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cours de comptability gynyrale 2yme annye (1)

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Les immobilisations selon le SCF
Les immobilisations sont des acquisitions qui restent durablement dans l’entreprise, destinées à
l’utilisation par l’entreprise et nécessaire au bon fonctionnement de cette dernière. Elles sont
comptabilisées en classe 2 en fonction de leur nature. Il ne faut pas confondre les immobilisations
et les charges. Mais comment traite-t-on les immobilisations du point de vue comptable ?
Le traitement comptable de l’achat d’une immobilisation
Pour réaliser le traitement comptable de l’achat d’une immobilisation, il faut considérer que le
prix d’acquisition d’une immobilisation est composé de son prix d’achat mais également des frais
annexes liés à son acquisition et sa mise en service. Il peut s’agir par exemple des frais de
transport, d’installation… Par ailleurs, les coûts d’emprunt qui servent au financement d’une
immobilisation peuvent être inclus dans le coût de l’actif à condition qu’ils soient liés à la période
de production de ce dernier.
Ainsi, le prix d’acquisition d’une immobilisation est la somme du prix d’acquisition et des frais
annexes à cette acquisition (coût d’acquisition).
C’est le coût d’acquisition d’une
d’immobilisation correspondant :
immobilisation qui sera comptabilisé dans le compte

20- Immobilisations incorporelles,

21- Immobilisations corporelles

26-27- Immobilisations financières
Ce coût figurera au bilan jusqu’à la sortie de l’actif ; l’amortissement des immobilisations étant
comptabilisé dans un autre compte qui viendra en diminution du coût pour déterminer la valeur
comptable nette.
Les immobilisations sont toujours enregistrées en hors taxe sauf dans le cas des véhicules de
tourisme pour lesquels la TVA n’est pas déductible. La TVA sur les immobilisations sera
enregistrée sous le compte 4456.
1
Les immobilisations corporelles, incorporelles et financières
I- Les immobilisations incorporelles
1 – Définition :
Une immobilisation incorporelle est un actif non monétaire et immatériel, contrôlé et utilisé par
l’entité dans le cadre de ses activités ordinaires. Elle doit être comptabilisée en tant qu'actif s'il est
probable que les avantages économiques futurs associés à cet actif bénéficieront à l'entreprise et si
le coût de cet actif peut être mesuré de façon fiable. Ce qui induit la capacité de l’entreprise à
évaluer de façon fiable le coût de cet actif.
2 – Typologie des immobilisations incorporelles :
Compte 203 : Frais de développement immobilisables : Enregistre à son débit les frais de
développement inscrits à l'actif dans les conditions en contrepartie d’un compte 72 « Production
immobilisée d'actifs incorporels » (après enregistrement des coûts correspondant à ces actifs dans
les comptes de charge par nature de la même période).
Compte 204 : Logiciels informatiques et assimilés : Enregistre : - Le coût d'acquisition des
licences se rapportant à l'utilisation de logiciels en contrepartie des comptes de tiers ou des
comptes financiers, - Ou du coût de production des logiciels créés en contrepartie d'un compte «
Production immobilisée d'actifs incorporels» (subdivision du compte 72) (après enregistrement
des charges les concernant dans les comptes par nature).
Compte 205 : Concessions et droits similaires, brevets, licences, marques : Enregistre les
concessions ou licences acquises dans le but de disposer d'un droit pendant la durée du contrat :
concession d'utilisation de marques, licence d'exploitation de procédés par exemple.
Compte 207 : Écart d'acquisition - « goodwill » :
Enregistre les écarts d'acquisition
(ou goodwill) résultant d'un regroupement d'entreprises dans le cadre d'une acquisition, d'une
fusion ou d'une consolidation. L'écart d'acquisition est un actif non identifiable, et par conséquent
doit être distingué des immobilisations incorporelles qui, par définition, sont des actifs
identifiables.
Compte 208 : Autres immobilisations incorporelles : Il représente la valeur des éléments
incorporels du fonds de commerce (clientèles, achalandage, droit au bail, enseigne et non
commercial).
3 – Évaluation :
Le coût d’une immobilisation incorporelle acquise comprend : – son prix d’achat après
déduction des remises et rabais commerciaux, – les droits d’importation, – les taxes non
récupérables, – toutes les dépenses directement attribuables à la préparation de cet actif en
vue de son utilisation envisagée (ex. frais de personnel nécessaires pour mettre l’actif dans
les conditions d’utilisation ou honoraires liés à l’acquisition).
2
Application :
1 - Achat d’un logiciel de paie pour un montant de 40000 DA HT, les frais de mise en service
assurée par le fournisseur est de 3000 DA, règlement en espèces.
2 -Mise en service d’un logiciel conçu en interne. Les coûts liés à la conception sont les suivants :
Matières premières 50000 DA, Main-d’œuvre 14000 DA.
3 - Acquisition d’un brevet d’invention d’une valeur de 20 000 DA à crédit.
4 - Acquisition d’une marque pour 50 000 DA. Une expertise externe 3 000 DA a démontré
l’intérêt de cet investissement pour l’entreprise.
5 - acquisition d’un fond commercial 50 000 DA non soumis à la TVA.
Solution.
204
4456
-1Logiciel
TVA
53
43 000
6 800
Caisse
Bon de caisse n°…………..
204
49 800
-2Logiciel
731
64 000
Production immobilisée
64 000
Conception logiciel
205
4456
-3Brevet
TVA
404
205
4456
20 000
3 400
Fournisseur d’immobilisation
Facture n°………………..
20 000
-4Marque
TVA
53 000
9010
620 10
512
Banque
Chèque n°…………….
-5-
208
404
Autres immobilisations incorporelles
Fournisseur d’immobilisation
Facture n°………………..
50 000
50 000
3
II- Les immobilisations corporelles
1 - Définition :
Une immobilisation corporelle est un actif détenu par une entité pour la production ou la
fourniture de biens ou de services, la location ou l’utilisation à des fins administratives et qu’elle
s’attend à utiliser sur plus d’un exercice.
2 – Typologie des immobilisations corporelles :
Les comptes d’immobilisations corporelles sont débités, à la date d’entrée des actifs sous le
contrôle de l’entité :
-de la valeur d’apport,
-du coût d’acquisition,
-du coût de production, par le crédit, suivant le cas :
-d’un compte « Capital » (subdivision compte 10) ;
-d’un compte 40 « Fournisseurs» ou autres comptes concernés ;
-d’un compte 73 – « Production immobilisée ».
