Le contrôle de gestion

Recherches en contrôle de
gestion
Cours M2 Management - ISCAE
1
OBJECTIFS
•
à quoi sert la recherche en contrôle de gestion ?
•
quels sont les courants de recherche ?
•
quelles sont les problématiques d’actualité ?
2
Evaluation
• 30% :
Rapport : Fiches de lecture d’article
et d’ouvrages de références, discussion
• 70% :
Examen écrit de 2 heures
3
Fiche de lecture
Nom, P., (année), ‘titre de l’article’, Revue, Vol., N°;
pp. début-fin
Nom, P., (année), titre de l’ouvrage, Edition, nbre p.
•
Problématique
•
Objectif(s)
•
Construction théorique (et) modélisation
•
Choix méthodologiques
•
Résultats et interprétations
4
Les références de base
• Coriat, B., Weinstein O.,( 1995), Les nouvelles
théories de l’entreprise, Librairie Générale
Française, 218 p.
• Burlaud, A., Simon C.J., (2006), Le contrôle de
gestion, La Découverte, 121p.
• Bouquin, H., (2010) Le contrôle de gestion,
Presse Universitaire de France, 9 ème édition,
595 p.
• Koenig, G., ( 1998), Les théories de la firme,
Economica, 2 ème édition, 112p.
5
Les revues
•
•
•
•
•
•
Finance, Contrôle Stratégie
Comptabilité Contrôle Audit
Accounting Organisation and Society
Sloan Management Review
The Accounting Review
Journal Of Management Accounting Research
6
Les articles : Recherches en contrôle de gestion, 2014-2015
• Berry A.J & al ( 2009) : Emerging themes in management control : A
review of recent literature, The Bristish Accountin Review, pp 2-20.
• Bollecker M. et Azan Wilfrid ( 2009), L’importance de cadres
théoriques dans la recherche en contrôle, Comptabilité – Contrôle –
Audit, Tome 15, vol 2, pp 61-86.
• Lorino. P ( 2008), Méthodes de recherches en contrôle de gestion
une approche critique, Finance Contrôle Stratégie, vol 11, hors
série, pp 149-175.
• Pezet E. (2004), Discipliner et gouverner : influence de deux thèmes
foucaldiens en sciences de gestion, Finance Contrôle Stratégie, vol
7, N 3, pp 169-189.
• Lambert C. et Morales J ( 2009), Les pratiques des contrôleurs de
gestion : une étude ethnographique du « sale boulot », Finance
Contrôle Stratégie – vol 12, N 2, pp 5-34.
7
Le contrôle de gestion s’il existe …
• Environnement qui l’a rendu nécessaire
• Outils qui l’ont rendu possible
• S’appuie sur une vision de l’organisation
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Le contrôle : un paradigme
• Du contre rolle au self control
• Pourquoi contrôler?
• Processus, outils, finalités:
• Coordination… coopération
9
Le contrôle : un paradigme
• Du contre rolle au self control : Apparu en 1367 sous l’orthographe
contreroolle, le terme contrôle passe par contreule (1419) puis controlle (1422) et
ensuite contrôle ( 1611): vérification et surveillance des défaillances.
• Pourquoi contrôler? Avoir la maîtrise c’est à dire avoir la capacité d’orienter et
de dominer les actions.
• Processus, outils, finalités: implantation des modes de fonctionnement conçus
pour:
–
A) rendre les objectifs cohérents
–
B) s’assurer du bon déroulement des action sen cours et procéder aux action
–
C) juger les résultats obtenus
• Coordination… coopération! Cela suppose des relations contractuelles entre
les différents niveaux hiérarchiques et une délégation de l’autorité pour cela
l’entreprise doit être finalisée. Il s’agit de réguler le comportement des
comportements.
10
Dysfonctionnement(s)
?
Régulation(
s)
11
Genèse du contrôle de gestion
• Apparition du management scientifique
– 1853-1915: Taylor introduit la notion de NORME et de la gestion par exception
pour pouvoir mesurer à distance.
– 1903 : le point mort apparait aux USA.
• Apparition de grandes structures ( GM. GE, dupont)
– 1910 -1935 : apparition des coûts variables, du ROI (D. Brown), l’imputation
rationnelle ( E.Rimailho), la décentralisation ( R. Cordiner)
• La croissance et le plein emploi
– 1954 : les travaux de Maslow
– 1960 : les travaux de Mc Gregor
– 1965 : les travaux d’Anthony
• La mondialisation et la crise
– 1980 : la littérature sur l’expérience japonaise
– 1983 : les technologies invisibles par opposition aux machines ( M. Berry)
– 1987 : les travaux du CAM-I ( la méthode ABC) et les travaux de Jonhson et
Kaplan
12
Il en ressort que ….
• Les innovations du début du 20 ème siécle ont
porté avant tout sur des outils relatifs à
l’organisation du travail et de la production ou
au système d’information.
• Les récents travaux ont mis l’accent sur les
problèmes de comportements.
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Le contrôle de gestion est né en
réponse:
• Au besoin de diriger à distance de grandes
entreprises : la délégation.
• Au besoin d’adopter un raisonnement
économique exigeant une modélisation et des
systèmes d’information complexes :
Complexité de la modélisation
• Au besoin d’anticiper face à la concurrence et
aux enjeux économiques: Intégration de la
Stratégie.
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Contrôle vs le contrôle de gestion
• Ce n’est pas contrôler dans l’absolu.
• Ni le contrôle des hommes dans une
n’importe quelle organisation.
• Mais le contrôle des hommes pour contrôler
