Edition n° 413 | 02 novembre - 15 novembre 2015

IPCF | Institut Professionnel des Comptables et Fiscalistes agréés
SOMMAIRE
p. 1/ L
e cautionnement personnel du gérant
en faveur de sa SPRL : une bonne
idée ?
p. 4/ R
evenus mobiliers – Taux de
précompte mobilier sur les paiements
d’intérêts : vous suivez toujours ?
p. 8/ Traitement comptable de la réserve
spéciale de liquidation et de la cotisation
spéciale sur la réserve spéciale de
liquidation
Il n’est assurément pas inhabituel qu’une banque
demande un cautionnement personnel au gérant-associé d’une SPRL. La constitution d’un
cautionnement personnel est toutefois un acte
qui peut avoir des conséquences étendues. Autrement dit, cela vaut la peine de s’y intéresser d’un
peu plus près.
1. La SPRL en tant que moyen
de protection du patrimoine
personnel
Commençons par le commencement, à savoir
le motif juridique qui sous-tend la constitution
d’une SPRL. Le fondateur choisit en l’occurrence de ne plus participer personnellement aux
échanges économiques. Au lieu de cela, il détient
des parts de la SPRL qu’il constitue et en devient
le gérant. D’un point de vue juridique, il entend
préserver son patrimoine personnel en créant
une nouvelle personne morale et devient, en tant
que gérant, l’‘organe’ de la SPRL.
Cette nouvelle personne morale, la SPRL, doit disposer d’un ‘capital suffisant’, à savoir de moyens
financiers suffisants pour pouvoir exercer une
activité normale pendant au moins deux ans. La
loi détermine le capital minimum à apporter par
l’associé. Pour la SPRL, le capital minimum est
actuellement de 18.550 EUR, dont 6.200 EUR
doivent être libérés (12.400 EUR s’il n’y a qu’un
seul associé)1. Le capital social doit être supérieur au capital minimum nécessaire pour exercer une activité normale pendant au moins deux
ans, étant entendu qu’il peut également être
tenu compte des crédits que la SPRL peut obtenir. Le fondateur doit justifier ce capital social
dans le plan financier qui est remis au notaire.
Le capital social que l’associé apporte lors de la
constitution correspond au montant maximum
que l’associé peut perdre en cas de faillite de la
SPRL.
En principe, le patrimoine personnel du gérant
ou associé ne peut être saisi pour apurer les dettes
1
1
Il existe un régime dérogatoire pour la SPRL starter.
P a c i ol i N ° 413 I P C F - B I B F / 2-15 novembre 2015
P 309339 – Bureau de dépôt 9000 Gent X – Bimensuel – Ne paraît pas dans les semaines 28-36
Le cautionnement personnel du
gérant en faveur de sa SPRL : une
bonne idée ?
de la SPRL. Si, par exemple, le gérant a reçu des
rémunérations pour son mandat, celles-ci font
partie de son patrimoine personnel et demeurent
hors de portée des créanciers de la SPRL. Il en va
de même des dividendes perçus par l’associé.
Il y a deux cas de responsabilité dans lesquels
la protection du patrimoine personnel de l’associé-gérant n’est pas assurée. Si la société fait
faillite dans les trois ans de sa constitution et
qu’il s’avère que le capital social était ‘manifestement insuffisant’ pour exercer l’activité projetée
pendant au moins deux ans, le fondateur peut
être tenu pour responsable des obligations de la
SPRL. Le gérant peut également être tenu pour
responsable des erreurs commises dans l’exécution de son mandat de gestion. Hormis ces deux
cas de responsabilité, le patrimoine personnel de
l’associé-gérant est à l’abri des créanciers de la
SPRL.
2. Le cautionnement personnel
du gérant: la protection du
patrimoine personnel n’est plus
assurée
La SPRL peut avoir besoin d’un crédit bancaire,
par exemple, pour réaliser des investissements.