Les éléments suivants peuvent être distingués s’ils sont d’un montant significatif :
-211 Terrains
-212 Agencements et aménagements de terrain
-213 Constructions
-215 Installations techniques, matériel et outillage industriels
-218 Autres immobilisations corporelles.
Et éventuellement :
-installations générales, agencements, aménagements ;
-matériels de transport ;
-mobilier de bureau, matériels de bureau et matériels informatiques;
-emballages récupérables.
3 – Comptabilisation et évaluation :
Les immobilisations sont comptabilisées à leurs coûts directement attribuable, incluant
l’ensemble des coûts d’acquisition et de mise en place, le coût d’une immobilisation produite par
l’entité pour elle-même inclut le coût des matériaux, la main d’œuvre, et les autres charges de
production. Le coût de démantèlement d’une installation à la fin de sa durée d’utilité ou le coût de
rénovation d’un site est à ajouter au coût de production ou d’acquisition de l’immobilisation
concernée si ce démantèlement ou cette rénovation constitue une obligation pour l’entité.
*Les acquisitions d’immobilisations
Le coût d’acquisition d’une immobilisation corporelle est constitué :
-de son prix d’achat, y compris les droits de douane et taxes non récupérables, après déduction des
remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement ;
- de tous les coûts directement attribuables engagés pour mettre l’actif en place et en état de
fonctionner selon l’utilisation prévue par la direction.
Les frais généraux, les frais administratifs et les frais de démarrage ne sont pas inclus dans ces
coûts.
4
Remarque :
-Les acquisitions des immobilisations doivent être ventilées en composants, si ceux-ci ont des
durées d’utilisation différentes ou procurent des avantages économiques à des rythmes différents
de la structure de base (ex. ascenseur dans un immeuble, réacteurs dans un avion, etc. …).
- les pièces de rechange et matériels d’entretien spécifiques sont comptabilisés en immobilisations
corporelles lorsque leur utilisation est liée à certaines immobilisations corporelles et si l’entité
compte les utiliser sur plus d’un exercice.
- les immobilisations d’un montant non significatif peuvent être comptabilisées en charge et
considérés comme entièrement consommés dans l'exercice de leur mise en service et par
conséquent ne pas être comptabilisés en immobilisations le seuil de 30000 DA reste en vigueur
comme critère d’immobilisation selon l’administration fiscale.
Application :
La société SARAM a réalisée les opérations suivantes en mars N :
1 – Acquisition : machine industrielle 100 000 DA, mise en service 8 000 DA, frais de transport
2 000 DA.
2 – Acquisition : imprimante canon 35 000 DA, 15 rames de papier 25 000 DA, 2 cartouches toner
6 500 DA.
3 – acquisition d’un nouveau véhicule de tourisme pour le directeur commercial d’une valeur
globale (TTC) de 500 000 DA réglé par chèque bancaire
4 - Le 01/01/N, l’entreprise a acquis un nouveau siège social pour une valeur globale de
1 300 000 à la suite d‘études réalisées par l’entreprise, plusieurs composants sont identifiés réglé
par chèque bancaire : (Composants Durées Valeurs) Structure (murs…) 50 ans 803 400,
Menuiseries extérieures 25 ans 182 000, Chauffage individuel 12 ans 130 000, Électricité 20 ans
65 000, Ascenseur 15 ans ?
5 - versé une avance de 30 000 DA en espèces pour commande d’un camion.
6 - reçu le camion commandée d’un coût global de 100 000 DA, ainsi que la facture libellé comme
suit : Montant brut 100 000 DA, escompte 1 %, le reliquat est réglé par banque.
5
Solution.
215
4456
404
2183
4456
404
381
4456
401
-1matériel et outillage
TVA
Fournisseur d’immobilisation
Facture n°…………..
-2Matériel de bureau (imprimante)
TVA
Fournisseur d’immobilisation
Facture n°…………..
-//M et F stockées
TVA
Fournisseur de stocks et services
110 000
18 700
128 700
35 000
5 950
40 950
31 500
5 355
36 855
Facture n°………………..
-//31
M et F
381
31 500
M et F stockées
Mise en stocks, bon d’entré n°……………..
31 500
-3Matériel de transport
2182
512
500 000
Banque
500 000
Facture n°…………..
512
-4Construction – murs
Construction – menuiserie ext.
Construction – chauffage individ.
Construction – électricité
Construction – ascenseurs
Banque
30 000
53
-5Avance sur immobilisation
Caisse
Bon de caisse n°……………..
-6Matériel de transport
Avance sur immobilisation
Banque
Chèque n°…………………..
99 000
2130
2131
2132
2133
2134
238
2182
238
512
803 400
182 000
130 000
65 000
119 600
1 300 000
30 000
30 000
60 000
6
III- Les immobilisations financières :
1 – Définition d’une immobilisation financière :
Les actifs financiers détenus par une entité, autres que les valeurs mobilières de placement et
autres actifs financiers figurant en actif courant, font l’objet d’un enregistrement en comptabilité
en fonction de leur utilité et des motifs qui ont prévalu lors de leur acquisition ou lors d’un
changement de leur destination.
2 – Typologie des immobilisations financières :
Les immobilisations financières peuvent être classées en deux catégories :
2-1 : Titres :
2-1-1 : Titres de participation : actions, parts sociales, dont la possession durables permet
d’exercer une influence sur la société émettrice ou d’en assurer le contrôle (compte 26.)
2-1-2 : Titres immobilisés (droit de propriété) : actions, parts sociales, ne constituant pas des titres
de participation et que l’entreprise a l’intention de conserver durablement ou ne peut pas revendre
à bref délais (compte 271).
2-1-3 : Titres immobilisés (droit de créance) : obligations, bons, que l’entreprise a l’intention de
conserver durablement ou ne peut pas revendre à bref délais (compte 272).
2-1-4 : Titres immobilisés de l’activité de portefeuille : titres que l’entreprise a l’intention de
conserver durablement dans le but de bénéficier de perspective de rentabilité intéressantes (On
considère que c’est le cas par exemple des obligations convertibles en actions : Compte 273.
2-2 : Autres immobilisations financières :
2-2-1: Prêts : sommes prêtées à un salarié ou à un autre partenaire socio-économique (compte 274)
2-2-2 : Dépôts et cautionnement versés : sommes versées à titre de caution ou de dépôt de
Garantie (compte 275).
3 – Comptabilisation et évaluation des immobilisations financières :
A la date d’entrée dans les actifs de l’entité, les titres et créances sont comptabilisés à leur
coût, qui est la juste valeur de la contrepartie donnée, y compris les frais de courtage, les taxes non
récupérables et les frais de banque.
