relatives au fonctionnement de
l’association (loyers, assurances, charges
d’entretien…)..
Recettes
- vente de prestations (compte 70)
- subventions (compte 74)
- cotisations (compte 75)
- dons (compte 75)…
Le budget de l’association est la consolidation d’un ou de plusieurs budgets correspondant aux
différentes actions menées, ainsi qu'aux activités supports permettant de les réaliser : administration,
ressources humaines, finances….
Le budget prévisionnel, établi à l'avance, permet de s'assurer que les recettes prévues couvrent les
dépenses nécessaires à la réalisation des actions, et d'anticiper éventuellement les besoins en
financement. Il constitue une pièce maîtresse des dossiers de demande de subvention, ainsi que des
demandes de crédit bancaire à court, moyen ou long terme.
C'est une prévision du compte de résultat comptable. Il correspond théoriquement à l'autorisation de
dépenses maximales à engager.
Les charges d'amortissement des investissements pour la période considérée (tranche annuelle de
l'amortissement d'un ordinateur, de logiciels…) s'ajoutent au budget prévisionnel des dépenses
réelles, et un plan de financement des investissements doit figurer en annexe.
Il convient également de valoriser dans la mesure du possible, les "contributions volontaires en
nature", selon les règles conventionnelles (le bénévolat et les mises à disposition gratuites (salles,
matériel…) - Cf. Fiche 1.2 - Principes généraux de la comptabilité générale).
Enfin, si le budget prévisionnel peut être établi sur plusieurs années pour davantage de visibilité, il faut
garder à l'esprit que même dans le cadre de conventions pluriannuelles, les collectivités ne peuvent
voter que des engagements de crédits annuels (règle de l'annualité budgétaire).
Le budget et sa gestion prévisionnelle
Le budget doit être :
- réaliste et sincère dans les prévisions, tant en dépenses qu'en recettes ;
- équilibré (total des dépenses = total des recettes) ;
- calibré à hauteur des capacités opérationnelles et financières de l'association.
Important : les budgets votés par les collectivités étant annuels, l’association doit être vigilante au suivi
des paiements dans le cadre de conventions annuelles, et aux délais de paiement.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
22
Gouvernance budgétaire : les rôles dans le processus budgétaire
Les organes participant activement au processus d’élaboration et de validation du budget sont les
suivants :
Acteurs de l’association
Rôle
Equipe de direction
Préparation d'un projet de budget à partir des orientations
générales du programme d'action
Conseil d'administration /
Présidence
Approbation du projet de budget
Responsable administratif et
financier
Participation à la consolidation des budgets établis par les
responsables de service/d'action
Directeur
Arbitrage (si nécessaire) des confrontations entre les prébudgets et le budget global
Responsables de service/d'action
Elaboration du budget du service/de l'action
NB : d’autres acteurs et salariés de l’association peuvent également être sollicités. Cette liste n’est
pas exhaustive et doit être adaptée en fonction de l’association.
Processus budgétaire général : plusieurs élaborations et ajustements
Une combinaison des approches du « Haut vers le Bas » et du « Bas vers le Haut » constitue l’une
des approches les plus fonctionnelles et impliquant une phase importante de dialogue.
Approbation du projet
de budget global
Etablissement d’un
budget consolidé global
Consolidation
des pré-budgets
complets
Elaboration de prébudgets complets
Direction
Générale
Note
d’ajustements
Confrontation des
pré-budgets
consolidés avec le
budget global +
Phase de dialogue
Conseil
d’administration
Etablissement d’un
projet de budget
global définitif
Direction
Financière
Responsables de
services / d’actions
Note
d’ajustements
Itérations possibles
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
23
Calendrier-type de mise en œuvre :
une vigilance indispensable pour éviter les dérives de calendrier !
Le processus d’élaboration budgétaire doit nécessairement être achevé avant le début de l’exercice
concerné, afin de ne pas bloquer le fonctionnement de l’association et permettre l’engagement des
dépenses.
Au cours d’un exercice budgétaire donné, le processus d’élaboration doit donc être lancé
suffisamment tôt, afin de :
-
pouvoir être examiné et adopté dans les délais légaux par le Conseil d’administration ou la
Présidence de l’association ;
laisser aux financeurs sollicités les délais suffisants leur permettant de se prononcer sur les
projets inclus dans le budget.
En tenant compte des contraintes de temps ci-après, nous recommandons que le processus soit
engagé au plus le tard le 1er octobre de chaque année, le temps de :
-
collecter les propositions budgétaires ;
traiter les données collectées ;
acheminer les documents aux membres des organes sollicités.
Exemple de calendrier :
Etape
Dates
limites
Responsable
Elaboration des instructions préparatoires du
budget
01-oct
Responsable administratif et financier
Propositions des pré-budgets de services
01-nov
Responsables de services
Consolidation budgétaire
10-nov
Responsable administratif et financier
Arbitrage des propositions
15-nov
Directeur
Etablissement du projet de budget
01-déc
Responsable administratif et financier
Approbation du budget
30-déc
Conseil d'administration / Présidence
Mise en œuvre
01-janv
Responsable administratif et financier
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
24
FICHE 3.2 - PROCESSUS D’ELABORATION BUDGETAIRE
Selon la nature des activités de l'association, sa taille et/ou la présence de salariés, il existe de
nombreuses manières d'établir des prévisions.
La plus simple, la plus répandue mais la moins fiable, se fait à partir du compte de résultat réalisé
l'année précédente : l'association estime poste par poste, les évolutions attendues pour la période à
venir et actualise les chiffres réalisés.
Une autre méthode, plus recommandée, consiste à établir les prévisions à partir des unités d'œuvre
retenues par action (nombre et coût standard estimé).
S'agissant de l'unité d'œuvre en jour.homme, le coût standard peut être établi par type de poste (ex :
coût standard d'un poste de direction ; coût standard d'un chargé d'étude ; coût standard d'un
assistant).
Quelle que soit la démarche retenue, elle doit être précise, rigoureuse et adaptée aux spécificités de
l'association.
Le budget de l'année N doit tenir compte des objectifs restant à réaliser de l'année N-1.
Le processus décrit ci-après prend l'exemple des prévisions à partir d'une estimation des temps de
travail sur chaque action.
Instructions préparatoires
Les instructions préparatoires ont pour objectif d’aider les responsables à mieux préparer leur budget
annuel.
Elles permettent de :
-
Rappeler les responsabilités de chacun dans le processus d’élaboration budgétaire ;
Donner les directives sur les orientations de la politique budgétaire de l’exercice à venir ;
Déterminer les conditions de forme à respecter dans la soumission des propositions ;
Fixer les délais de rendu des propositions de budget.
Elles sont élaborées à partir de l’exploitation des différents rapports et des programmes d’activité, et
transmises sous la forme de note de service préparée par le responsable administratif et financier,
puis signée par la Direction.
Cf. proposition de canevas joint ci-dessous :
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
25
INSTRUCTIONS PREPARATOIRES BUDGETAIRES
DATE : |_____|_____|_____|
NOTE DE SERVICE N° ____________
A tous les Chefs de service
Voici les informations vous permettant de mieux préparer le budget de l’exercice _________ pour les
actions qui vous concernent.
Responsabilité
Chaque service porte l’entière responsabilité de la qualité de la préparation du budget dont il assurera
l’exécution. Votre responsabilité est engagée par cet exercice de programmation qui doit éviter aussi bien
les excédents que les insuffisances de ressources au cours de l’exercice à venir.
Directives
<Préciser ici les aspects sur lesquels l’accent devrait être spécialement mis au cours de l’exercice à venir
pour les actions mises en œuvre par les services opérationnels>.
Présentation des propositions
Chaque service utilisera les fiches d’élaboration budgétaire prévues à cet effet pour la préparation des
propositions. L’évaluation des dépenses repose sur :
une prévision fidèle des activités en volume,
une valorisation précise des coûts induits par les actions.
Les actions non terminées en fin d’exercice doivent être limitées. Les nouvelles actions devront tenir
compte du programme pluriannuel convenu. Les valorisations doivent inclure les taux prévisionnels
d’inflation, ainsi que les augmentations ou les diminutions pouvant concerner les actions.
Date de dépôt des propositions
Les propositions budgétaires doivent être finalisées au plus tard le 1er novembre, délai de rigueur. Les
responsables prendront les dispositions nécessaires pour respecter ce délai. Toute proposition parvenue
après cette date exposera le responsable de service à des sanctions réglementaires <prévoir une liste de
sanctions en la matière>.
Le Directeur /Le Président
Propositions budgétaires
Chaque responsable d’activité prépare ses propositions de budget :
-
en veillant au respect des règles d’évaluation convenues (coûts type, devis, taux d'inflation
par type de dépenses…)
en ne considérant que les rubriques de dépenses qui le concernent.
Dans le cas d'une prévision des temps de travail à passer, les responsables d’activité doivent, au
meilleur de leurs connaissances, proposer un chiffrage des actions à réaliser en jours/homme ainsi
que les éventuelles prestations extérieures complémentaires à inclure au budget (conseils divers,
impressions, mise en page, relecture…).
A titre d'illustration, un canevas de fiche d'élaboration du budget d'un projet type "Etude" vous est
fourni en Annexe (fichier "ANNEXE 2 Fiche Elaboration budgétaire Exercice X Action Y.xls"). Dans ce
document, chacune des actions doit nécessairement être imputée sur un code projet. Il est
accompagné d'une notice explicative (fichier "ANNEXE 3 Notice explicative Fiches élaboration
budgétaire.doc")
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
26
Les propositions doivent parvenir à la Direction dans un délai raisonnable pour permettre leur
consolidation.