La capacité de remboursement de la SPRL est importante et déterminera en partie les taux susceptibles d’être obtenus. La banque examinera également si les actifs de la société sont suffisants
pour compenser un défaut de remboursement du
crédit. Si la SPRL dispose de biens immobiliers,
créances, comptes bancaires, matériel, actions…
d’une valeur suffisante pour couvrir le montant
emprunté, alors la banque sait que son risque est
couvert si la SPRL les affecte ‘en garantie’. Cette
garantie donne à la banque le droit d’être payée
en priorité sur le produit de ces actifs, s’ils sont
vendus en cas de faillite.
Si la SPRL ne dispose que d’actifs de faible valeur,
les sûretés que la SPRL peut offrir à la banque,
ne suffisent généralement pas. La banque voit
alors s’il y a d’autres personnes (tiers) susceptibles d’assurer le remboursement du crédit de la
SPRL, si la SPRL ne le fait pas. Le ‘tiers’ le plus
évident dans le cas de la SPRL est le gérant-associé.
En l’occurrence, la banque demande au gérantassocié de constituer un cautionnement person2
nel pour la dette de crédit de la SPRL. Un cautionnement est un contrat régi par le Code civil
par lequel un tiers s’engage envers un créancier
à payer la dette de son débiteur si ce dernier ne le
fait pas. Le créancier, à savoir la banque, obtient
donc le droit de demander à l’associé-gérant de
payer la dette de la SPRL.
C’est dangereux. Comme nous l’avons expliqué,
le but de la constitution d’une SPRL est précisément de protéger le patrimoine du gérant-associé des dettes de la SPRL. En constituant un
cautionnement personnel, le gérant-associé sape
cette protection, car il donne à la banque l’autorisation de saisir son patrimoine personnel en cas
de défaut de remboursement de la SPRL.
Le gérant associé peut certes se retourner contre
sa SPRL après avoir payé la banque, mais il se retrouvera plongé dans les difficultés financières,
de sorte que la probabilité que la SPRL puisse le
rembourser est généralement nulle. Autrement
dit: en cas de faillite de la SPRL, il perdra à la fois
son apport dans la SPRL et le montant à concurrence duquel il s’était porté caution vis-à-vis de
la banque.
3. Le gérant en tant que ‘caution
gratuite’
La situation la plus fréquente dans laquelle la
banque fait appel au cautionnement personnel
est la faillite. La qualification au titre de ‘caution
gratuite’ est importante, parce que le tribunal
peut décharger une caution gratuite (en tout ou
en partie) de ses engagements en cas de faillite
(de sorte qu’il n’y a plus aucune obligation de
payer).
Auparavant, la question de savoir si un gérant
pouvait être considéré comme une caution gratuite ne faisait pas l’unanimité. Le débat tournait
autour du sens du mot ‘gratuit’. Dans un arrêt
du 26 juin 2008, la Cour de cassation a confirmé
l’interprétation selon laquelle il est requis que le
cautionnement soit totalement ‘désintéressé’ et
qu’il ne suffit donc pas qu’il ne comporte pas de
contrepartie (‘gratuit’). Etant donné que les gérants tirent généralement un revenu de la SPRL,
ils ont intérêt à ce que la banque soit disposée
à accorder un crédit à la société. En ce sens, le
cautionnement d’un gérant en faveur de sa SPRL
n’est pas ‘gratuit’. Ce jugement peut être difféP a c i ol i N ° 413 I P C F - B I B F / 2-15 novembre 2015
rent si le mandat du gérant est non rémunéré.
Il reste donc utile, lorsque la faillite s’impose, de
vérifier si le cautionnement constitué peut être
considéré comme ‘gratuit’. Pour que la caution
puisse être déchargée de ses engagements en cas
de faillite, il est par ailleurs requis que le montant du cautionnement ne soit pas disproportionné par rapport aux revenus et au patrimoine
de cette caution. Il est toujours déconseillé de
constituer un cautionnement personnel si le patrimoine personnel de la caution ne permet pas
d’en supporter le paiement.