7
Application :
La société SARAM à effectué les opérations suivantes :
1 - Achat des titres suivant réglé par banque :
200 actions Y à 2 000 DA l’unité,
50 actions Z à 10000 DA l’unité,
30 obligations d’état à 5 000 DA l’unité,
450obligations convertibles X à 1 000 DA l’unité,
Frais sur opération 1,5 %
Remarque :
- Les actions Y achetées représentent 25 % du capital de la société émettrice.
- Les actions Z et les obligations d’état seront conservées durablement.
2 - Achat par banque : 90 actions ABC à 600 DA l’unité,
120 obligations EFG à 1 000 DA l’unité,
Frais sur opération 1,5 %
Remarque : ces titres ont été achetés dans un but lucratif.
3 - La société prête à un groupe de salariés la somme de 500 000 DA en espèces
4 - La société a versé à la SONELGAZ la somme de 18 000 DA par chèque bancaire à titre de
garantie d’un compteur électrique.
Solution.
-1261
271
272
273
512
titres de filiales
titres immobilisés
obligations (titres représentatif)
TIAP
Banque
Avis de crédit n°……………….
406000
507500
152250
456750
1522500
-2503
506
VMP autres actions
VMP autres obligations
512
54810
121800
Banque
Avis de crédit n°……………….
176610
-3Prêts
274
53
500000
Caisse
Bon de caisse n°……………….
500000
-4Cautionnement émis
275
512
18000
Banque
18000
Chèque n°……………….
8
Avances, acomptes & retenues de garanties
I- Avances & acomptes
Les avances et acomptes sont des sommes versées à des tiers avant le terme convenu, on
distingue :
-
Le compte 238 : avances versées sur commande d’immobilisations ;
Le compte 4091 : avances versées sur commande de marchandises.
a- Avances versées sur commande d’immobilisations
Lors d’une commande d’une immobilisation, le fournisseur exige parfois le paiement d’une
avance qui sera comptabilisé le jour de son versement en débitant le compte 238 « avances
versées sur commande d’immobilisations » par le crédit du moyen de règlement
(banque/caisse).
Exemple :
Le 20/03 : une entreprise verse par chèque bancaire une avance de 30% sur une commande
d’une machine industrielle d’un montant de 1 800 000 DA.
Le 28/03 : l’entreprise reçoit la machine et la facture correspondante.
Solution :
238
512
215
404
238
20/03
avances versées sur commande d’immobilisations
à Banque
Règlement avance, chèque n°……………….
1800000*30%
28/03
Matériel & outillage
à Fournisseur d’immobilisation
avance versée sur commande
d’immobilisation
acquisition machine, facture n°………….
540 000
540 000
1 800 000
1 260 000
540 000
9
b- Avances versées sur commande de marchandises
Même lors de commande de certaines marchandises, le fournisseur peut exiger le versement
d’une avance, cette dernière sera comptabilisée comme créance : compte 4091 « avances
versées sur commande de marchandises ».
Exemple :
Le 12/01 : une entreprise verse en espèces une avance de 25% sur une commande de
marchandises pour un montant de 250 000 DA.
Le 22/01 : l’entreprise reçoit les marchandises commandées et la facture correspondante.
Solution :
4091
53
380
401
4091
30
380
12/01
avances versées sur commande de marchandises
à caisse
Règlement avance, bon caisse n°……………….
1800000*30%
22/01
Marchandises stockées
à Fournisseur de stocks et services
avance versée sur commande de
marchandises
achat m/ses, facture n°………….
//
Marchandises
à Marchandises stockées
bon d’entré n°…………………….
62 500
62 500
250 000
187 500
62 500
250 000
250 000
10
II- Les retenues de garanties
Définition de la retenue de garantie
La retenue de garantie est une somme d'argent représentant 5% du montant TTC du marché (des travaux).
C'est un vocable utilisé lors d'une commande publique correspondant à des marchés de travaux. Si le
maître d'ouvrage (le propriétaire) ou le maître d'œuvre (la personne qui a organisé et contrôlé les travaux)
constate des défauts ou des malfaçons, l'entreprise ayant réalisé les travaux se voit retenir une somme
égale à 5% du montant des travaux. La retenue de cette somme permet au maître d'ouvrage d'exercer une
pression sur l'entreprise jusqu'à exécution complète et correcte des travaux soit à ses frais, soit en
faisant intervenir une entreprise extérieure si elle ne répond pas à sa demande, et cette dernière sera payée
grâce à cette retenue de garantie.
Donc dans son marché de travaux, le maître d’ouvrage privé doit veiller à inclure une retenue de
garantie pour financer les travaux de levée des réserves émises lors de la réception, qui n’ont pas été
exécutés par l’entrepreneur. Cette retenue prive ce dernier du paiement immédiat intégral de ses
acomptes.
L’objet de la retenue de garantie ?
La retenue de garantie, pour sécuriser l’après-réception.
En effet la retenue de garantie vise à permettre la bonne exécution des stipulations d’un marché de
travaux. Toutefois, elle n’est opposable à un entrepreneur que si elle est prévue dans le contrat.
Plus précisément, la retenue de garantie constitue une somme :
- prélevée par le maître d’ouvrage sur le paiement des acomptes dus au titulaire du marché sur la valeur
définitive du contrat ;
- destinée à financer les travaux de levée des réserves faites lors de la réception des travaux en cas de
carence de l’entrepreneur (sous réserve que lesdites réserves aient été formulées dans un procès-verbal de
réception établi régulièrement, c’est-à-dire, notamment, de façon contradictoire) ;
- hors tout frais annexes (hors frais d’expertise, par exemple).
- La retenue de garantie ne doit en aucun cas dépasser 5 % du montant des travaux,
- La retenue de garantie ne doit en aucun cas dépasser une durée d’un an (à compter de la réception des
travaux).
Calcul et paiement de la retenue.
La retenue est une retenue financière, elle ne vient donc pas en diminution des travaux exécutés.
Cela veut dire que la facture, ou situation de travaux, ne tient pas compte de cette retenue. Celle-ci est
calculée et appliquée sur le montant TTC, pour obtenir un « net à payer ».
Remarque : la retenue de garantie après le montant TTC.
11
Comptabilisation
a) Chez le maître d'ouvrage – l’acquéreur (Client)
Le compte 4047 « fournisseurs d’immobilisations, retenues de garanties » est crédité par le débit
du compte de l’immobilisation concernée.
b) Chez l'entreprise ayant réalisé les travaux- vendeur (Fournisseur) :
Le compte 4117 « clients, retenues de garanties » est débité par le crédit du produit concernée.