Les personnes chargées des questions administratives et financières appuient les autres
responsables d’activité de l’association dans leur processus de préparation budgétaire, notamment
dans le chiffrage en jours/homme de leurs actions.
La valorisation des jours/homme en euros est réalisée au niveau administratif et financier, sur la base
d’un coût journalier standard défini sur la base de l’existant. Il peut évoluer en fonction de la
qualification des moyens humains nécessaires à la réalisation de l’action.
Ainsi, les personnes chargées des questions administratives et financières peuvent établir plusieurs
coûts journaliers standards : un pour le personnel type "Direction" (Directeur, Directeur adjoint) ; un
pour le personnel type "Chargé de mission" (Chargé d'étude, d'action, d'animation, de formation…),
un pour le personnel type "Assistant" (agent administratif…). En revanche, le coût journalier standard
d’un type de catégorie de salariés restera unique pour cette catégorie, pour l’ensemble des actions qui
pourront être budgétées.
Ex : le coût journalier d’un chargé d’action ne pourra différer sur une action A et sur une action B
faisant partie in fine du même budget global commun.
Sur le plan pratique, le coût journalier devra être indiqué, suite à la communication des coûts
standards journaliers à l’ensemble des responsables en charge de l’élaboration budgétaire,
directement au sein de la fiche budgétaire de la manière suivante :
Qualification des moyens humains internes à
disposition de l’association pour réaliser
l’action.
Nom et prénom des salariés concernés par
l’action
permettra ultérieurement au
Responsable administratif et financier de
réaliser des contrôles de cohérences sur la
chargeabilité des moyens humains.
Consolidation des propositions budgétaires
Les personnes chargées des questions administratives et financières centralisent et consolident les
propositions budgétaires transmises par leurs collègues dans les délais prévus. Ils procèdent aux
vérifications en mettant notamment en œuvre les contrôles de cohérence permettant de s’assurer :
-
du respect du temps de travail maximal autorisé pour chacun des salarié (chargé d’action/de
formation/d’animation) ;
de la prise en compte de l’ensemble des Equivalents temps plein (ETP) productifs directs et
indirects dans l’élaboration budgétaire globale ;
de la prise en compte de l’ensemble des budgets par action dans le budget global consolidé.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
27
En cas de besoin, les données reçues sont corrigées.
Arbitrage des propositions budgétaires
Une fois consolidées, les propositions sont examinées par une équipe habilitée : Direction,
Responsable administratif et financier, Systèmes d’Information, etc. qui effectue des arbitrages.
Les amendements sont ensuite communiqués aux responsables d’activité afin d’être pris en compte.
Etablissement d’un projet de budget global
Les personnes chargées des questions administratives et financières dressent le projet de budget
suite à la prise en compte des amendements établis dans le cadre de la réunion d’arbitrage.
Approbation du budget
Le projet de budget annuel est soumis à l’approbation de l’Assemblée générale ou de la Présidence le
cas échéant.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
28
FICHE 3.3 - EXECUTER LE BUDGET
Principes d’exécution budgétaire
L’exécution du budget consiste en :
-
la mise en place du budget ;
l’encaissement des ressources budgétisées ;
l’engagement et le paiement des dépenses budgétisées.
Personnel d’exécution du budget
Le personnel d’exécution du budget de l’association comprend :
-
le Directeur, qui approuve l’engagement des dépenses budgétées ;
Les personnes chargées des questions administratives et financières, qui assurent le contrôle
des dépenses engagées et vérifie le respect des autorisations de crédits budgétaires ;
le comptable ou le Directeur, qui exécute le paiement des dépenses à régler.
Mise en place du budget
Avant tout engagement de dépenses sur le budget approuvé, les salariés exerçant des fonctions
administratives et financières, et comptables finalisent le budget :
1. transmission d’un exemplaire du budget aux responsables d’activité ;
2. inscription, dans chaque poste budgétaire figurant au budget, des crédits de dépenses
autorisés : préparation d’un bordereau budgétaire (et saisie dans le module budgétaire du
progiciel de gestion financière et comptable s’il existe) ;
3. édition des états budgétaires ; ces états constituent les documents budgétaires de référence
pour l’engagement des dépenses opérationnelles, par les responsables d’actions.
Il est possible de découper le budget annuel en tranches trimestrielles, à condition que les données et
les critères le permettant soient disponibles. Ce type de découpage vise à suivre les évolutions et les
variations budgétaires de manière trimestrielle ; il correspond à la meilleure pratique existante en la
matière.
Principe fondamental de l’exécution budgétaire
Aucune dépense ne peut être engagée par l’association si elle n’est pas prévue et inscrite au
budget.
Sinon, il y a lieu de procéder à une révision budgétaire (Cf. Fiche 3.4 Suivi et révision budgétaire).
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
29
Engagement des dépenses
Cf. Procédure décrite dans la fiche 5.2 - Le contrôle des achats.
Contrôle des dépenses
Les personnes chargées des questions administratives et financières exercent de manière
systématique un contrôle a priori des dépenses engagées par le Directeur.
Il est ensuite nécessaire de procéder à un contrôle a posteriori des dépenses engagées, dans un
souci de contrôle interne fiable et efficient.
Pour vérification de leur conformité au budget, tous les engagements de dépenses doivent
impérativement et obligatoirement être visés, par les personnes chargées des questions
administratives et financières.
Le contrôle de l’engagement des dépenses est ainsi matérialisé systématiquement. Ceci permet
d’éviter d’accorder l’engagement d’une dépense non prévue au budget et/ou pour laquelle les crédits
disponibles seraient insuffisants.
On peut rappeler que le Directeur reste juge de l’opportunité de la dépense.
Paiement des dépenses
Cf. Procédures décrites dans les fiches 5.2 – Le contrôle des achats et 5.3 – Le contrôle des notes de
frais.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
30
FICHE 3.4 - SUIVRE ET REVISER LE BUDGET
Suivi budgétaire
La comparaison des données réelles des activités aux données prévisionnelles aboutit régulièrement
à des écarts.
Ceux-ci proviennent de différences positives ou négatives sur les coûts de réalisation et/ou les
volumes d’activité. Des plans d’actions correctifs doivent être établis à temps afin d’éviter les
impasses budgétaires et d'anticiper les risques de reversement de subvention aux financeurs.
Cette activité de suivi budgétaire est assurée par les personnes chargées des questions
administratives et financières et comptables.
Afin de limiter au maximum les dérives budgétaires, nous recommandons la mise en place d’un suivi
budgétaire trimestriel, sur chacune des actions programmées sur l’exercice et de manière globale.
A titre d’aide pratique, le canevas de suivi budgétaire joint ci-dessous vous est proposé :
Exercice X - Action Y
- Fiche Elaboration + suivi budget - Etude.xlsx
La mise en pratique de ce canevas serait la suivante :
A sélectionner en fonction du
mois d’analyse souhaité.
Le renseignement des champs
de suivi s’effectue de manière
automatique.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
31
A sélectionner en fonction des étapes de
réalisation de la tâche et des moyens humains
dédiés.
Les données mensuelles de jours
travaillés sont à renseigner à partir du
logiciel/fichier de suivi des temps de travail
préalablement
contrôlé
par
le
Responsable administratif et financier.
Révision budgétaire
Le suivi budgétaire permet de comparer les prévisions et les réalisations. Les écarts significatifs
doivent être recherchés et analysés. Ils peuvent conduire à réviser le budget, afin de réadapter les
ressources accordées aux coûts et aux activités restant à réaliser.
Les révisions budgétaires sont généralement autorisées par les organes habilités à approuver le
budget initial. Toutefois, il peut arriver que ces organes délèguent temporairement ou de manière
permanente leurs pouvoirs de révision à d’autres organes susceptibles d’assurer dans de meilleures
conditions ces révisions, en particulier en cas d’urgence.
Il est possible que le Directeur soit habilité à procéder, au sein d’un même chapitre budgétaire, à des
réaffectations de poste à poste par transfert de ressources.
Nous recommandons de limiter le nombre de révisions budgétaires à deux par an.
Les budgets révisés doivent être communiqués au personnel d’exécution du budget dans les mêmes
conditions que les budgets initiaux. De même, les écarts entre les budgets doivent être analysés ; ils
pourront conduire à la mise en œuvre d'actions correctrices.
Les budgets initiaux et cette analyse des écarts doivent être archivés sous la responsabilité du
Responsable administratif et financier.
Ils s'accompagnent du plan de trésorerie, afin d'anticiper et de suivre l'évolution des comptes
bancaires de l'association.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
32
FICHE 3.5 - PREVISIONS DE TRESORERIE
La construction et le suivi budgétaire de l’activité d’une entité doivent nécessairement s’accompagner
d’une gestion active des flux de liquidités.
Cette gestion comprend notamment la réalisation d'un plan de trésorerie, dont l’objectif sera de
prévoir et de suivre dans le temps les différentiels entre les entrées et les sorties de liquidités par
période.
Construire un plan de trésorerie
Pour faire face à toutes les charges courantes, l’association doit disposer de liquidités, c’est-à-dire
d’argent disponible immédiatement.
Les problèmes de trésorerie se posent surtout lorsque les entrées d’argent interviennent après
l’activité alors qu’il a fallu engager des frais pour la réaliser.
Dans ce cas, il faut établir un plan de trésorerie, c’est-à-dire la prévision chiffrée des rentrées et des
sorties d’argent en temps réel.