La Cour d’appel de Gand a ainsi déduit de déclarations à l’impôt des personnes physiques que
le gérant tirait un revenu de la SPRL et avait
donc un intérêt à la situation financière de la
SPRL pour laquelle il s’était porté caution (Gand
9 mars 2009, RW 2011-2012, 1913). Le gérant
ne pouvait donc pas être libéré de son cautionnement personnel après la faillite de la SPRL. La
question du cautionnement personnel du gérant
ne se pose par ailleurs pas uniquement dans le
cas de crédits. La Cour d’appel d’Anvers a ainsi
jugé que les gérants-associés n’étaient pas des
cautions gratuites par rapport au bail commercial de leur SPRL (Anvers 23 septembre 2010,
RW 2012-2013, 223).
4. Conclusion : mieux vaut éviter
le cautionnement personnel du
gérant pour sa SPRL
Bien que le cautionnement personnel moyen
tienne généralement sur une page, ses conséquences peuvent être étendues, surtout en cas de
faillite de la SPRL.
D’un point de vue juridique, la constitution d’une
SPRL sert à protéger le patrimoine personnel de
l’associé-gérant, en ce sens que son risque en
cas de faillite est limité à la perte de son apport.
La banque est généralement l’un des principaux
créanciers de la société, mais un cautionnement
peut également être constitué au profit d’autres
3
créanciers. Par son cautionnement personnel,
l’associé-gérant donne à la banque le droit de saisir son patrimoine personnel. Si la SPRL fait faillite, l’associé-gérant ne perdra donc pas uniquement son apport, il devra également rembourser
sa dette de crédit au moyen de son patrimoine
personnel. De ce fait, l’intérêt juridique d’exercer l’activité économique via la SPRL (à savoir la
séparation des patrimoines) disparaît en grande
partie.
Dans la pratique, il n’est dès lors pas rare que
les cautionnements personnels mettent les
gérants-associés en fâcheuse posture lorsque
la situation financière de la SPRL se dégrade.
Pour éviter qu’il soit fait appel au cautionnement personnel, l’associé-gérant est contraint
d’injecter des moyens financiers supplémentaires dans la SPRL afin d’éviter la faillite, de
sorte qu’il augmente son risque financier personnel. Si la société fait faillite, le gérant se
retrouve personnellement plongé dans les difficultés financières s’il ne dispose pas de suffisamment de moyens pour rembourser la dette
bancaire de la SPRL.
La conclusion est claire. Si la banque propose à
l’associé-gérant de constituer un cautionnement
personnel, ce dernier a intérêt à ne pas accepter
directement. Mieux vaut examiner d’éventuelles
alternatives : est-il possible d’emprunter moins
sans cautionnement personnel ? Existe-t-il des
possibilités de financement alternatives ? Le crédit peut-il être postposé ? Et ce, afin d’éviter le
dilemme dépeint ci-dessus. Si, après avoir soigneusement pesé le pour et le contre, le cautionnement personnel s’avère être la voie indiquée,
le gérant-associé doit s’assurer qu’il dispose de
moyens suffisants dans son patrimoine personnel pour payer la caution si cela s’avérait nécessaire.
Marijke ROELANTS
Avocate au barreau de Bruxelles
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Revenus mobiliers – Taux de
précompte mobilier sur les paiements
d’intérêts : vous suivez toujours ?
Le régime de taxation des revenus mobiliers, et
principalement celui des dividendes et revenus
d’intérêts a subi de nombreuses modifications au
cours des trois dernières années. Après un premier article consacré aux dividendes, nous allons
à présent nous intéresser aux derniers développements concernant le précompte mobilier (ci-après
le « Pr.M. ») sur les paiements d’intérêts.1
Exposé général de la situation
concernant les paiements
d’intérêts
La fiscalité - précompte mobilier (« Pr.M. ») et taux
distinct d’imposition à l’impôt des personnes physiques (« I.P.P. ») - applicable aux paiements d’intérêts a beaucoup évolué ces dernières années.