des processus identifiés dans une
organisation.
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Qu’est qu’une organisation
théoriquement contrôlable ?
16
L’entreprise comme
•
•
•
•
•
Boîte noire
Coalition de groupes d’agents
Coalition de groupes d’acteurs ( décideurs)
Réseaux de contrats
Un système
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1) L’entreprise comme une boîte
Noire
• Fondement : l’analyse néo-classique qui se base sur
les modèles d’équilibre général (Walras, L. ( 1874).
• Rechercher les conditions d’unicité et de stabilité des
équilibres ( par le tâtonnement).
• Ainsi l’entreprise est considérée comme une unité
dont l’activité essentielle est de transformer les
inputs en outputs. Peu importe l’activité interne.
• Le Seul objectif est la maximisation du profit de
l’entreprise.
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L’entreprise comme une boîte
Noire (suite)
• Qui est derrière l’entreprise ?:
• Son propriétaire qui a des droits de propriété
(Furubotn, E.G., Pejovitch, S., ( 1972).
• Les droits sont :
• - de percevoir un revenu
• - d’accroître ou de réduire la force de travail
• - de céder des droits à un autre
• - d’utiliser et de disposer des actifs dont on est
propriétaire
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Donc….
• L’hypothèse retenue est la maximisation du profil par
l’entrepreneur . Il s’agit de ….
• l’hypothèse de la rationalité compète : elle implique
la modélisation pour l’optimisation.
• L’adoption d’un comportement de maximisation du
profit par :
– le choix des inputs, le choix du mode de transformation, le
choix les quantités d’outputs.
– La prise en compte des contraintes définis par les
conditions du marchés et par la relation entre les inputs et
les outputs.
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2) L’entreprise comme une
coalition de groupes d’agents….
• L’apparition de deux agents : le propriétaire et
le manager.
• Les propriétaires qu’on que des droits limités :
percevoir un revenu et céder des parts.
• Les managers exercent leur activité sous le
contrôle d’un groupe ( minoritaire)
d’actionnaires.
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L’entreprise comme une coalition
de groupes d’agents (suite)
• Ces deux catégories d’agent sont liés par une relation
institutionnelle définies par des relations d’agence.
• Fondement théorique : la théorie de l’agence ( Ross,
S., 1973; Jensen, M.C. et Meckling, W.H., 1976):
– Les actionnaires (mandants) principals : propriétaire mais
disposent de peu d’information sur la firme engagent des
managers.
– Les managers ( mandataires) agents font effectuer des
activités de gestion.
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La relation d’agence entraîne des
coûts d’agence:
• Les coûts de surveillance supportés par les
actionnaires pour qu’ils s’assurent que les
managers agissent dans leur intérêt.
• Les coûts engagés par les managers pour
garantir à leurs actionnaires l’exécution prévue
de leurs obligations.
• Les coûts résiduels se sont des coûts
d’opportunité subis par les deux parties en cas
de divergence d’intérêts.
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3 ) Coalition de groupes d’acteurs (décideurs)
• L’entreprise comme organisation :
bureaucratique (Weber), administrative
(Fayol).
• Pour corriger cette approche mécaniste de
l’entreprise, la théorie béhavioriste privilégie
l’analyse des motivations des agents de
l’entreprise.
• Chaque groupes d’individus a ses propres
aspirations
• Auteurs : Simon, H. A.; Cyert, R.M.; March,
J.G,.
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Coalition de groupes d’acteurs
(décideurs) suite
• Qui sont les groupes d’agents impliqués
directement ( ou moins )dans la gestion de
l’activité de l’entreprise :
– Les salariés non-dirigeants,
– Les actionnaires,
– les managers,
– Les clients,
– Les fournisseurs,
– Les bailleurs de fonds.
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Coalition de groupes d’acteurs (décideurs) suite
• Il n’y a pas de comportement individuel (rationalité
substantielle: intéresse l’objet de la décision et
considère que les objectifs et les moyens sont
donnés).
• Or les conditions de choix ne sont pas données aux
décideurs,
• D’où l’engagement dans un processus de prise de
décision ( rationalité procédurale)
• Dans ce cas, la rationalité est limitée par le nombre
d’information disponible qui aboutissent non pas à
un optima mais à satisfaire les niveaux d’aspiration
des décideurs
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4) L’entreprise un ensemble de réseaux de
contrats
• O. E Williamson ( 1963) considère l’espace économique
comme un réseau de contrats bilatéraux.
• Il s’appui sur l’approche néo-institutionnelle des coûts de
transactions. Il combine certains concepts et mécanismes de
la théorie des comportements tout en privilégiant le rôle des
contrats.
• Dans une optique organisationnelle : les contrats traduisent
les transactions et assurent la coordination de la production
au sein de l’entreprise.