Un budget équilibré ne suffit pas pour bien gérer l’année à venir.
Il faut payer les échéances au fur et à mesure, mais avoir encaissé au préalable suffisamment de
liquidités pour y faire face. Cela se prévoit et permet de ne pas mettre son compte en banque à
découvert.
Le plan de trésorerie doit lister, par mois d’encaissement effectif, les différents postes générateurs :
- de trésorerie positive :
o Les subventions
o Les ressources propres..
-
puis les différents postes de dépenses de trésorerie par mois de décaissement effectif, et cela
en fonction des règles de paiement déterminées par la Direction et/ou le Conseil
d’administration (ex : 30 jours fin de mois) :
o Les salaires
o Les charges sociales
o Le loyer
o Les factures de frais généraux…
Ces variations ajoutées au solde de trésorerie de début de période constitueront le solde
prévisionnel de trésorerie de fin de période.
Un solde positif constituera un excédent de liquidité disponible, un solde négatif sera représentatif
d’un manque de liquidité pour assurer le paiement des échéances de la période. Dans ce dernier cas,
il conviendra de mettre en place une ligne de crédit bancaire ou de trouver des rentrées de liquidité
supplémentaires sur la période concernée.
Les bonnes pratiques en la matière consistent à élaborer en début d’année un plan de trésorerie pour
une période de 12 mois basé sur le budget de l’activité ainsi que sur le planning de réalisation des
actions.
Ce premier plan, qui reste théorique lors de son élaboration initiale, permet de prévoir les grands
pics de besoins ou d’excédents de trésorerie et en conséquence, de réfléchir en début d’exercice
à la meilleure manière de combler les besoins de liquidités de fin de période.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
33
Ce plan va devenir un outil important vis-à-vis des différents financeurs. Il va également permettre de
tenir un discours plus clair avec les banquiers pour l’obtention de découverts conjoncturels.
Exemple de plan de trésorerie :
Le plan de trésorerie est un document vivant qui doit être affiné au moins une fois par mois.
La direction administrative doit être en mesure de prévoir précisément sa trésorerie à court terme,
c'est-à-dire à trois mois.
Pour ce faire, à chaque début de période, le plan initial doit être alimenté avec toutes les échéances
d’encaissements et de décaissements confirmées au cours de la période précédente, et ce pour la
période en cours et les deux périodes suivantes, soit trois mois :
-
Mise à jour date de versement des subventions ;
Echéances des factures reçues sur la période précédente ;
Mise à jour des salaires en fonction des prévisions d’effectifs pour les trois prochains mois ;
Prise en compte des investissements confirmés par la Direction ;
Prise en comptes des échéances d’impôts et taxes ;
Prise en compte du coût des financements mis en place...
Le solde théorique de la période précédente sera ajusté des dépenses et encaissements réellement
constatés de manière à repartir d’un solde réel de trésorerie en début de nouvelle période.
La direction administrative s’attachera alors à expliquer au mieux les écarts constatés sur la
période précédente et à en tirer les enseignements utiles à une actualisation plus fine du plan
de trésorerie.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
34
Volume 4
La comptabilité de gestion,
outil de pilotage et de
communication
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
35
VOLUME 4 – LA COMPTABILITE DE GESTION
FICHE 4.1 - LA COMPTABILITE DE GESTION, UN OUTIL DE
COMMUNICATION AVEC LES PARTENAIRES
L’arrêté du 11 octobre 2006 précise le contenu et la forme du compte rendu financier, obligatoire
pour les associations bénéficiant de subventions affectées à un projet précis. Ce compte rendu
financier, à déposer dans les 6 mois suivant la fin de l’exercice concerné auprès de l’organisme
subventionneur, permet d’attester du bon emploi du financement perçu et de la conformité des
dépenses effectuées à l’objet de la subvention.
Le compte rendu de l’utilisation des subventions induit la mise en place d’une comptabilité de
gestion par projets qui répond à des objectifs et à des exigences différents et complémentaires de la
comptabilité générale.
La comptabilité analytique de gestion permet en effet de déterminer les coûts par secteur d’activité et
la contribution du secteur d’activité à la réalisation du résultat global. Analysée par projet, elle vise à
justifier les dépenses engagées du fait des subventions obtenues. Elle nécessite de répartir les
nombreuses dépenses qui sont communes à plusieurs projets, au moyen de clés de répartition.
La comptabilité analytique de gestion s’impose comme un outil de gestion et de pilotage pour toutes
les catégories de structures. Il s’agit aussi d’un outil de communication et de transparence en
direction des organismes financeurs, qu’ils soient institutionnels ou privés. Ceux-ci ont besoin de
décrypter la lisibilité des actions et des activités des associations qui les sollicitent afin de faire
coïncider leurs objectifs stratégiques avec les financements attribués.
La Comptabilité de gestion devient à ce titre un élément essentiel de la prise de décision
stratégique, organisationnelle et opérationnelle.
Elle doit permettre de :
Parler un langage commun de gestion ;
Calculer et maîtriser le coût des activités réalisées au sein d’une structure bénéficiant de
financements publics ;
Comparer les coûts entre les structures de taille et de périmètre équivalents pour les
financeurs ;
Effectuer une projection des coûts des nouvelles activités ;
Identifier les leviers d’amélioration au sein d’une activité opérationnelle ou administrative ;
Evaluer la contribution de chaque pôle à l’équilibre financier global, elle permet le contrôle
et le suivi de l’activité ;
Piloter l'organisation en continu ;
Faciliter les analyses prospectives et la mesure des performances.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
36
Principes généraux
Différence entre Comptabilité générale et Comptabilité de gestion
La comptabilité générale et la comptabilité analytique (dite de gestion) sont complémentaires et
aboutissent au même résultat comptable global.
Les charges et les produits constatés en comptabilité analytique de gestion trouvent leur source en
comptabilité générale dont ils sont issus. La comptabilité de gestion s’appuie ainsi sur les principes
fondamentaux issus des normes comptables, afin de produire une information régulière et sincère
permettant de donner une image fidèle de la situation : prudence, comparabilité, permanence des
méthodes…
Rigide et uniforme
Instrument de
connaissance du passé
Critères de comparaison
Comptabilité générale
Evolutive et adaptable
Instrument de connaissance du
présent tourné vers le futur
Comptabilité analytique
Au regard de la loi
Obligatoire
Facultative
Visions de l'association
Globale
Détaillée
Horizons
Passé
Présent / futur
Nature des flux observés
Externes
Internes
Documents de base
Réglementés
Non réglementés
Classement des charges
Par nature
Par destination
Objectifs
Financiers
Economiques
Règles
Rigides et normatives
Souples et évolutives
Utilisateurs
Tiers & Direction
Tous les responsables
Nature de l’information
Précise, certifiée, conforme
Rapide, pertinent
Apports de la comptabilité analytique de gestion : une comptabilité de
pilotage
La comptabilité de gestion permet de répondre à toutes les questions concernant l’efficacité et
l’efficience entre les ressources de l’organisation et l’ensemble de ses performances
Comptabilité de gestion
Connaître les coûts
Calculer les marges
Expliquer le résultat
d’un produit ou d’une activité
Les activités associatives et leur mode de financement nécessitent :
-
une connaissance des coûts par centre d’analyse
une connaissance des coûts attachés à un financement.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
37
Définitions
La comptabilité de gestion peut se définir par ses objectifs :
-
Calculer les coûts de mise en œuvre des différentes actions composant les programmes
d’actions des subventions octroyées par les financeurs publics ;
-
Permettre aux personnes chargées de la gestion de l’association de fournir des
informations de gestion budgétaire et prévisionnelle sur la base des résultats de la
comptabilité de gestion ;
-
Fournir les éléments d’information nécessaires au management pour éclairer les décisions de
gestion et d’organisation, tableaux de bord, reporting, coûts cibles, etc. ;
-
Alimenter le dialogue de gestion des structures avec leurs financeurs.
Les méthodes les plus utilisées
Coûts
Principaux coûts :
Le coût complet : comprend l’ensemble des coûts d’un produit ou d’une activité
Le coût variable : ne comprend que les charges liées à un produit qui varient avec le niveau de
production
Le coût fixe : regroupe les charges n’évoluant pas avec le niveau de production
Le coût par activité : regroupe les coûts induits par une activité
Trois grandes méthodes :
La méthode du coût complet : permet de déterminer un prix de vente minimum pour un produit
La méthode des coûts partiels : fait intervenir les coûts variables et fixes pour déterminer le seuil
de rentabilité
La méthode de la gestion par activités (méthode ABC) : lecture de la production en processus et
en activités. C'est un outil de management et de prospective.
Remarque : le seuil de rentabilité correspond au chiffre d’affaires pour lequel l’entreprise ne réalise ni
bénéfice, ni perte.
Techniques d'approfondissement
Le coût marginal : permet de déterminer le coût d'une unité supplémentaire
L'imputation rationnelle des charges fixes dans les coûts
Marge
Marge = Prix de vente – coût de production
Constitue un indicateur de gestion ou de performance pour le service responsable du coût concerné.
Sert principalement dans la méthode des coûts partiels
Résultat
Par produit ou
par activité
Résultat = Prix de vente du produit - coût de revient
Mesure la contribution d’un produit au résultat global de l’entreprise
Distinction des coûts et des charges
Il convient de distinguer les coûts des charges et des frais.