L’année charnière fut l’année 2012 où le taux
général de Pr.M. sur les paiements d’intérêts est
passé de 15 % à 21 %. Le Gouvernement Di Rupo
y a ajouté une cotisation supplémentaire de 4 %
à charge des particuliers assujettis à l’I.P.P. ou à
l’impôt des non-résidents (« I.N.R. ») ayant perçu
des revenus mobiliers supérieurs à un plafond
déterminé. Entre-temps, le taux général de Pr.M.
(et d’I.P.P.) sur les intérêts est passé de 21 % à
25 %.
Compte tenu des divers régimes introduits au
cours des trois dernières années, il est devenu
tout sauf simple de déterminer le bon taux de
Pr.M. applicable à un paiement d’intérêts déterminé. Qui plus est, il y a désormais plusieurs
taux applicables allant de 0 % (en cas d’exonération ou de renonciation) au taux standard général de 25 %. Sans parler des situations interna-
1
Dans cette contribution, il n’est pas fait mention de l’impact des
mesures ‘taxshift’ sur les revenus mobiliers, notamment la hausse
annoncée du taux actuel de 25 % à 27 %.
4
tionales et de l’impact éventuel des conventions
préventives de la double imposition sur le taux de
la retenue à la source opérée en Belgique.
Taux général de Pr.M. de 25 % sur
les paiements d’intérêts
Jusqu’à fin 2011, le taux général de Pr.M. applicable aux paiements d’intérêts était de 15 %. Ce
taux s’appliquait à tous les types de paiements
d’intérêts, y compris aux intérêts de dépôts
d’épargne réglementés, dans la mesure où ils ne
bénéficiaient d’aucune exonération.
A partir du 1er janvier 2012, le Gouvernement
Di Rupo avait prévu une augmentation du taux
de Pr.M. (et d’I.P.P.) de 15 % à 21 % (Loi du 28 décembre 2011 portant des dispositions diverses,
M.B., 28 décembre 2011). Deux types d’intérêts
demeuraient néanmoins soumis au taux de Pr.M.
(et d’I.P.P.) de 15 %, à savoir :
– les intérêts des dépôts d’épargne réglementés,
dans la mesure où ils ne bénéficiaient d’aucune
exonération ; et
– les intérêts de bons d’Etat souscrits pendant la
période du 24 novembre au 2 décembre 2011 et
émis le 4 décembre 2011 (les « bons Leterme »).
En plus d’une augmentation du taux de Pr.M. (et
d’I.P.P.), le Gouvernement avait également prévu
une nouvelle cotisation supplémentaire de 4 % à
charge des assujettis à l’I.P.P. qui bénéficiaient de
revenus mobiliers (dividendes et intérêts) s’élevant par personne à un montant net supérieur
à 20.020 EUR (montant de base 13.675 EUR, indexé pour l’exercice d’imposition 2013). Les revenus des bons Leterme et le boni de liquidation
(qui, à l’époque, bénéficiaient encore d’un taux de
Pr.P. de 10 %) ne devaient cependant pas être pris
en compte pour calculer la limite de 20.020 EUR.
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La cotisation supplémentaire de 4 % quant à elle
s’appliquait uniquement aux intérêts et dividendes qui dépassaient le montant total net de
20.020 EUR et qui étaient en principe (sauf en
cas de renonciation) soumis au taux de Pr.M. de
21 % (à l’exclusion donc des revenus des dépôts
d’épargne réglementés et des bons Leterme).
La cotisation supplémentaire pouvait, au choix
du contribuable, soit être retenue à la source (ce
qui permettait de ne pas déclarer les revenus
mobiliers en question), soit être enrôlée en même
temps que l’I.P.P. Ce prélèvement n’avait toutefois
pas le caractère d’un Pr.M.
Le nouveau régime de taxation des revenus mobiliers mettait également fin au régime du Pr.M.
libératoire. Tous les revenus mobiliers énumérés à l’article 17, §1er CIR 1992 devaient désormais être déclarés dans la déclaration à l’I.P.P., à
quelques exceptions près, comme le boni de liquidation, les bons Leterme et les revenus mobiliers
pour lesquels la cotisation supplémentaire de 4 %
avait été retenue à la source.