Exemple
Une entreprise a acquis une machine industrielle d’une valeur de 2 000 000 HT, réglée par chèque
bancaire en tenant compte d’une retenue de garantie de 5%.
Facture
Montant HT
2 000 000
TVA 17%
340 000
Total TTC
2 340 000
Retenu de garantie 5%
Total à payer
117 000
2 223 000
1- Chez l’acquéreur (Client)
215
4456
512
4047
4047
512
Date d’acquisition
Matériel & outillage
TVA
à banque compte courant
fournisseurs d’immobilisations,
retenues de garanties
achat, facture n°…………….
1an après
fournisseurs d’immobilisations, retenues de garanties
à banque compte courant
Restitution retenue de garantie
2 000 000
340 000
2 223 000
117 000
117 000
117 000
2- Chez le vendeur (Fournisseur)
512
4117
701
4457
512
4117
Date
banque compte courant
Clients, retenues de garanties
à Vente de produits finis
TVA collectée
Vente, facture n°…………….
1an après
banque compte courant
à Client, retenues de garanties
2 223 000
117 000
2 000 000
340 000
117 000
117 000
Restitution retenue de garantie
12
Exemple 2 :
Une entreprise a signé un contrat avec un entrepreneur pour la réalisation d’un bâtiment d’une
valeur globale de 4 500 000 réalisable en 3 tranches d’égal montant.
Une avance de 20% est versée par chèque bancaire avant toute exécution calculée sur le montant
global du contrat.
Une retenue de garantie de 5% est prélevée sur la dernière situation.
Passez toutes les écritures : l’avance et les trois tranches.
Solution :
2383
512
2323
2383
512
avances versées sur commande construction
à banque compte courant
Règlement avance chèque n°……………….
4500000*20%
31/12/N
Construction en cours
à avance versée sur commande de
construction
banque compte courant
900 000
900 000
1 500 000
300 000
1 200 000
règlement situation n°1, chèque n°………….
2323
2383
512
31/12/N+1
Construction en cours
à avance versée sur commande de
construction
banque compte courant
1 500 000
300 000
1 200 000
règlement situation n°2, chèque n°………….
213
2383
2323
4047
512
N+3
Construction
4 500 000
à avance sur commande de construction
300 000
Construction en cours
3 000 000
fournisseurs d’immobilisations, retenues
225 000
de garanties
banque compte courant
975 000
Réalisation et réception du bâtiment- situation n°3
13
Les immobilisations produites par l’entreprise elle même
Définition
Il arrive parfois à l’entreprise de produire des biens corporels ou toute autre immobilisation pour
ses propres besoins.
Pour cela, l’entreprise va engager des charges pour la réalisation de ces biens tels que : les
matières premières, services, main d’œuvre ……………
L’ensemble de ces charges vont constituer le coût de production de ces biens.
Comptabilisation
Du point de vu comptable, toutes les charges engagées pour la réalisation des investissements
destinés pour les propres besoins de l’entreprise.
Ces charges sont transférées au débit du compte 232 « investissements corporels en cours » (si à la
fin de l’année, l’investissement n’est pas terminé) par le crédit du compte 732 « production
immobilisée- actif corporel »
a- Immobilisation complètement terminée au cours de l’exercice
Exemple :
Pour la fabrication d’un mobilier de bureau qui sera utilisé par l’entreprise elle-même, les charges
suivantes ont été engagées au cours des mois avril & mai N :
-matières premières consommées : 50 000 DA
-services réglés par banque
: 10 000 DA
-main d’œuvre réglée par banque : 20 000 DA
Le 22/05/N le mobilier est complètement terminé.
601
31
62
631
512
2184
732
Comptabilisation des charges
Avril et mai N
Matières premières consommées
à Matières premières
sortie des m/f pour transformation
//
Services
Rémunération du personnel
à Banque compte courant
Règlement chèque n°…………..
22/05/N
Mobilier de bureau
à Production immobilisée, actif corporel
50 000
50 000
10 000
20 000
30 000
30 000
30 000
14
b- Immobilisation non terminée au cours de l’exercice (au 31/12/N)
Exemple :
Pour la réalisation d’un bâtiment pour ses propres besoins, l’entreprise à engagée les charges
suivantes :
-matières premières consommées : 2 800 000 DA
-transport réglé par banque
: 320 000 DA
-main d’œuvre réglée par banque : 240 000 DA
Au 31/12/N, le bâtiment n’est toujours pas achevé.
601
31
624
631
512
232
732
Matières premières consommées
à Matières premières
sortie des m/f pour transformation
//
Transport de biens
Rémunération du personnel
à Banque compte courant
Règlement chèque n°…………..
31/12/N
Immobilisation corporelle en cours
à Production immobilisée, actif corporel
Constatation de l’investissement en cours
2 800 000
2 800 000
320 000
240 000
560 000
3 360 000
3 360 000
Au cours du mois de janvier et février N+1, l’entreprise a engagé les frais de finition qui s’élèvent
à 750 000 DA.
Le bâtiment est complètement achevé le 26/09/N+1
6…
232
732
Charge concernée (m1ère, service, f. personnel…)
à Banque compte courant
Règlement chèque n°…………..
26/09/N
Construction
à Immobilisation corporelle en cours
à Production immobilisée, actif corporel
2813
Réalisation du bâtiment
31/12/N
Dotation aux amortissements……………………
Amortissement construction
512
213
681
750 000
750 000
4 110 000
3 360 000
750 000
20 550
20 550
Dotation de l’exercice (4110000*2%*3/12)
15
Les subventions
Les subventions sont des aides financières octroyées aux entreprises par l’État ou par
les collectivités territoriales.
Le plan comptable distingue 3 catégories de subventions :
– les subventions d’exploitation ;
– les subventions d’équilibre ;
– les subventions d’investissement.
1- subventions d’exploitation
Les subventions d’exploitation sont des aides financières qui permettent à une entreprise
de compenser l’insuffisance de certains produits d’exploitation ou de faire face à certaines
charges d’exploitation.
Lors de l’enregistrement comptable, il convient de distinguer l a notification de
l’encaissement de la subvention.
1-1
Notification de la subvention
Dès que l’entreprise a la certitude de l’octroi de la subvention d’exploitation, elle va
retracer dans sa comptabilité une écriture sans attendre l’arrivée effective des fonds sur son compte
bancaire.
Cette subvention constitue un produit d’exploitation et est enregistrée au crédit du
compte 748 « Autres subvention d’exploitation ».