Dans la terminologie comptable, un coût est une somme de charges correspondant soit à un secteur
d’activité soit à un stade de production, alors qu'une charge renvoie à une catégorie, définie dans le
Plan comptable par un compte à deux chiffres et appartenant obligatoirement à la classe 6 (Comptes
de charges). Les frais sont définis par le Plan comptable général comme « des sommes versées ou à
verser à des tiers en contrepartie de fournitures, travaux ou services ou avantages.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
38
Principes d’affectation des charges et des produits sur un axe
analytique
La comptabilité générale permet de classer les charges et les produits par nature :
-
Quelle est la nature de cette charge ? ex : personnel, fournitures, amortissements …
Quelle est la nature de ce produit ? ex : Subvention, prestation externe …
La balance comptable présente l’intégralité des charges et des produits d’une structure classée par
nature.
La comptabilité analytique introduit quant à elle la notion de destination :
- Quelle activité consomme cette ressource ? Ex : Activité de lutte contre l’illettrisme / Activité
d’aide à l’insertion par l’emploi,
- La balance comptable analytique est ainsi destinée à présenter l’intégralité des charges et
des produits d’une structure classés par nature et par destination.
DESTINATION
Comptes
N
A
T
U
R
E
606110
606310
606411
606420
606430
613200
613540
613550
614000
615221
615510
615630
615640
616100
616150
617400
618100
618500
622600
622810
623800
624100
625140
625640
626100
626300
Libellé 31/12/XX
Électricité-combustibles
Produits d'entretien
Fournitures de bureau
Petit matériel de bureau
Fournitures administrat. Informat.
Loyer
Location matériel de bureau
Location routeur Adsl
Charges locatives Sergic
Entretien, réparations bâtiments
Réparation matériel et outillage
Maintenance informatique
Maintenance sur autres biens
Assurances
Extension de garantie sur site
Etudes er recherches
Documentation générale
Colloques - séminaires
Honoraires
Commission tickets restaurant
Dons, divers
Transport sur achats
Frais de déplacement
Frais de mission/repas/ réception
Affranchissements
Téléphone, télégramme, télex
Comptabilité
Générale
3 704
775
6 770
1 068
1 382
30 927
8 505
681
5 995
4 554
99
5 704
4 694
1 881
6 937
4 642
450
11 260
105
1 747
72
7 484
708
9 560
5 277
Centre
Centre
Centre
d'Activité A d'Activité B d'Activité C
2 963
620
5 416
854
1 106
24 742
6 804
545
4 796
3 643
59
3 422
2 816
1 129
4 162
4 642
450
11 260
105
-
370
77
677
107
138
3 093
851
68
599
455
20
1 141
939
376
1 387
-
370
77
677
107
138
3 093
851
68
599
455
20
1 141
939
376
1 387
1 747
72
7 484
708
9 560
5 277
Total…
T3 704
775
6 770
1 068
1 382
30 927
8 505
681
5 995
4 554
99
5 704
4 694
1 881
6 937
4 642
450
11 260
105
1 747
72
7 484
708
9 560
5 277
Comptabilité
Analytique
Ce principe d’affectation par destination est fondateur de la comptabilité analytique.
La destination peut être tout objet de coût (ou de profit) qu’une association souhaite suivre et mesurer.
En fonction de la détermination de cet objet, l’établissement orientera son découpage analytique.
En conséquence, le découpage de la structure opérationnelle en axes analytiques (centres
d'activités), représente un pré-requis incontournable à l’implantation de la comptabilité
analytique. La Direction et la Présidence s’impliquent à définir cette comptabilité de gestion.
Principe fondamental de construction d'une comptabilité analytique
Solde du compte de Balance générale = ∑ soldes des comptes analytiques.
Un déséquilibre indique qu’un ou plusieurs flux financiers n’ont pas été imputés sur un axe analytique.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
39
FICHE 4.2 - LES METHODES DE CALCUL DE COUT
La comptabilité analytique permet donc de calculer le coût des actions.
Les modèles d’affectation des coûts
En comptabilité analytique, il existe trois grands modèles de calcul de coûts : la méthode des coûts
complets et la méthode des coûts partiels et la méthode de la gestion par activité.
Le modèle préconisé pour l’application d’une comptabilité analytique de gestion s’apparente à un
modèle de coût complet. Les subventions octroyées par les financeurs couvrent l’ensemble des
moyens nécessaires à la production des actions composant les programmes des conventions, car le
montant de la subvention est défini sur la base du budget présenté par la structure.
Les différents types de charges
Charges variables
Charges fixes
Charges directes
Consommables liés au seul
produit
Amortissements des moyens
de production
Charges indirectes
Frais liés à plusieurs produits Frais généraux
La méthode des coûts complets
Cette méthode considère l’ensemble des charges selon la possibilité de les affecter directement ou
indirectement au coût que l’on veut calculer.
Le coût complet est donc composé de l’ensemble des coûts directs affectables et des coûts indirects
répartis et imputés à l’aide de clés de répartition permettant d’aboutir au calcul du coût de revient
d’une activité principale ou secondaire de la structure étudiée.
La méthode des coûts complets répartit les différentes charges incorporables aux coûts en deux
catégories :
-
Les charges directes, imputables sans ambiguïté.
Ex. : le coût d'un stand dans une manifestation.
-
Les charges indirectes, issues des activités supports, ventilées au moyen de clés.
Ex : les charges de l’immeuble abritant l’association à répartir entre les différentes
activités.
Cette méthode a pour corollaire la définition de deux natures distinctes d’axes analytiques :
Axes analytiques principaux ou définitifs (actions) : axe collectant l’ensemble des coûts
associés à la production d’une activité principale. Il s’agit des axes analytiques recouvrant les
activités subventionnées, destination finale de l’ensemble des charges d’une structure.
Axes analytiques auxiliaires (services généraux, administratifs) : axes collectant le coût des
activités non principales, appelées activités supports. Elles sont destinées à être réparties
vers les axes principaux.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
40
L'incorporation des charges
Les charges directes : ce sont des charges qui ne concernent qu’un seul coût. Leur incorporation
s’effectue sans difficulté : on les affecte.
Ex : matières premières utilisées pour la fabrication, personnel en CDD sur une action précise…
Les coûts indirects sont collectés dans des "centres d'analyse" intermédiaires et ensuite répartis au
prorata d'une clé de ventilation représentative de la consommation du coût indirect.
Charges de la comptabilité générale incorporables
Charges directes
Affectation
Charges Indirectes
Répartition
Centres
d’analyse
Coût de revient de
l’activité A
Imputation
Il peut être ouvert autant de centres d'analyse que la complexité de l’organisation, ses activités ou ses
besoins d'information le nécessitent.
Le coût de production d’une action (charges directes et indirectes) se mesure au moyen d'unités de
mesure physique appelées unités d’œuvre. L’Unité d’œuvre mesure la production d’une activité dont
on veut calculer le coût unitaire. Ex : l’heure de formation.
Son coût se calcule sur le périmètre de l’entité juridique d’une structure, tous comptes de résultat
confondus.
Le choix des unités d’œuvre
La meilleure unité d'œuvre est celle dont la quantité varie, au cours de plusieurs périodes
successives, en corrélation la plus étroite avec le total des frais du centre. En principe, un échange
avec les responsables opérationnels, conforté par des études statistiques, permet d’identifier les
meilleurs inducteurs de coûts. Un bon inducteur devant reposer sur des données fiables et
disponibles, le choix final sera donc un compromis.
Très souvent, dans la pratique, c'est l'une des unités d'œuvre suivantes qui est utilisée :
-
L’heure de main d'œuvre, en principe lorsque, dans le centre de travail considéré, il est
possible de pointer les temps de travail par agent, ou par équipe ;
L’heure machine, lorsque dans le centre de travail considéré, la production est réalisée par
une machine (ou par un groupe de machines) ;
L’unité de fourniture travaillée ou de produit élaboré (nombre, poids, volume, surface,
longueur, ...)
La ventilation d’un axe analytique auxiliaire vers les axes analytiques définitifs nécessite de définir une
ou plusieurs règles (simples) de ventilation. Ces règles sont appelées clés de ventilation, ou encore
clés de répartition. Les clés doivent être pertinentes et signifiantes au regard de l’activité de l’axe
considéré.
La clé de ventilation permet de ventiler les charges d’une activité, sur les différents axes analytiques
bénéficiaires de sa prestation. Une bonne clé de répartition doit refléter le plus fidèlement possible le
mouvement qui est l'origine de la dépense. C’est la notion d’inducteur de coût : le facteur explicatif
de l'essentiel de la variation des dépenses consommées. Ex : nombre d'heures de travail, nombre de
dossiers traités, km parcourus…
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
41
Abordée par activité, la méthode des coûts complets permet à l'association d'identifier précisément le
lieu de formation des coûts et d'optimiser sa productivité. C'est la méthode des coûts complets "ABC"
La méthode "Activity Based Costing", dit méthode "ABC"
La comptabilité par activité est fondée sur la valeur des produits et le coût des activités.
Les activités correspondent à l’ensemble des savoir faire nécessaires à la production d’un bien ou
d’un service. Cet ensemble constitue un processus.
Chaque activité correspond à un savoir-faire homogène.
Un produit est issu d’un processus, un processus consomme des activités, une activité consomme
des ressources.
Que dépensons-nous
RESSOURCES
Inducteurs de
ressources
?
Pourquoi le dépensonsnous ?
Que faisons-nous ?
ACTIVITES
Processus
Inducteurs d’
activités
Pourquoi le faisonsnous ?