Vu la complexité du nouveau régime de taxation
de 21 % (+ éventuellement 4 % de cotisation supplémentaire) et les nombreuses questions qu’il
soulevait, la résistance opposée à la suppression
du Pr.M. libératoire et incontestablement aussi
pour des raisons budgétaires (à la lumière des
objectifs budgétaires), le Gouvernement Di Rupo
a décidé, fin 2012, de changer de cap et de simplifier le régime de taxation des revenus mobiliers.
La Loi-programme du 27 décembre 2012 (M.B.,
31 décembre 2012) a supprimé le régime des 21 %
(+4 %) et rendu le Pr.M. à nouveau libératoire,
moyennant le relèvement du taux général de
Pr.M. de de 21 % à 25 %, y compris pour les revenus d’intérêts. Le nouvel article 269, 1° CIR 1992
prévoyait un taux de Pr.M. de 25 % pour tous les
revenus de biens mobiliers et de capitaux, autres
que les exceptions prévues aux points 2° à 5° du
même article, et pour les revenus divers visés à
l’article 90, 5° à 7° CIR 1992. Le nouveau taux est
entré en vigueur pour tous les revenus attribués
ou mis en paiement à partir du 1er janvier 2013.
En ce qui concerne les paiements d’intérêts, les
seules exceptions pertinentes au taux de 25 %
furent à nouveau (i) les revenus des dépôts
d’épargne réglementés (dans la mesure où ils ex5
cédaient le montant exonéré), (ii) les revenus des
bons Leterme et (iii) les indemnités pour coupon
manquant ou lot manquant, dans la mesure où
les revenus ou lots considérés pouvaient bénéficier du taux de 15 % (voir ci-après).
Enfin, l’article 269 CIR 1992 a été adapté une
nouvelle fois par la Loi-programme du 28 juin
2013 (M.B., 1er juillet 2013), qui a fait, du texte
existant, le §1er de l’article 269, et a inséré un
§2 pour le taux réduit de Pr.M. de 15 % sur les
dividendes dans le cadre du régime dit VVPR-bis
(voir précédent article dans Pacioli n° 405).
Exceptions au taux général pour
les intérêts
Dans l’état actuel de la législation interne, les
exceptions au taux général de 25 % pour les paiements d’intérêts sont les suivantes :
(i) sont imposables au taux de Pr.M. (ou d’I.P.P.2)
de 15 %:
– les revenus des dépôts d’épargne visés à
l’article 21, 5° CIR 1992, à savoir les dépôts d’épargne réglementés qui satisfont
aux conditions de l’article 2 AR/CIR 1992,
étant entendu que ce régime s’applique
désormais aussi aux dépôts reçus par des
établissements de crédit établis dans un
autre Etat membre de l’Espace économique
européen. Ces revenus sont toujours soumis au taux de 15 %, même si, pour ce qui
est des intérêts perçus par des personnes
physiques, ce taux ne s’appliquera que
dans la mesure où le montant d’intérêts
excède 1.880 EUR par personne et par an ;
– les revenus des bons d’Etat visés à l’article
534 CIR 1992, souscrits pendant la période
du 24 novembre 2011 au 2 décembre 2011
et émis le 4 décembre 2011, également appelés bons Leterme, du nom du Premier
Ministre de l’époque, Yves Leterme, qui,
en pleine crise financière, avait vivement
recommandé ces bons d’Etat aux investisseurs belges ;
– les indemnités pour coupon manquant ou
pour lot manquant visées à l’article 90,
11° CIR 1992 afférentes aux instruments
financiers qui font l’objet d’une conven2
Pour les personnes morales assujetties à l’impôt des personnes
morales ou «I.P.M.», l’I.P.M. est égal au Pr.M.