• Si on laisse le marché faire, les transactions vont entrainer des
coûts. La performance de l’entreprise est de les éviter ou de
les réduire.
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L’entreprise un ensemble de réseaux de contrats
• Quels sont ces coûts ? ( R.H. Coase) :
– le coût du fonctionnement du marché : chercher
l’information sur les prix et négocier les contrats .
– L’internationalisation des transactions : arbitrage
pour la recherche de réduction des coûts
d’organisation.
Les coûts de renégociation et de recherche
d’information forme l’essentiel des coûts de
transaction.
Or si les co-contractants avait une rationalité
complète, il n’y aura pas de coût de transactions.
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L’entreprise un ensemble de réseaux de
contrats ( suite)
• Au fait, il y a une substitution par une rationalité limitée. C’est pourquoi il
faut savoir organiser les activités.
• De là apparaît la nécessité de réduire la complexité de l’organisation
afin de réduire les coûts en spécifiant les accords et en définissant le cadre
général des transactions.
• Le cadre général détermine les règles de décisions et de fonctionnement
et des codes qui facilitent l’acquisition des informations et la
communication.
• Le cadre général présente les avantages suivants:
– Réduire l’opportunisme: sanctions , mesures pécuniaires, procédure
d’arbitrage, procédures de renégociation
– L’acceptation par les employés d’une autorité qui rôle de surveillance,
d’évaluation et de vérification de leurs activités.
– L’influence de la performance en précisant les clauses du contrats (
recrutement, achat, procédure, etc)
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L’entreprise un ensemble de
réseaux de contrats (suite)
• Donc l’entreprise est caractérisée par
l’existence d’instances et de procédures de
déroulement des contrats. Leurs particularités
résultent des hypothèses de rationalité
limitée, d’opportunisme et de spécificité des
ressources.
• Les limites : difficulté d’évaluer tous les coûts
de transaction et l’entreprise n’est pas
seulement un ensemble de contrats.
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5) L’entreprise comme système
• Fondement :
– la théorie de l’information et la cybernétique (
communication et la régulation dans les machines
et les ensembles suivants).
– Méthode analytique qui tente de saisir les
ensembles complexes en isolant logiquement
leurs composants pour les étudier
individuellement. Delà un ensemble formé de
parties juxtaposées.
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Modèle cybernétique dominant
standard
feedback
calcul
des écarts
réalisation
correction
processus
input
unité
de mesure
output
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L’entreprise comme système (suite)
• Les principes de l’approche systèmique:
– La pertinence : la vision de l’objet est en rapport
avec l’intention du modélisateur,
– Le globalisme: tout objet fait partie d’un tout et il
est en rapport avec son environnement,
– Le téléologique: l’objet est interprété par rapport
à son comportement ( sa dynamique) et
d’expliquer ce dernier par sa finalité
– L’agrégation: sélection des grandeurs globales
pertinentes sans définir dans le détail les
éléments.
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L’entreprise comme système (suite)
• Pour que l’entreprise soit perçue comme un
système, il faut :
– Choisir les éléments qui entrent dans sa
composition: en déterminant la nature du
problème étudié et le degré d’homogénéité des
éléments.
- Délimiter : définir une frontière qui sépare les
éléments retenus de ceux qui ne le sont pas.
- Déterminer les interrelations : des élements entre
eux et du système avec son environnement.
34
Structure d’un système
d’entreprise
•
•
•
•
Sous-système psycho-sociologique
Sous-système structurel
Sous-système des objectifs et des valeurs
Sous-système du management ( fixation des
objectifs )
35
Les opérations de base du système
entreprise
• Les opérations de transformations :
transformation des inputs en outputs,
• Les opérations logiques : appliquer les règles
de décisions aux inputs pour la réalisation
d’outputs.
• Les opérations de correction : mise en place
d’une boucle de rétroaction et de régulation.
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Le pilotage du système entreprises
• Il permet de :
– Déterminer les objectifs et les valeurs
– Réguler par des opérations de contrôle.
Il s’agit d’ancrer les systèmes opérants aux système
de contrôle ( court et long terme).
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Définition…
Anthony (1965)
 «Le processus par lequel les cadres
garantissent que les ressources sont
obtenues et utilisées de manière efficace et
efficiente pour la réalisation des objectifs de
l’organisation»
Déf 88
38
3 Niveaux de contrôle
stratégiqu
e
de gestion
opérationnel
39
1- chercher les liens (causalités)
 consommations
FINALITES
??
40
2- fournir de l’information
Meilleure utilisation
des ressources
41
Conséquences CG -20
• gamme de produits limitée