Un produit
OBJETS
DE COUTS
Un client
Un circuit de
distribution
Fondée sur la description des processus, la méthode ABC a pour objectif fondamental de rattacher
directement les ressources aux activités. Elle mesure très précisément les coûts associés aux
ressources consommées par les activités qui constituent le processus.
C'est une méthode qui pourrait être plus largement utilisée dans les structures associatives, pour les
activités qui nécessiteraient d'être décrites sous forme de processus, notamment le protocole de mise
en œuvre des actions subventionnées.
Elle est cependant longue et coûteuse dans le cadre d’une mise en œuvre à grande échelle.
Elle peut plus facilement être utilisée pour des processus isolés.
Exemple : calcul du coût d'une recherche bibliographique rare et complexe, suite à une demande de
sous-traitance d'un autre opérateur. La description du processus impliquant de nombreux
équipements et de multiples opérations manuelles permettra dans ce cas de mesurer un coût bien
supérieur au coût moyen de production d’une action calculée par le coût complet classique.
L’avantage essentiel de la gestion par activité est qu’elle constitue autant une démarche de calcul de
coût fiable et réactive (méthode Activity Based Costing) qu’un outil de management (Actvity Based
Management).
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
42
Ressources
inducteurs de ressources
Facteurs de
consommation
de ressources
Inducteurs
de coût
Activité
transversale de
la collectivité
inducteurs
Inducteurs de
pilotage
Amélioration
des
performances
d'activité
A
B
M
Maîtrise des coûts, des
prestations et des
autres objets de coût
ABC
Autres méthodes
Deux autres méthodes principales sont à la disposition des responsables d’associations : celle des
coûts directs, celle des coûts variables, qui présente l’intérêt de pouvoir déterminer un seuil d’équilibre
en prenant en compte les charges fixes de structure.
Méthode dite des coûts directs
Cette méthode des coûts directs se fonde sur la distinction entre charges directes et charges
indirectes. Rappelons que les charges directes sont celles qui concernent un seul des coûts (coûts de
revient) recherchés et qui peuvent, par conséquent, lui être facilement et directement affectées. Au
contraire les charges indirectes sont celles qui concernent plusieurs coûts ou coût de revient et
doivent faire au préalable l’objet d’une répartition dans des sections et ensuite d’une imputation aux
coûts et coûts de revient. Dans cette méthode, il s’agit surtout d’incorporer directement au coût de
revient le maximum de charges, qu’elles soient variables ou fixes.
Cette méthode présente l’avantage de la simplicité, mais attention : elle n’incorpore pas la totalité des
coûts. Le coût ainsi calculé ne permet pas d’aboutir à une évaluation des produits nécessaires à
l’équilibre. C’est un outil pour la gestion de la production, pas pour définir un prix ou un besoin de
subvention.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
43
Méthode dite des coûts variables
Cette méthode considère les charges selon leur caractère fixe, variable ou mixte au regard du
niveau de la production. Elle consiste à déterminer une marge entre la quote-part de subvention
octroyée et les coûts variables d'une activité, mesurant sa contribution à la couverture des charges
fixes et à l’obtention du résultat de l’association.
Prix de vente du
service produit
Marge sur coût
variable du service
Résultat analytique
du service produit
Charges fixes
Coût variable
(Direct cost)
Coût variable
(Direct cost)
Les charges réparties au mieux dans la méthode des coûts complets, sont d’abord classées en coûts
variables et coûts fixes. Ces coûts variables peuvent donc varier proportionnellement à l’activité, à la
production ou aux prestations servies. Par opposition au coût variable, le coût fixe est celui qui ne
varie pas avec le volume d’activité.
Une marge est la différence entre le prix de vente du bien ou du service et une catégorie de charges.
La marge sur coût variable devient un élément essentiel de l’analyse car elle permet de déterminer le
volume d’activité nécessaire pour ne faire ni perte ni bénéfice : atteindre le seuil d’équilibre. Cette
marge met en évidence les relations entre le volume d’activités et les résultats obtenus.
Les coûts fixes ne peuvent être évités. L’assurance, la taxe d’habitation demeurent même si la
structure n’est pas fréquentée. Il faut les faire absorber par cette marge sur coût variable.
Les deux composantes du résultat sont le nombre d’unités vendues et la marge unitaire obtenue sur
chacune d’elles. C’est un élément d’une politique de prix, en déterminant le prix en dessous duquel il
n’est pas possible de descendre en dehors d’une prise en charge extérieure.
En résumé
Voici un bref résumé d'un comparatif des différentes méthodes :
Avantages
Inconvénients
Méthode inflationniste qui ne
renseigne pas sur les lieux de
formation /d'augmentation des
coûts
Méthode des coûts
complets classiques
Simple et peu coûteuse
Méthode des coûts
partiels
Définition du seuil de
rentabilité, calcul de marge
Plus complexe
Méthode des coûts
complets ABC
Analyse précise des lieux de
formation des coûts pour
optimisation qui permet au
passage de piloter la
performance de l'association
par les processus de
production
Plus complexe sauf si inducteurs
typiques retenus
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
44
Modalités de répartition des charges indirectes
Il existe au sein des modèles de comptabilité analytique, deux techniques de répartition des charges
indirectes :
-
La répartition dite en escalier ou en cascade,
Les prestations dites internes et réciproques.
La répartition dite "en escalier" ou "en cascade"
La répartition des charges indirectes peut se présenter sous forme de déversement en « escalier » ou
en « cascade », sans tenir compte des prestations réciproques que peuvent se fournir deux sections
d’analyse.
Centre A
Centre B
Centre C
La répartition la plus communément appliquée, est celle de la répartition en cascade, ce qui
nécessite de définir des rangs de priorité des déversements.
Cette méthode, facile d’utilisation, est préconisée pour être appliquée dans les associations de
taille modeste ou d’organisation simple.
Les prestations internes et réciproques
La répartition selon cette technique conduit à prendre en compte dans le coût des sections d’analyse,
les prestations croisées et à soi-même.
Cette technique permet de connaître de façon très fine le coût complet de toutes les Unités
Fonctionnelles avant leur déversement. En revanche, elle est complexe en raison du nombre
d’équations à résoudre.
Centre A
Centre B
Centre C
Cette méthode, plus complexe d’utilisation, est préconisée pour être appliquée dans les
associations de taille importante ou d’organisation complexe.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
45
FICHE 4.3 - LES ETAPES DE PRODUCTION DE LA
COMPTABILITE ANALYTIQUE DE GESTION
Mettre en place une comptabilité analytique de gestion implique de respecter un cahier des charges
qui nécessite la réalisation des étapes suivantes :
1. Réaliser le découpage analytique en cohérence avec le découpage opérationnel de
l’association ;
2. Adapter le Plan comptable simplifié et le plan comptable général ;
3. Paramétrer le Plan comptable simplifié et les Axes analytiques dans le Système
d’informations financières ;
4. Déterminer les clés de ventilation ;
5. Calculer et déverser les coûts des sections auxiliaires ;
6. Produire ou actualiser les règles internes d’affectation directe des charges et produits.
Etape 1 : Réaliser ou fiabiliser le découpage analytique en cohérence
avec le découpage opérationnel de l’association
Pour être en mesure d’affecter les charges et les produits par destination, la structure doit découper
son organisation et ses activités en axes analytiques.
Le découpage des axes analytiques doit permettre de ventiler toutes les sommes passées en
comptabilité.
La bonne articulation entre ces différents découpages est essentielle.
Ces découpages suivant des axes d’analyse différents doivent, pour rester cohérents, être mis en
concordance. Un fichier commun d’arborescence analytique peut être mis en œuvre à terme. Il aura
pour principal rôle d’assurer le respect de cette concordance, indispensable à la fiabilité des
informations recueillies.
Le découpage doit permettre d’atteindre le niveau d’analyse souhaité pour répondre aux besoins
d’information des financeurs.
Il peut aussi servir à répondre aux besoins de pilotage de la direction de l’association.
Exemple :
Unité fonctionnelle A
(ex : Animation pédagogique)
Axe analytique 1
(ex : Actions de formation)
Unité fonctionnelle B
(ex : Etudes et analyse)
Axe analytique 2
(ex : réalisation d'études)
Unité fonctionnelle C
(ex : Secrétariat, comptabilité)
Axe analytique 3
(ex : organisation d'un colloque)
Pôle opérationnel
Association
Pôle administratif et
financier
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
46
Etape 2 : Adapter le Plan comptable simplifié et le Plan comptable
général
Le Plan comptable simplifié (Cf. Plan en Annexe 4) poursuit un double objectif :
Fournir aux associations une base commune d’intitulés et de classement des charges et des
produits ;
Faciliter les opérations d’affectation des charges et des produits.
Chaque compte comptable devra enregistrer des dépenses qui seront au final réparties selon
la même méthode ou clé de répartition sur les axes analytiques.
Les associations ne disposant pas d’un Plan comptable suffisamment détaillé pour assurer toutes les
ventilations doivent procéder à la création de sous-comptes. Le niveau de détail à atteindre sera
déterminé par le niveau d’analyse souhaité par l’association.
Il est plus facile de répartir un compte comptable complet incorporant un type de dépense
précis que d’extraire une partie des dépenses comptabilisées dans un compte comptable
générique.
Etape 3 : Paramétrer le Plan comptable simplifié et les axes d’analyse
dans le système d’informations financières
Cette étape est nécessaire pour obtenir une balance comptable analytique ventilée par axe
analytique. Sa complexité est fonction des possibilités du logiciel comptable utilisé.