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tion constitutive de sûreté réelle au sens
de l’article 2, §1er, 12° CIR 1992 ou d’une
convention de prêt, dans la mesure où le
taux d’imposition applicable aux revenus
mobiliers et aux lots de titres d’emprunts
visés à l’article 90, 6° auxquels les indemnités de rapportent, est de 15 % ;
– les revenus des bons de caisse ou dépôts
à terme offerts par des établissements de
crédit en vue du financement d’un prêt
citoyen thématique, tel que visé dans la
loi du 26 décembre 2013, à condition que
ces bons de caisse ou dépôts à terme répondent aux critères et conditions définies
dans la loi susmentionnée (nouvel article
269, §1er, 7° CIR 1992) introduite par la
loi du 26 décembre 2013, applicables aux
intérêts payés ou attribués à compter du
1er janvier 2014.
(ii) sont imposables au taux de 12,5 %:
–les revenus d’obligations, bons de caisse
ou autres titres analogues et les revenus
de créances et de prêts qui sont alloués
ou attribués en exécution de conventions
conclues avant 1962 et pour lesquels il
n’est pas renoncé à la perception du Pr.M.
conformément à l’art. 113 AR/CIR 1992 ;
(iii) sont imposables au taux de 20 % :
– les lots d’origine belge afférents à des obligations, bons de caisse ou autres titres analogues qui sont alloués ou attribués en exécution de conventions conclues avant le 1er
mars 1990 (article 107, §3 AR/CIR 1992),
quels que soient les bénéficiaires.
Aperçu des principales
renonciations au Pr.M. du droit
interne
Une distinction peut être faite entre différents
types de revenus d’intérêts:
(a) revenus de créances et de prêts, entre autres:
– intérêts alloués ou attribués par des établissements de crédit établis en Belgique
(au sens de l’art. 105, 1°, a AR/CIR 1992)
à des établissements de crédit établis à
l’étranger ;
– intérêts alloués ou attribués par des investisseurs professionnels (au sens de l’art.
105, 3° AR/CIR 1992) à des établissements
de crédit établis à l’étranger dans un pays
de l’Espace Economique Européen (EEE)
6
ou avec lequel la Belgique a conclu une
convention préventive de la double imposition qui est d’application ;
– intérêts de créances hypothécaires sur des
immeubles situés en Belgique ou sur des
navires et bateaux immatriculés en Belgique et revenus de conventions d’octroi
de droits d’usage sur des biens immobiliers bâtis alloués ou attribués à des établissements financiers ou des entreprises
y assimilées (au sens de l’art. 105, 1° AR/
CIR 1992), des organismes paraétatiques
de sécurité sociale ou des organismes y
assimilés (au sens de l’art. 105, 2° AR/
CIR 1992), des investisseurs professionnels ou des épargnants privés (au sens de
l’art. 105, 4° AR/CIR 1992) ;
–intérêts d’autres créances et prêts (non
représentés par des titres) alloués ou attribués à des établissements financiers
ou des entreprises y assimilées, des organismes paraétatiques de sécurité sociale
ou des organismes y assimilés ou des investisseurs professionnels ;
–intérêts3 alloués ou attribués entre entreprises liées (au sens de l’art. 105, 6°, b AR/
CIR 1992) dans le cadre de l’implémentation de la directive européenne sur les
intérêts et redevances.
(b) revenus d’obligations, bons de caisse ou
autres titres analogues, entre autres:
–primes d’émission afférentes à des obligations, bons de caisse ou autres titres
analogues émis par l’Etat, les Régions, les
Communautés, les provinces, les agglomérations et les communes ou par d’autres
organismes ou établissements publics
belges ou entités analogues établies dans
un autre Etat membre de l’Espace économique européen ;
– intérêts attribués par l’Etat, les Régions,
les Communautés, les provinces, les agglomérations et les communes ou par
d’autres organismes ou établissements publics belges (afférents à des créances et des
prêts garantis par l’Etat, les Régions ou
les Communautés), établissements de crédit établis en Belgique, sociétés de financement intragroupe ou sociétés détentrices
3
A l’exception des revenus de certificats immobiliers, dans la mesure
où ils se rapportent entièrement ou partiellement à la réalisation du
bien immobilier sous-jacent.