En contrepartie, elle va utiliser un compte de tiers particulier qui va résumer la dette de l’état
par rapport à l’entreprise. Il s’agit du compte 441 « État et autres collectivités publiques,
subvention à recevoir ».
Ex. : Le 15 février 2014, une entreprise est informée par courrier qu’elle va recevoir une
subvention d’exploitation d’un montant de 100 000 DA. Passez l’écriture comptable au livre
journal de l’entreprise Exquise en date du 15/02/2014.
Numéro de compte
Date et libellés
Débits Crédits
4417
748
Sommes
Débits
Crédits
15/02/2014
État et autres collectivités publiques,
subvention à 100 000
recevoir
à autres subventions d’exploitation
100 000
Notification subvention d’exploitation
16
1-2
Versement de la subvention
Lors de la réception des fonds, l’entreprise va solder le compte de tiers utilisé et
constater l’entrée de deniers dans la comptabilité de l’entreprise.
Ex. : Le 25 février 2014, l’entreprise est informée par sa banque que la subvention
d’exploitation a été créditée sur son compte (montant de 100 000DA). Passez l’écriture
comptable au livre journal de l’entreprise en date du 25/02/2014.
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédit s
512
4417
Sommes
Débits
25/02/2014
Banque – compte courant
100 000
à État et autres collectivités
publiques, subvention à recevoir
Crédits
100 000
Réception des fonds relatifs à la subvention
d’exploitation
2- Subventions d’équilibre
Une subvention d’équilibre est une aide financière accordée à l’entreprise pour
compenser, en totalité ou en partie, la perte qu’aurait constatée l’entreprise si la subvention
ne lui avait pas été accordée.
Lors de l’enregistrement comptable, il convient de distinguer la notification de
l’encaissement de la subvention.
2-1 Notification de la subvention
Dès que l’entreprise a la certitude de l’octroi de la subvention d’équilibre, elle va
retracer dans sa comptabilité une écriture comptable sans attendre l’arrivée effective des
fonds sur son compte bancaire.
Cette subvention constitue un produit exceptionnel et est enregistrée au crédit du compte 741 «
Subvention d’équilibre ». En contrepartie, elle va utiliser un compte de tiers particulier qui
va résumer la dette de l’État par rapport à l’entreprise. Il s’agit du compte 441 « État et
autres collectivités publiques, subvention à recevoir ».
Il est à noter que lorsque la subvention d’équilibre assure l’équilibre du résultat
d’exploitation, il s’agit, comptablement, de subventions d’exploitation à comptabiliser au
compte 74.
Ex. : Le 10 mars 2014, une entreprise est informée par courrier qu’elle va recevoir une
subvention d’équilibre d’un montant de 800 000 DA. Passez l’écriture comptable au livre
journal de l’entreprise Esquisse en date du 10/03/2014.
17
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédits
4418
741
Sommes
Débits
10/03/2014
État- et autres collectivités publiques,
Subvention à recevoir
à Subventions d’équilibre
Crédits
800 000
800 000
Notification subvention d’équilibre
2-2
Versement de la subvention
Lors de la réception des fonds, l’entreprise va solder le compte de tiers utilisé et
constater l’entrée de deniers dans la comptabilité de l’entreprise.
Ex. : Le 23 mars 2014, l’entreprise est informée par sa banque que la subvention
d’équilibre a été créditée sur son compte (montant de 8 00 000 DA). Passez l’écriture comptable
au livre journal de l’entreprise en date du 23/03/2014.
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédits
512
4418
Sommes
Débits
23/03/2014
Banque - Compte en monnaie nationale
à État- et autres collectivités
publiques, Subvention à recevoir
Crédits
800 000
800 000
Réception des fonds relatifs à la subvention
3- Les subventions d’investissement
Les subventions d’investissement sont des aides financières pour l’entreprise qui sont
destinées à financer l’acquisition d’immobilisations ou des activités à long terme.
Ce sont des aides au financement d’investissement :
Les subventions d’investissement ou d’équipement sont destinées à couvrir une partie ou la
totalité du montant de l’investissement qui doit être immobilisé (ex. : subvention de 50 % de
l’État pour confection d’un toit en chaume).
D’un point de vue comptable, on distingue les aides liées à une acquisition ou à la
création d’immobilisation en les enregistrant au compte 131 « Subventions d’équipement » et
celles destinées à financer des activités à long terme en utilisant le compte 132 «Autres
subventions d’investissement»
Lors de l’enregistrement comptable, il convient de distinguer l’attribution de la
subvention d’investissement (notification et versement), le rapport au résultat et la place
des comptes dans les documents de synthèse.
18
3-1
Notification de la subvention
Dès que l’entreprise a la certitude de l’octroi de la subvention d’investissement, elle va
retracer dans sa comptabilité une écriture sans attendre l’arrivée effective des fonds sur son compte
bancaire.
Cette subvention est considérée comme une ressource de financement apportée par les
pouvoirs publics. Comme nous l’avons vu plus haut, elle s’enregistre au crédit du compte 131 ou
132. En contrepartie, elle va utiliser un compte de tiers particulier qui va résumer la dette de l’état
par rapport à l’entreprise. Il s’agit du compte 4411 « État - Subvention à recevoir - Subventions
d’investissement ».
Ex. : Le 14 mai 2014, u n e entreprise se voit attribuer une subvention de l’État au taux de
50 % pour financer l’acquisition d’une machine-outil écologique. Le prix de cette machine-outil
est de 5 000 000 HT. Passez l’écriture au livre journal de l’entreprise en date du 14/05/2014.
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédits
4411
131
Sommes
Débits
Crédits
14/05/2014
État - Subvention à recevoir - Subventions 2 500 000
d’investissement
à Subventions d’investissement – État
5 000 000 X 50 % = 2 500 000
2 500 000
Octroi subvention d’investissement
3.2.
Versement de la subvention
Lors de la réception des fonds, l’entreprise va solder le compte de tiers utilisé et constater l’entrée
de deniers dans la comptabilité de l’entreprise. En général les différentes entités ne versent la subvention
qu’après achat de l’immobilisation.
Ex. : Le 14 mai 2014, u n e entreprise se voit attribuer une subvention de l’État au taux de 50
% pour financer l’acquisition d’une machine-outil écologique. Le prix de cette machine-outil est de
5000 000 HT. La facture d’acquisition a déjà été enregistrée en date du 25 mai 2014. La banque nous
avise qu’en date du 01 juin 2014 la subvention a été versée. Passez l’écriture au livre journal de
l’entreprise en date du 01 juin 2014.