Il faut prévoir quelle sera l’affectation du contenu de chaque compte comptable.
Les logiciels comptables permettent a minima la répartition complète directe des sommes saisies
dans un ou plusieurs axes analytiques préalablement définis. Un certain nombre inclut la gestion
automatique d’une clé de répartition liée au compte comptable. Dans ce cas chaque somme inscrite
dans le compte est automatiquement répartie sur les axes analytiques selon la clé programmée et
attachée au compte (Cf. Etape 4 ci-après).
Dans le cadre de la gestion économique, les comptes d’imputation comptable sont rattachés aux
Centres d’analyse. Dans le cadre de la comptabilité analytique de gestion, chaque compte du Plan
comptable simplifié fait l’objet d’une affectation sur les axes analytiques.
Il convient dès lors, de paramétrer le système d’informations de l’association, afin que l’appariement
des Unités fonctionnelles et des Centres d’analyse soit réalisé conformément aux règles de la
comptabilité générale et analytique, si le système d’informations le permet.
En pratique, ce paramétrage se traduit par un paramétrage de la clé comptable :
L’exercice et le financeur
pourront être des champs
analytiques activés afin de
faciliter le suivi des CPOM
6
1
5
X
X
Comptes PCG
X
12
Pôle /
Centre
d’analyse
CR
ET
Unité
Fonctionnelle
A1
Pers
Sous
UF
Axe
analytique
AA
Champs analytiques
Idéalement, des champs de la clé
comptable doivent être laissés
libres pour les besoins futurs de
gestion et d’analyse
A défaut, cet appariement Centre d’analyse - Axe d’analyse devra être réalisé manuellement, par
exemple sous tableur Excel.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
47
Etape 4 : Définir les clés de ventilation
La ventilation des charges nettes des activités supports se réalise au moyen de clés de ventilation
prédéfinies (Cf. supra).
Les clés de ventilation sont spécifiques à chaque méthode de calcul de coût.
Dans le cas où la nature de la clé et de celle de l’unité d’œuvre sont identiques, il convient d’être
vigilant sur le périmètre sur lequel s’effectue le calcul de coût.
Important :
Pour connaître le nombre d’unités d’œuvre produites et sous-traitées ou le nombre de clés de
ventilation pour une activité donnée, il convient de mettre en place, en amont de la période à étudier,
un système de recueil fiable de ces informations.
Etape 5 : Calculer et déverser les coûts des axes analytiques auxiliaires
Le déversement des charges des axes analytiques auxiliaires consiste principalement à ventiler les
charges d’une activité « prestataire interne » dite charge indirecte, vers l’activité qui consomme cette
prestation, au prorata des clés de ventilation définies en étape 4.
Pour mettre en œuvre le déversement des charges des axes analytiques auxiliaires, il est important
de respecter pour chaque méthode :
-
Les étapes et les règles définies ;
Les clés de ventilation retenues et leur périmètre.
Pour la bonne réalisation de cette étape, un paramétrage de qualité du système d’informations est
essentiel.
Procédé de déversement des axes analytiques auxiliaires :
Le procédé de déversement se décompose de la façon suivante :
1. Identification des axes analytiques définitifs sur lesquels seront ventilées les charges des axes
analytiques auxiliaires ;
2. Identification des axes analytiques auxiliaires à déverser ;
3. Identification de l’ordre de déversement entre sections (en cas de cascade). Illustration :
Axes auxiliaires
Axes principaux
Frais généraux aide aux actions
Salaires administratifs
Frais administratifs
Location et charges
Matériel bureautique
Etude 1
Etude 2
Frais généraux
4. Collecte des clés de ventilation de chaque axe analytique auxiliaire par destination
Frais généraux "aide aux actions"
Heure Etude X
Nb heure action
total
Etude 1
Etude 2
5. Ventilation des charges nettes des axes analytiques auxiliaires ;
6. Opération de « recollement » pour valider la correcte répartition des charges, sans omission ni
doublon (rapprochement de la comptabilité générale avec la comptabilité analytique).
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
48
Etape 6 : Produire et maintenir le guide interne d’affectation des charges
et recettes
Le guide interne permet de formaliser les règles d’affectation à respecter par tout le personnel du
pôle financier, notamment les personnes qui ont un rôle dans l’affectation des charges et des produits
de l’association.
Il permet, par son existence et sa diffusion, de favoriser la compréhension de la comptabilité
analytique auprès des acteurs internes et de contribuer à la fiabilisation des données. En effet, la
réalisation d’un guide d’affectation doit s’accompagner d’une diffusion dans l’association, de manière
à toucher l’ensemble des publics susceptibles de réaliser des affectations de charges et de produits.
Il permettra aux services ou salariés concernés de définir les règles d’enregistrement des dépenses et
des produits pour être conforme au niveau de précision des coûts, souhaité par l’association.
Le guide doit être validé par la Direction de l’association.
En résumé
Comptabilité générale
Comptabilité analytique
Charges directes
Charges 1 (ex. électricité)
Produit ou service 1
Charges 2 (ex. salaires)
Produit ou service 2
Charges 3 (ex. amortissement Bâtiment)
Produit ou service 3
Clés de
répartition
Charges 4 (ex. amortissement Véhicule)
Charges indirectes
Etc.
Plan de compte Comptabilité générale
Plan de compte analytique
Le calcul des coûts est certes un élément déterminant d’une analyse de gestion. La gestion, dans le
sens global de « gérer », ne s’arrête pas aux éléments chiffrables et la détermination des coûts
nécessite une adaptation des méthodes à la situation particulière de l’association. Elle doit prendre en
compte le projet associatif : les dirigeants peuvent choisir qu’une activité donnée sera déficitaire et
que ce déficit sera couvert par l’excédent obligatoire d’une autre activité.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
49
D’où la relation fondamentale suivante :
Projet
associatif
Finalité de
l'association
Actions
Coûts
Pilotage
Résultat
social
Ressources
Résultat
économique
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
50
Volume 5
Le contrôle interne
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
51
VOLUME 5 – LE CONTROLE INTERNE
FICHE 5.1 - ORGANISATION DU CONTROLE INTERNE
Dans le cadre d’une gestion maîtrisée, les dirigeants d’une association doivent pouvoir s’appuyer sur
un contrôle interne présentant une fiabilité maximale.
Le contrôle interne est un dispositif d’une organisation, défini et mis en œuvre sous la responsabilité
de la Direction et/ou de la Présidence, qui vise à assurer :
-
la conformité aux lois et règlements ;
l’application des instructions et des orientations fixées par la Direction et/ou la Présidence ;
le bon fonctionnement des processus internes de la structure, notamment ceux concourant à
la sauvegarde de ses actifs ;
la fiabilité des informations financières.
D’une façon générale, le contrôle interne contribue à la maîtrise des activités, à l’efficacité des
opérations et à l’utilisation efficiente des ressources d’une organisation.
En contribuant à prévenir et à maîtriser les risques de ne pas atteindre les objectifs que s’est
fixés l’organisation, le dispositif de contrôle interne joue un rôle clé dans la conduite et le pilotage de
ses différentes activités.
Périmètre du contrôle interne
Il appartient à chaque organisation de mettre en place un dispositif de contrôle interne adapté à sa
situation.
Il doit couvrir a minima les principaux domaines de l’activité : engagement des dépenses,
réception des recettes, trésorerie, paie.
Principales composantes du dispositif de contrôle interne
En pratique, la Direction conçoit le dispositif de contrôle interne en collaboration étroite et sous
contrôle de la Présidence. Il fait l’objet d’une communication adéquate en vue de sa mise en œuvre
par le personnel.
Le niveau d’implication de la Présidence en matière de contrôle interne varie d’une structure à l’autre.
Il appartient à la Direction de rendre compte à la Présidence et au Conseil d’Administration des
caractéristiques essentielles du dispositif de contrôle interne. En tant que de besoin, le Conseil
d’Administration peut faire usage de ses pouvoirs généraux pour faire procéder par la suite aux
contrôles et aux vérifications qu’il juge opportuns, ou prendre toute autre initiative qu’il estimerait
appropriée en la matière.
Le contrôle interne est d’autant plus pertinent qu’il est fondé sur des règles de conduite et d’intégrité
portées par les organes de gouvernance et communiquées à tous les collaborateurs. Il ne saurait en
effet se réduire à un dispositif purement formel en marge duquel pourraient survenir des
manquements graves à l’éthique des opérations.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
52
Le dispositif de contrôle interne, qui est adapté aux caractéristiques de chaque entité, doit prévoir :
-
une organisation comportant une définition claire des responsabilités, disposant des
ressources et des compétences adéquates et s’appuyant sur des procédures, des
systèmes d’information, des outils et des pratiques appropriés ;
-
la diffusion en interne d’informations pertinentes, fiables, permettant à chacun d’exercer
ses responsabilités ;
-
un système visant à recenser et à analyser les principaux risques identifiables au regard
des objectifs de la structure et à s’assurer de l’existence de procédures de gestion de
ces risques ;
-
des activités de contrôle proportionnées aux enjeux propres à chaque processus et
conçues pour réduire les risques susceptibles d’affecter la réalisation des objectifs ;
-
une surveillance permanente du dispositif de contrôle interne ainsi qu’un examen régulier
de son fonctionnement. Cette surveillance, qui peut utilement s’appuyer sur la fonction
d’audit interne de la structure lorsqu’elle existe, peut conduire à l’adaptation du dispositif
de contrôle interne. La Direction apprécie les conditions dans lesquelles elle est informée
et informe des principaux résultats des surveillances et examens ainsi exercés.