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cotées (art. 105, 1°, b et c AR/CIR 1992) à
des épargnants non-résidents (au sens de
l’art. 105, 5° AR/CIR) ;
–revenus d’autres obligations, bons de
caisse ou autres titres analogues dont les
bénéficiaires sont des établissements financiers ou des entreprises y assimilées,
des organismes paraétatiques de sécurité
sociale ou des organismes y assimilés ;
–intérêts d’obligations belges nominatives
attribués par d’autres émetteurs que ceux
visés au deuxième tiret ci-dessus, à des
épargnants non-résidents, étant entendu
que pour les sociétés non résidentes l’exonération ne s’applique que si, dans leur
Etat d’établissement, celles-ci sont assujetties à un impôt sur les revenus qui n’est pas
notablement plus avantageux que l’impôt
sur les revenus belges ou si leurs actions
sont détenues à concurrence d’au moins
50 % par des habitants du Royaume ;
– intérêts alloués ou attribués entre entreprises liées dans le cadre de l’implémentation de la directive européenne sur les
intérêts et redevances ;
– intérêts de titres à revenu fixe (telles les
obligations) admis dans le système de liquidation X/N de la Banque nationale de Belgique (Loi du 6 août 1993 relative aux opérations sur certaines valeurs mobilières),
pour autant que les titres en question
soient conservés sur un compte X exonéré
par les investisseurs énumérés de façon
limitative à l’article 4 de l’Arrêté royal du
26 mai 1994 relatif à la perception et à la
bonification du précompte mobilier conformément au chapitre Ier de la loi du 6 août
1993 relative aux opérations sur certaines
valeurs mobilières, dont toutes les sociétés belges et épargnants non-résidents (au
sens de l’art. 105, 5° AR/CIR 1992)
(c) revenus de dépôts d’argent, entre autres:
–revenus de dépôts d’argent réglementés
(quel qu’en soit le montant) au sens de
l’art. 21, 5° CIR 1992) attribués à des établissements financiers ou entreprises assimilées ou à des organismes paraétatiques
de sécurité sociale ou organismes y assimilés ;
–revenus de tous dépôts d’argent (y compris les dépôts d’épargne réglementés)
attribués à des banques établies à l’étran-
7
ger par des établissements financés visés à
l’art. 105, 1°, a, ou à des épargnants nonrésidents par les établissements financiers
susmentionnés, des sociétés de financement intragroupe ou des sociétés détentrices cotées visées à l’art. 105, 1° b ou c,
ou par des sociétés de Bourse ;
–revenus d’autres dépôts attribués à des
établissements financiers ou entreprises
assimilées ou à des organismes paraétatiques de sécurité sociale ou organismes y
assimilés.
Impact des conventions
préventives de la double
imposition sur le Pr.M. applicable
aux intérêts d’origine belge
Compte tenu de la hiérarchie des normes qui
veut que les conventions internationales priment le droit interne belge, les taux de Pr.M.
applicables en droit interne belge doivent généralement, dans un contexte international, céder
le pas aux dispositions de la convention bilatérale préventive de la double imposition conclue
entre la Belgique (en tant qu’Etat de la source) et
l’Etat dont le bénéficiaire effectif des revenus (en
l’espèce : les intérêts) est résident aux fins de la
convention.
La grande majorité des conventions préventives de la double imposition conclues par la
Belgique sont inspirées du modèle de convention de l’OCDE applicable. A l’heure actuelle, le
modèle de convention de l’OCDE de 2014 limite
le taux de retenue à la source applicable aux
revenus d’intérêts à 10 %, de sorte que la Belgique doit renoncer au Pr.M. de 15 %, soit directement à la source, soit par un remboursement
a posteriori.