accent sur MP et MOD
• service de support inexistant

peu de FGF

coût standard

accent sur la compta interne

mesure de la performance =
• taylorisme
• peu de réglementation comptable
• pas de financement extérieur
profit/vente
42
Conséquences CG 20-80
• concentration conglomérats

comptabilité par CR (BU)
• entreprise multi-divisionnelle

prix de cession interne, ROI

méthode du coût complet

gestion à distance

hausse des coûts fixes
• hausse des coûts indirects

problème d'allocation
• syndicalisation

MOD = coût fixe
• décentralisation
• marchés financiers
• vérification
• métiers
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Les changements observés dans l’environnement
Tendance et incertitude de l’environnement stratégique –la vitesse, les nouvelles technologie,
la déréglementation,
1.
2.
•
acteurs et enjeux de l'environnement stratégique et concurrentiel
•
tendances démographiques et conséquences pour les entreprises
•
nouvelles donnes compétitives issues de la technologie
•
déréglementation et les nouvelles réglementations
•
métamorphose du travail et de l'emploi
Evolution de la logique des entreprises - la métamorphose des structures et des
comportements –
•
de l'anticipation à l'action par l'appropriation
•
métamorphose des structures et des comportements
•
défi de la motivation des hommes
•
organisation et management : modèles et évolutions
44
Conséquences CG 80
gestion des coûts

analyse des inducteurs de coûts

ABC
• nouvelles technologies

ciblage des coûts
• nouvelles approches de gestion et

évaluation de la performance

mesures financières et non
financières

comptabilité de coût de revient
sur le cycle de vie du produit
• compétitivité : gamme de produit
• déréglementation
de production (JIT)
• cycle de vie des produits
45
Définition…
Anthony (1988)
 «Le processus par lequel les managers
influencent d’autres personnes pour mettre
en œuvre la stratégie de l’organisation»
Déf, 65
46
Influence du marché
et maturité managériale
(1920)
Produire
(1950)
Vendre
(1980)
Assurer une
qualité
(1995-)
Créer de
la valeur
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(1920)
(1950)
produire
vendre
(1980)
assurer une
qualité
(1995)
créer de
la valeur
économique
économique + sociale
métiers et marchés bien
connus, maîtrisés et
cloisonnés
métiers et marchés en
évolution,
+ou- imbriqués
contraintes
contraintes ou opportunités
48
Modèles d’interprétation
(1920)
produire
(1950)
vendre
Culture financière
(1980)
assurer une
qualité
(1995)
créer de
la valeur
Culture stratégique
rupture paradigmatique
49
Organisation =
système d’activités + système d’actions
• quel système d’activité sous-tend l’action managériale?
• quel système d’activité oriente l’action managériale?
• quels sont les démarches et les dispositifs d’influence les plus appropriés?
Système de
contrôle de gestion
50
dysfonctionnement(s)
régulatio
n(s)
?
51