Numéro de compte
Débits Crédits
512
4411
Date et libellés
Sommes
Débits
01 juin 2014
Banque - Compte courant
à État – Subvention à recevoir Subventions d’investissement
Crédits
2 500 000
2500 000
Réception des fonds de la subvention
19
3-3
Le rapport aux résultats
Une subvention d’investissement, qu’elle soit enregistrée au compte 131 ou 132, représente
un profit taxable pour une entreprise. De fait, il convient de la réintégrer au compte de
résultat afin qu’elle se transforme en produit qui sera assujetti à l’impôt.
L’entreprise a la possibilité de prendre en compte immédiatement cette subvention en
produit exceptionnel.
Les écritures seront alors les suivantes :
Numéro de compte
Débits
Crédits
4411
754
512
4411
Sommes
Date et libellés
Débits
Crédits
Date de notification
État – Subvention à recevoir - Subventions Montant de la
d’investissement
subvention
à Quote-part des subventions
d’investissement virée au résultat
Montant de la
subvention
Octroi subvention d’investissement
Date de réception des fonds
Banque – Compte courant
Montant de la
à État – Subvention à recevoir - subvention
Montant de la
Subventions d’investissement
subvention
Réception des fonds de la subvention
Cependant, pour ne pas être taxées trop lourdement, les entreprises peuvent
réintégrer les subventions d’investissement par fractions dans les résultats des exercices en
cours et ultérieurs.
Pour cela, le dernier jour de l’exercice, l’entreprise va débiter le compte131«
Subventions investissement inscrites au compte de résultat » et va créditer le compte 754
« Quote-part des subventions d’investissement virée au résultat de l’exercice ».
L’entreprise va répéter cette opération jusqu’à extinction (ou récupération) totale de la
subvention.
Le montant intégré va être calculé différemment dans le cas où la subvention a servi à
financer une immobilisation amortissable ou une immobilisation non amortissable.
3-3-1 subventions a y a n t
amortissable
financé
l’acquisition
d’une
immobilisation
En fin d’exercice, e l l e s d o i v e n t ê t r e réintégrées au résultat par fraction égale à la
durée de l’amortissement de l’investissement pour l e s i n v e s t i s s e m e n t s a m o r t i s s a b l e .
Ex. : Le 01 juin 2014, une entreprise se voit attribuer une subvention de l’État d’un
montant de 5000 pour financer l’acquisition d’un matériel de transport d’un montant de
20 000 HT (TVA = 17 %). Ce matériel est reçu, payé par chèque bancaire et mis en service
20
le 1er juillet 2014. Il est amorti selon le mode linéaire sur une période de 5 ans. Le 5 juillet
2014, la banque nous avise de la réception de la subvention.
Passez au livre journal de l’entreprise l’écriture de :
(2)
L’attribution de la subvention au 1er juin 2014.
L’achat du matériel de transport au 1er juillet 2014
(3)
La réception de la subvention en date du 5 juillet 2014
(4)
L’amortissement du matériel de transport pour l’exercice 2014
(5)
La réintégration de la subvention pour l’exercice 2014, en sachant que l’entreprise
(1)
souhaite étaler le rattachement au résultat conformément à l’amortissement du matériel
de transport.
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Sommes
Crédits
Débits
État – Subvention
d’investissement
4411
132
2182
512
512
4411
681
28182
01/06/2014
à recevoir
-
Subventions
à Subventions d’investissement
Octroi subvention d’investissement
01/07/2014
Matériel de transport (TVA non récupérable)
5 000
5 000
23 400
à Banques - comptes courants
Paiement matériel de transport
23 400
05/07/2014
Banque - Compte courant
à État - Subvention à recevoir - subventions
d’investissement
Réception des fonds de la subvention
31/12/2014
DAP - Immobilisations corporelles
à Amortissement des
transports
Crédits
5 000
5 000
2 340
matériels
de
2 340
20 000 X 1/5 X 6/12 = 2 340
Amortissement du matériel
31/12/2014
Subventions d’investissement
131
754
à Quote-part des subventions
d’investissement virée au résultat
500
500
Réintégration d’une quote-part de
la subvention au résultat de l’exercice
5 000 X 1/5 X 6/12 = 500
21
Attention ! Si la subvention porte sur une immobilisation avec plusieurs composants, il convient
d’affecter la subvention proportionnellement aux différents composants. La reprise de la subvention
s’effectue alors sur la même durée et au même rythme que les amortissements constatés.
Remarque
Dans le cas où l’investissement subventionné est cédé avant la fin de la durée de
l’amortissement, il faut réintégrer la totalité de la subvention restante au résultat de l’exercice ou la
cession a été réalisée.
Ex. : Le 02 janvier 2010, a acquis une machine industrielle pour
un montant global
de 6 000 000 à l’aide d’une subvention d’égal montant, durée d’utilisation 5ans. Cette machine a été
cédée le 18/12/2012 pour 2 000 000 par chèque bancaire.
Numéro de compte
Débits
Crédits
681
2815
Date et libellés
18/12/2012
Dotation aux amortissements…………
à Amortissement M & O
Sommes
Débits
Crédits
1 200 000
1 200 000
Dotation complémentaire
18/12/2012
512
2815
652
Banque
Amortissement M & O
Moins-values
215
131
754
àM&O
Cession matériel de transport
31/12/2012
Subventions d’investissement
à Quote-part des subventions
d’investissement virée au résultat
2 000 000
3 600 000
400 000
6 000 000
2 400 000
2 400 000
3-3-2
subventions a y a n t f i n a n c é l ’ a c q u i s i t i o n d ’ u n e i m m o b i l i s a t i o n
non amortissable
Les subventions d’investissement affectées à l’acquisition d’une immobilisation non
amortissable sont rapportées au résultat par fractions égales. Elles correspondent :
– soit au montant de la subvention divisée par le nombre d’années pendant lesquelles cette
immobilisation est inaliénable aux termes du contrat accordant la subvention ;
– soit, en l’absence de clause d’inaliénabilité, au montant de la subvention divisée par 10
années, la réintégration n’intervenant que l’année suivant celle de l’attribution de la subvention.
Exemple n° 1 : Le 10 décembre 2014, un terrain est acquis pour un montant de 300 000
HT. Il est financé à hauteur de 150 000 par une subvention de l’État. Le contrat d’attribution
de la subvention précise que le terrain est inaliénable pendant 15 ans.
Passez l’écriture comptable relative à la réintégration de la subvention au livre journal
de l’entreprise en date du 31/12/2014.