Depuis environ cinq ans, la Belgique utilise
son propre modèle de convention préventive de la double imposition (version de juin
2010 disponible sur www.fisconet.be) comme
fil conducteur lors de la négociation de nouvelles conventions. L’article 11 (2) du modèle
de convention belge limite également la retenue à la source belge à 10 % du montant brut
d’intérêts. Et la Belgique va encore plus loin en
prévoyant trois exonérations à l’article 11 (3),
à savoir pour:
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(i) les intérêts payés en raison d’un crédit ou
d’un prêt de n’importe quelle nature consenti par une entreprise à une autre entreprise ;
(ii) les intérêts payés à un fonds de pension, à
condition que la créance au titre de laquelle
ces intérêts sont payés soit détenue aux fins
de la gestion d’un fonds de pension réglementé ;
(iii) les intérêts payés à l’autre Etat contractant,
à l’une de ses subdivisions politiques ou collectivités locales ou à une entité publique.
La majorité des quelque 90 conventions préventives de la double imposition conclues par la
Belgique limite le taux de Pr.M. belge à 10 % du
montant brut d’intérêts, mais certaines conventions prévoient un tarif plus élevé (généralement
de 15 %) ou plus faible (généralement de 5 %).
Certaines conventions prévoient également une
ou plusieurs exonérations de Pr.M. sur les intérêts d’origine belge, telles les conventions avec
les Pays-Bas, le Luxembourg, l’Allemagne, le
Royaume-Uni, les Etats-Unis, la Pologne, le Venezuela et quelques autres conventions. Le texte
de la convention doit être chaque fois relu pour
vérifier d’éventuelles conditions spécifiques à
l’exonération.
Quoi qu’il en soit, il est clair que les résidents
des Etats contractants échappent complètement
à l’augmentation systématique du taux de Pr.M.
applicable en droit interne aux intérêts (et autres
revenus mobiliers).
Marc DE MUNTER
Tax Partner
Baker Tilly Belgium
Traitement comptable de la réserve
spéciale de liquidation et de la
cotisation spéciale sur la réserve
spéciale de liquidation
La loi-programme du 10 août 2015 vise à étendre
la faculté de constituer une réserve de liquidation au bénéfice comptable après impôt, réalisé
tant au cours de l’exercice se rattachant à l’exercice d’imposition 2013 qu’au cours de l’exercice
se rattachant à l’exercice d’imposition 2014 (la
réserve spéciale de liquidation). Le présent avis
2015/6 tend à préciser le traitement comptable de
la réserve spéciale de liquidation et de la cotisation spéciale sur cette réserve.
de liquidation formée par le bénéfice comptable
après impôt de l’exercice se rattachant à l’exercice d’imposition 2013. Pour la réserve spéciale
de liquidation formée par le bénéfice comptable
après impôt de l’exercice se rattachant à l’exercice d’imposition 2014, la cotisation spéciale est
payable au plus tard le 30 novembre 2016. La
réserve spéciale de liquidation correspondante
doit être comptabilisée au plus tard à la date de
clôture de l’exercice au cours duquel la cotisation
spéciale susvisée a été payée.
La cotisation spéciale est payable au plus tard
le 30 novembre 2015 pour la réserve spéciale
Aucun extrait de cette publication ne peut être reproduit, introduit dans un système de récupération ou transféré électroniquement, mécaniquement,
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publiées, lesquelles ne pourraient toutefois engager sa responsabilité. Editeur responsable : Mirjam VERMAUT, IPCF – av. Legrand 45, 1050 Bruxelles,
Tél. 02/626.03.80, Fax. 02/626.03.90 e-mail : [email protected], URL : http://www.ipcf.be Rédaction : Mirjam VERMAUT, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS,
Frédéric DELRUE, Chantal DEMOOR. Comité scientifique : Professeur P. MICHEL, Professeur Emérite de Finance, Université de Liège, Professeur
C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven.
Réalisée en collaboration avec Wolters Kluwer – www.wolterskluwer.be
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P a c i ol i N ° 413 I P C F - B I B F / 2-15 novembre 2015