Les 5 composantes du contrôle interne sont les suivants :
1. L’Environnement de contrôle : l’environnement dans lequel les personnes
accomplissent leurs tâches et assument leurs responsabilités ainsi que les qualités
individuelles des collaborateurs et surtout leur intégrité, leur éthique et leur compétence,
constituent le socle de toute organisation ;
2. L’évaluation des risques : la structure doit être consciente des risques et les maîtriser.
Elle doit fixer des objectifs et les intégrer aux activités commerciales, financières, de
production, de marketing et autres, afin de fonctionner de façon harmonieuse. Elle doit
également instaurer des mécanismes permettant d’identifier, analyser et gérer les risques
correspondants ;
3. Les activités de contrôle : les normes et procédures de contrôle doivent être élaborées
et appliquées pour s’assurer que sont exécutées efficacement les mesures identifiées par
le management comme nécessaires à la réduction des risques liés à la réalisation des
objectifs;
4. L’information et la communication : les systèmes d’information et de communication
permettent au personnel de recueillir et d'échanger les informations nécessaires à la
conduite, à la gestion et au contrôle des opérations ;
5. Le pilotage : l’ensemble du processus doit faire l’objet d’un suivi, et des modifications
doivent y être apportées le cas échéant.
Les principaux domaines de la gestion devant faire l’objet d’un contrôle interne nous apparaissent
être les suivants :
Le cycle des achats (Cf. Fiche 5.2 - Le contrôle des achats)
Les notes de frais (Cf. Fiche 5.3 - Le contrôle des notes de frais)
La paie (Cf. Fiche 5.4 - Le contrôle de la paie)
Le suivi des subventions
Le suivi des temps de travail (Cf. Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un programme d'action)
L’imputation analytique des données comptables aux actions et aux services généraux
(Cf. Fiche 4.1 – La comptabilité de gestion, un outil de communication avec les
partenaires)
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
53
FICHE 5.2 - LE CONTROLE DES ACHATS
Le cycle des achats donne l’ensemble du processus du bon de commande à la mise en paiement
d’une facture.
Phase 1 - Du besoin d’achat à l’engagement validé
A la
demande
Besoin
d’achat
Saisie
demande
d’achat
Prescripteur
dans SIF ou Excel
A la
demande
Demande
d’achat
Validation de
la demande
d’achat
Responsable habilité
dans SIF ou Excel
A la
demande
Demande
d’achat
validée
Saisie de la
commande sur base de
la demande d’achat
(centralisation possible)
Bon de
commande
Approvisionneur
dans ERP
SIF = Système d’informations financières
Le passage du besoin d’achat au bon de commande nécessite une répartition des tâches distincte
entre :
- le prescripteur à l’origine de la demande
- le validateur de la demande d’achat.
La plupart du temps, un lien de hiérarchie fonctionnelle est impliqué dans le processus.
L'esprit de l'ordonnance de 2005
Il convient d'identifier si votre association entre dans le champ d'application de l'ordonnance n°2005549 du 6 juin 2005 relative aux marchés passés par certaines personnes publiques ou privées
non soumises au Code des marchés publics.
L'article 6 énonce en effet les obligations de transparence permettant d'assurer "l'efficacité de la
commande publique et la bonne utilisation des deniers publics." Les associations soumises à cette
ordonnance (dite "de 2005") doivent ainsi respecter trois principes lors de leurs procédures d’achat :
Liberté d'accès à la commande ;
Egalité de traitement des candidats ;
Transparence des procédures.
Les commandes isolées sont alors proscrites. De plus, la fixation de règles internes d'accord et de
validation des achats ne répond qu'insuffisamment aux exigences de transparence.
Il est vivement conseillé aux associations créées spécifiquement pour répondre à un besoin
d’intérêt général et majoritairement financées par des fonds publics, de respecter les principes
de l'ordonnance de 2005, quand bien même elles n'y seraient pas soumises.
Pour ces associations, cela revient à :
se doter de procédures internes en matière d’achat fixant des procédures de publicité et
d'engagement en fonction des seuils de montant des opérations et conformément aux
dispositions du décret susvisé.
assurer une information claire et détaillée des membres du Conseil d'administration.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
54
L’étape de validation de la demande d’achat doit comporter notamment une vérification des montants
restants à engager sur la ligne budgétaire correspondante. Le passage d’une demande d’achat en
bon de commande doit s’appuyer sur des éléments extérieurs produits par les fournisseurs
sélectionnés (ex : sur 3 devis au moins).
A la
demande
Bon de
commande
Approbation
de la
commande
Contrôle / réception
physique ou réalisation
de la prestation et /
commande
1x / semaine
minimum
Bon de
commande
validé
Responsable
habilité
dans SIF ou Excel
Saisie engagement
par reprise
des éléments
de la commande
Engagement
Validation
engagement
Engagement
validé
Responsable
habilité
dans SIF ou Excel
Opérateur de
réception
dans SIF ou Excel
SIF = Système d’informations financières
Le processus de transformation d’un bon de commande en engagement validé correspond à la
validation par l’organisation concernée de la prestation de service ou de la livraison du bien
correspondant au bon de commande validé initialement. Ce processus fait naître un lien
d’engagement de l’organisation envers le fournisseur de services et/ou de biens.
Il est possible de comptabiliser les bons de commande permettant ainsi une comptabilité par
engagement donnant une image comptable plus proche de la réalité.
Phase 2 - De l’engagement à la comptabilisation d’une facture
Fournisseur
1x / semaine
minimum
Facture
réceptionnée
Enregistrement
de la facture en
rapprochement
de l’engagement
Facture
en attente
Comptables four.
dans SIF
Suite validation
engagement
Litige à traiter par
service prescripteur
si écart
Contrôle de la
facture /
engagement
et /commande
Facture avec
Bon A Payer
Comptables four.
dans SIF
Engagement
validé
Intégration simultanée
de la CAP en
comptabilités
générale et analytique
CAP
comptabilisée
Reprise de la CAP,
comptabilisation
du fournisseur si BAP
et du delta de charges
Automatique
dans SIF
Achat
comptabilisé
Automatique
dans SIF
Fournisseur
comptabilisé si
BAP
SIF = Système d’informations financières ; CAP = Charge à payer ; BAP = Bon à payer
Le contrôle interne de cette phase doit impérativement intégrer un contrôle de la réalité du service
rendu ou de la livraison du bien.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
55
Sur la base des meilleures pratiques, la validation de l’engagement fait naître une charge à payer sur
le plan comptable. Cette étape devrait idéalement être réalisée automatiquement par le système
d’informations financières. Ce type d’écriture vise à refléter en permanence la réalité économique
dans les comptes de bilan des structures.
D’autre part, lors du contrôle facture / bon de commande / réception, des écarts maximum
acceptables peuvent être mis en place de manière automatique. De cette manière, seuls les écarts
supérieurs à un montant X ou à une quantité Y nécessiteront un traitement comptable ad hoc.
Phase 3 - Mise en paiement d’une campagne de règlement
La structure doit par le biais de son Conseil d’Administration, définir le rythme de ses règlements
Fournisseurs (ex : 30 jours fin de mois). Toute dérogation au rythme défini devra faire l’objet d’une
explication écrite.
En fonction des
campagnes de règlement
En fonction des
campagnes de règlement
Balance
âgée
fournisseurs
Lancement d’un
traitement des
fournisseurs en
attente de paiement
Etat des
Factures en
attente de
règlement
Comptables four.
dans SIF
En fonction des
campagnes de règlement
Validation de l’état
des factures
à régler
Contrôles sur état
des factures
en attente
de règlement
Responsable
hiérarchique habilité
manuellement
Etat des factures
à régler
Comptables four.
manuellement
En fonction des
campagnes de règlement
Etat des factures
à régler validé
Factures rejetées de la
campagne de règlement
Préparation
du titre
de paiement
Comptables four.
manuellement
En fonction des
campagnes de règlement
Titre de
paiement
Validation
du titre
de paiement
Titre de
paiement
validé
Responsable
hiérarchique habilité
manuellement
SIF = Système d’informations financières
La mise en paiement d’une facture Fournisseurs nécessite que les approbateurs afférents
matérialisent leur contrôle de manière systématique.
Une double validation des titres de paiement peut être mise en place en cas de dépassement de
certains seuils.
Exemple : la mise en paiement de toute campagne de règlement supérieure à un montant de 50 000 €
peut faire l’objet d’une double signature du Responsable administratif et financier et de la Direction
dans une organisation.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
56
FICHE 5.3 - LE CONTROLE DES NOTES DE FRAIS
La mise en place d’un contrôle interne sur les processus liés aux notes de frais nécessite la définition
d’une politique commune de prise en charge sur les différents types de prestations remboursées ainsi
que sur le type de justificatifs à produire de la part du collaborateur concerné.
La Direction et/ou le Conseil d’administration doivent définir le mode de règlement des frais de
représentation : soit au réel soit au forfait, toujours sur justificatifs originaux.
La correcte application de cette politique de remboursement incombe généralement au service
administratif de la structure.
Une grille des politiques de remboursement et des justificatifs à produire doit être communiquée à
l’ensemble des collaborateurs. Un exemple de grille de remboursement (adaptable) est présenté
page suivante.