22
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédits
Sommes
Débits
31/12/2014
Subventions d’investissement
à Quote -part des subventions
d’investissement virée au résultat
Montant à réintégrer : 150 000/15 = 10 000
Réintégration d’une quote-part de la subvention au
résultat
131
754
Crédits
10 000
10 000
Exemple n° 2 :
Le 10 octobre 2007, un terrain est acquis pour un montant de 200 000 HT. Il est financé à hauteur de 80
000 par une subvention de l’État. Aucune close d’inaliénabilité n’est précisée au contrat d’attribution
de la subvention.
Passez l’écriture comptable relative à la réintégration de la subvention au livre journal de
l’entreprise en date du 31/12/2014
Numéro de compte
Débits
Date et libellés
Crédits
131
754
Sommes
Débits
31/12/2014
Subventions d’investissement
à Quote-part
des
subventions
d’investissement virée au résultat
8 000
Crédit
s
8 000
Montant à réintégrer : 80 000,00/10 =
8 000,
Réintégration d’une quote-part de
la subvention au résultat
3-3-3
Solde des comptes de subvention
Chaque année, il convient de réintégrer la subvention au résultat. Lorsque
celle -ci sera entièrement réintégrée, il faut solder les comptes la concernant, l’un par
l’autre.
Ceci intervient la même année que la dernière réintégration :
–
soit à la fin de la période d’amortissement pour les subventions ayant financé des
immobilisations amortissables ;
– soit à la fin de la période contractuelle ou du 10e exercice pour les subventions ayant
financé des immobilisations non amortissables.
23
L’écriture sera alors la suivante :
Numéro de
compte
Débits Crédits
131
139
3-4
Date et libellés
Date de fin de réintégration
Subventions d’investissement – subventions
d’équipement
à Subventions d’investissement inscrites au
compte de résultat
Soldes des comptes de subvention
Sommes
Débits
Crédits
Subventions d’investissement et les documents de synthèse
3-4-1 Subventions d’investissement & compte de résultat
Le total des produits du compte 754 doit être reporté dans le compte de résultat au
poste « Produits exceptionnels ».
COMPTE DE RÉSULTAT
CHARGES
PRODUITS
Charges d’exploitation
Charges financières
Charges exceptionnelles
Produits d’exploitation
Produits financiers
Produits exceptionnels
Quote-part de subvention virée au compte
3-4-2
Subventions d’investissement & bilan
de résultat
Les subventions d’investissement figurent au passif du bilan parmi les capitaux propres.
Elles représentent des capitaux apportés par l’État ou une collectivité publique qui sont
devenus la propriété de l’entreprise.
Leur place se situe entre le résultat de l’exercice et les provisions réglementées.
Seule la valeur nette des subventions apparaît dans le poste «Subvention d’investissement
», c’est-à-dire la différence entre le compte 131 (ou compte 138) et le compte 139.
Il n’existe, en effet, qu’une colonne au passif et seules des valeurs nettes peuvent y figurer.
PASSIF
Capitaux propres
EXERCICE N
Capital
Résultat de l’exercice (bénéfice)
Subventions d’investissement
Provisions réglementées
TOTAL I
24
Les documents de synthèse & détermination du résultat
I- Principe :
Après avoir effectué l’inventaire comptable (variation de stocks, dotations et reprises concernant
les amortissements et les provisions, régularisations des charges et des produits), on établit le compte
de résultat et le bilan de l’exercice pour déterminer le résultat.
II- Les étapes pour l’établissement des documents de synthèse (différents états financiers) et le
résultat de l’exercice.
1) A la fin de l’exercice comptable, avant la réalisation des travaux de fin d’exercice, une balance
avant inventaire est établie.
2) Les travaux comptables de fin d’exercice (amortissements, dépréciations, régularisations
diverses,..) permettent de déterminer les soldes réels des comptes de l’entreprise à la fin de l’exercice
comptable.
3) A l’issue de tous ces travaux, une balance des comptes par soldes après inventaire doit
permettre leur contrôle et l’assurance de leur exactitude.
4) C’est à partir de cette balance qu’il est possible d’établir le compte de résultat de l’exercice et le
bilan.
5) Après que le document de synthèse « Compte de résultat » ait été établi, on passe les écritures de
regroupement des charges et des produits. Ces écritures consistent à solder tous les comptes de
gestion (classes 6 et 7) par virement au compte 12. Résultat de l’exercice pour dégager un
bénéfice ou une perte.
• En créditant ceux qui sont débiteurs,
• En débitant ceux qui sont créditeurs.
En contrepartie, on débite ou on crédite le compte 12 Résultat.
Ces écritures servent à préparer les comptes de gestion en vue de l’exercice suivant (N+1). En effet,
en début d’année N+1, les comptes de gestion doivent tous être soldé (présenter un solde égal à zéro).
6) Après ces écritures de virement, il est possible de présenter une balance ne contenant que des
comptes de bilan dont le compte12 Résultat de l’exercice : la balance de clôture.
7) A partir des comptes de cette balance, des regroupements sont effectués pour indiquer les montants
des différents postes des documents de synthèse.
Les postes sont ensuite totalisés et les montants obtenus sont reportés dans des rubriques.
Clôture des livres et des comptes.
La clôture des comptes est réalisée par totalisation des colonnes du journal et contrôle des équilibres.
Réouverture des livres et des comptes.
La réouverture des comptes peut être effectuée à partir des soldes des comptes de la balance de clôture
reportés au journal.
25
PRÉSENTATION DES ÉTATS FINANCIERS
DÉFINITION DES ÉTATS FINANCIERS
Toute entité entrant dans le champ d’application du présent système comptable établit annuellement
des états financiers.
Les états financiers des entités autres que les très petites entités comprennent :
- un bilan,
- un compte de résultat,
- un tableau des flux de trésorerie,
- un tableau de variation des capitaux propres,
- une annexe précisant les règles et méthodes comptables utilisées et fournissant des
compléments d’informations au bilan et au compte de résultat.
Les états financiers sont l’aboutissement d’un processus de traitement de nombreuses informations
et requièrent des travaux de simplification, de synthèse et de structuration.
Ces informations sont collectées, analysées, interprétées, résumées et structurées au travers d’une
agrégation présentée dans les états financiers sous forme de rubriques et de totaux. L’étendue du
principe d’importance significative détermine l’étendue de cette agrégation, ainsi que l’équilibre
entre :
 les avantages procurés aux utilisateurs par la diffusion d’une information détaillée,
 les coûts supportés aussi bien pour élaborer et divulguer cette information que pour
l’utiliser.