Phase 1 - Approbation préalable des dépenses
A la
demande
A la
demande
Saisie
demande
approbation
de NDF
Frais
collaborateur
prévu
Demande
approbation
NDF
Prescripteur
dans SIF ou outil dédié
Validation de
la demande
d’approbation
A la
demande
Demande
d’approbation
validée
Etablissement
d’une demande
de remboursement
NDF
+
Justificatifs
Prescripteurs
dans SIF ou outil dédié
Responsable habilité
dans SIF ou outil dédié
NDF : Note de frais ; SIF : Système d’informations financières
Phase 2 - Soumission d’une note de frais
A la demande
Etablissement
d’une demande
de remboursement
Suite demande
remboursement
NDF
+
justificatifs
Contrôles :
- justificatifs de la NDF
- validité des dépenses
NDF
BAP
Comptabilisation
de la NDF
si BAP
NDF en
attente de
paiement
Charge
comptabilisée
Prescripteurs
dans SIF ou outil
dédié
Demande
d’approbation
validée
Comptable
dans SIF ou outil dédié
Automatique
dans SIF
SIF : Système d’informations financières ; BAP : Bon à payer ; NDF : Note de frais
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
57
Exemple de grille de remboursement et limitations financières
Nature du
remboursement
Avion - Train
Justificatifs obligatoires
Nature de la
prestation
Limitations financières
Billets ou cartes
d'embarquement
correspondants
Pour les e-tickets avion, en
cas de modification des
dates de départ, joindre le
dernier e-mail
d’itinéraire/d’information au
coupon de la carte
d'embarquement et à la
facture
Paris
Collaborateur
Direction
Hôtel 3 étoiles
xx € / nuit
Hôtel 4 étoiles
xx € / nuit
Petit-déjeuner inclus
Hôtel
Facture originale de l’hôtel
avec le détail du nombre de
nuits
Province
Collaborateur
Hôtel 3 étoiles
xx € / nuit
Direction
Hôtel 4 étoiles
xxx € / nuit
Petit-déjeuner inclus
Reste du Monde
Location de
voiture
Facture originale du loueur
de voiture
Restaurant
Facture originale du
restaurant avec les mentions
suivantes :
date de la dépense
montant de la TVA
objet de la réception
nom des personnes
invitées et de leurs
sociétés
Déplacement seul
Catégorie A
Déplacement collectif
Catégorie B
Province
xx €
Étranger
xx € pour y repas
Taxi
Facture originale du taxi
Accès aux aéroports
A/R
Frais
kilométriques
Copie de la carte grise lors
du premier remboursement
ou d’un changement de
véhicule
Lorsque la location
n’est pas possible
(véhicule
personnel)
Toutes catégories
xx €
xx €
Selon barème URSSAF en
vigueur
Frais d'essence
- véhicule de
fonction
- véhicule de
location
Facture originale
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
58
FICHE 5.4 - LE CONTROLE DE LA PAIE
L'instauration de procédures de contrôle interne sur la paie nécessite au préalable de mettre en place
l’ensemble des systèmes permettant à l’employeur de respecter ses obligations.
Nous rappelons ci-dessous les principales obligations légales à respecter dans le cadre de la gestion
d’une paie :
-
Modalités de paiement du salaire ;
Respect du SMIC ;
Respect des conventions collectives, accord de branche ou statut collectif entre employeur et
employés ;
Caractère non discriminatoire du salaire ;
Mentions légales devant être présentes sur un bulletin de paie ;
Existence de contrats de travail valides.
En outre, les structures doivent être équipées au minimum d’un outil de suivi et précis les temps de
travail alloués sur les actions subventionnées par les financeurs (Cf. Fiche 2.2 - Mettre en œuvre un
programme d'actions).
Phase 1- Préparation et approbation des éléments de paie
Demande de mise
à jour de la base
1 x / mois
1 x / mois
Contrôle des
données mensuelles
de la base
de suivi des temps
Comptable / Aide administratif
dans SIF
Base de
suivi des
temps valide
Calcul de paie
et édition des
éléments
de paie
Comptable / Aide administratif
dans SIF
1 x / mois
Documents de
paie préparés
Contrôle et
Etablissement
approbation des
d’une demande
documents
de remboursement
de paie
Documents de
paie approuvés
Prescripteurs
dans SIF ou outil dédié
SIF = Système d’informations financières
Le calcul de paie regroupe les tâches de détermination du niveau de salaire à verser à chacun des
employés compte tenu des temps effectifs de travail, des retenues à opérer sur les salaires, des
primes et des gratifications à accorder, c'est-à-dire de tous les éléments variables mensuels.
Le contrôle et l’approbation des documents de paie correspondent à la mise en œuvre de tâches de
surveillance des travaux préparatoires de paie et celles d’autorisation des règlements des salaires.
C’est pourquoi, il est recommandé que ces tâches soient effectuées par un responsable non impliqué
dans la préparation des éléments de paie.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
59
Phase 2 - Règlement des salaires et des notes de frais
NDF en
attente de
paiement
1 x / mois
Préparation
des titres
de paiement
Documents de
paie approuvés
1 x / mois
Titres de
paiement
Validation
du titre
de paiement
Comptable / Aide administratif
Manuellement
Responsable
hiérarchique habilité
manuellement
1 x / mois
1 x / mois
Edition
des bulletins
de paie
Bulletins
de paie
Comptable / Aide administratif
dans SIF
Contrôle
des bulletins
de paie
Responsable
hiérarchique habilité
manuellement
Titres de
paiement
validés
1 x / mois
Bulletins de
paie validés
Envois et
archivage des
bulletins de paie
Comptable / Aide administratif
dans SIF
SIF = Système d’informations financières
Les opérations de préparation et de validation des titres de paiement (chèques, ordres de virement)
sont identiques à celles réalisées dans le cadre de la mise en paiement de factures Fournisseurs (Cf.
Fiche 5.2 – Le contrôle des achats).
Le contrôle des bulletins de paie doit notamment permettre au responsable hiérarchique habilité de
s’assurer que l’association ou la structure respecte les taux légaux en termes de versement aux
organismes sociaux.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
60
CONCLUSION
L'ouvrage Gérer, piloter et rendre compte, élaboré à
l'intention des associations, a été conçu comme un outil simple
et efficace, de bonnes pratiques.
Il n'est pas imposé, mais il présente les attendus de l'Institution
régionale en matière de gestion et de transparence financière,
et doit pouvoir être adapté à chaque structure.
Il doit permette aux associations d'améliorer leur système de
gestion et de pilotage, et d'anticiper les risques opérationnels
et financiers.
Au-delà des obligations légales à respecter en matière de
transparence et de communication financière, les outils
présentés constituent des leviers notoires, gages de fiabilité et
de réactivité, qui ne peuvent que nourrir favorablement le
dialogue de gestion et renforcer la relation de confiance avec
les principaux financeurs.
C'est un outil parmi d'autres. La Région Nord – Pas de Calais
met notamment à disposition des associations, plusieurs outils
tels que :
-
le calcul de la trésorerie
la fiche synthétique d'analyse financière
le guide des élus régionaux, notamment pour ceux
qui siègent dans les associations.
Pour tout renseignement supplémentaire, nous vous invitons à
vous rapprocher de votre interlocuteur en Région Nord – Pas
de Calais.
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
61
Bibliographie / Webographie
On ne saurait que trop vous inviter à prendre connaissance des outils promus par le CNAR
Financements, un programme confié à France Active, piloté par la DGEFP, la Caisse des dépôts et
consignations (CDC), de la Délégation interministérielle à l’innovation, à l’expérimentation et à
l’économie sociale (DIIESES), de la Direction générale du Trésor et de la politique économique
(DGTPE), le Ministère de la santé, de la jeunesse et des sports et de la vie associative, l’Avise, et la
Conférence permanente des coordinations associatives (CPCA). Par ailleurs, de nombreux ouvrages
autres traitent des questions de comptabilité et de gestion associative.
En voici une sélection :
-
Guide Association & difficulté : quelles solutions économiques ou financières pour les
associations en difficulté ?, CNAR Financements, nov. 2012
-
Guide Association & fonds propres : pourquoi les associations doivent-elles gagner de
l'argent ?, CNAR Financements, janv. 2011
-
P. Macqueron, D. Gatumel, D. de Guibert et C. Clément, Associations, fondations,
congrégations, fonds de dotation, Mémento pratique, Editions FRANCIS LEFEBVRE, 2012.
-
F. Jaouen, Comptabilité et gestion des associations : Système comptable, Gestion financière,
Analyse et contrôle de gestion, JURIS ASSOCIATIONS et DELMAS, 2011
-
Le portail gouvernemental de la vie associative :
http://www.associations.gouv.fr
-
Le site internet des bénévoles et salariés du secteur associatif :
http://www.associationmodeemploi.fr
-
Le site internet des solutions de financement pour les associations, qui présente de nombreux
outils, notamment : Quels outils pour bien préparer sa demande de financement ? Testez vos
besoins de financement en 13 questions : évaluation des besoins générés par le besoin en
fonds de roulement (BFR) ; évaluation des besoins générés par le développement de l’activité
; analyse des besoins liés à un investissement.
http://www.solfia.org
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
62
Annexes
Annexe 1 – Règlement 99-01 du Comité de la Réglementation Comptable (pdf)
Annexe 2 – Fichier informatique : "Fiche Elaboration budgétaire Exercice X
Action Y.xls"
Annexe 3 – Notice explicative de la fiche d'élaboration budgétaire (pdf)
Annexe 4 – Plan comptable simplifié (pdf)
Direction du contrôle de gestion de la Région Nord – Pas de Calais
Guide des bonnes pratiques - Gérer, piloter et rendre compte – septembre 2014
63