Les états financiers sont arrêtés sous la responsabilité des dirigeants de l’entité. Ils sont émis dans
un délai maximum de six mois suivant la date de clôture de l’exercice. Ils doivent être distingués
des autres informations éventuellement publiées par l’entité.
Chacun des composants des états financiers est clairement identifié et les informations suivantes
sont mentionnées de façon précise :
 dénomination sociale, nom commercial, numéro de registre de commerce de l’entité
présentant les états financiers,
 nature des états financiers (comptes individuels, comptes consolidés ou comptes
combinés),
 date de clôture,
 monnaie de présentation et niveau d’arrondi.
D’autres informations permettant d’identifier l’entité sont également mentionnées :
 adresse du siège social, forme juridique, lieu d’activité et pays d’immatriculation,
 principales activités et nature des opérations effectuées,
 nom de la société mère et éventuellement dénomination du groupe auquel est rattachée
l’entité,
 nombre moyen d’employés au cours de la période.
Les états financiers sont obligatoirement présentés dans la monnaie nationale.
Les montants figurant sur les états financiers peuvent être arrondis au millier de Dinars.
26
Les états financiers fournissent les informations permettant d’effectuer des comparaisons avec
l’exercice précédent. Ainsi :
- chacun des postes de bilan, compte de résultat et tableau des flux de trésorerie comporte
l’indication du montant relatif au poste correspondant de l’exercice précédent,
- l’annexe comporte des informations comparatives sous forme narrative descriptive et
chiffrée.
Lorsque, par suite d’un changement de méthode d’évaluation ou de présentation, un des postes
chiffrés d'un état financier n’est pas comparable à celui de l’exercice précédent, il est nécessaire
d’adapter les montants de l’exercice précédent afin de rendre la comparaison possible.
L’absence de comparabilité (du fait d’une durée d’exercice différent ou pour toute autre raison), le
reclassement ou les modifications apportées aux informations chiffrées de l’exercice précédent pour
les rendre comparables sont expliquées dans l’Annexe.
MODELES DES ETATS FINANCIERS
Les modèles des états financiers qui seront énumérés ci-après constituent des modèles de base qui
doivent être adaptés à chaque entité afin de fournir des informations financières répondant à la
réglementation (création de nouvelles rubriques ou sous rubriques ou suppression de rubriques non
significatives et non pertinentes au regard des utilisateurs des états financiers).
La colonne ‘note’ figurant sur chaque état financier permet d’indiquer face à chaque rubrique le
renvoi aux notes explicatives figurant éventuellement dans l’Annexe.
I- LE BILAN
Le bilan est un document de synthèse qui fait apparaître, à une date donnée, la situation
patrimoniale active et passive de l’entreprise.
Le bilan est organisé de façon à faciliter la comparaison entre l’exercice dont on arrête les comptes
(exercice N) et l’exercice précédent (N-1).
A l’actif, trois colonnes : Brut – Amortissements/Dépréciations – Net, permettent de mettre en
évidence les valeurs brutes et nettes des postes qui sont affectés par des amortissements ou des
provisions pour dépréciation.
Les rubriques du bilan sont regroupées en postes. Chaque poste correspond au regroupement d’un
certain nombre de comptes de bilan.
Les soldes des comptes débiteurs sont regroupés, en principe, dans des postes de l’actif du bilan.
Exception : le « Résultat de l’exercice », même débiteur, figure au passif (en soustraction).
Les soldes des comptes créditeurs sont regroupés, en principe, dans des postes du passif du bilan.
Exception : les « amortissements » et les « provisions pour dépréciation », bien que créditeurs,
figurent à l’actif (en soustraction).
27
Le bilan décrit séparément les éléments d’actif dans une page, et les éléments de passif dans
une autre. Il fait apparaître de façon distincte au moins les rubriques ci-dessous lorsqu’il existe des
opérations les concernant tout en en faisant ressortir la distinction entre éléments courants et
éléments non courants.
- Actif :









Non Courant ( > 12 mois)
les immobilisations incorporelles,
les immobilisations corporelles,
les amortissements
les participations,
les actifs financiers,
Courant (< 12 mois)
les stocks,
les actifs d’impôt (en distinguant les impôts différés),
les clients, les autres débiteurs et autres actifs assimilés (charges constatées
d’avance),
la trésorerie positive et équivalents de trésorerie positive,
- Passif :

les capitaux propres avant distributions décidées ou proposées après la date de
clôture, en distinguant le capital émis (dans le cas de sociétés), les réserves, le
résultat net de l’exercice et les autres éléments,
Passif Non Courant ( > 12 mois)
 emprunts auprès des établissements financiers, et autres
Passif Courant (< 12 mois)




les fournisseurs et autres créditeurs,
les passifs d’impôt (en distinguant les impôts différés),
les provisions pour charges et passifs assimilés (produits constatés d’avance)
la trésorerie négative et équivalents de trésorerie négative.
Aucune compensation n’est possible entre un élément d’actif et un élément de passif du bilan, sauf
si cette compensation est effectuée sur des bases légales ou contractuelles.
28
MODELE DE BILAN
Exercice clos le
ACTIF
Note
N
Brut
N
Amort/Prov.
N
N-1
Net
Net
ACTIFS NON COURANTS
Ecart d’acquisition (ou goodwill)
Immobilisations incorporelles
Immobilisations corporelles
Terrains
Bâtiments
Autres immobilisations corporelles
Immobilisations en concession
Immobilisations en cours
Immobilisations financières
Titres mis en équivalence
Autres participations et créances rattachées
Autres titres immobilisés
Prêts et autres actifs financiers non courants
Impôts différés actif
TOTAL ACTIF NON COURANT
ACTIF COURANT
Stocks et encours
Créances et emplois assimilés
Clients
Autres débiteurs
Impôts et assimilés
Autres créances et emplois assimilés
Disponibilités et assimilés
Placements et autres actifs financiers courants
Trésorerie
TOTAL ACTIF COURANT
TOTAL GENERAL ACTIF
29
BILAN
Exercice clos le
PASSIF
Note
N
N-1
CAPITAUX PROPRES
Capital émis
Capital non appelé
Primes et réserves / (Réserves consolidées(1))
Ecarts de réévaluation
Ecart d’équivalence (1)
Résultat net / (Résultat net part du groupe (1))
Autres capitaux propres – Report à nouveau
Part de la société consolidante (1)
Part des minoritaires (1)
TOTAL I
PASSIFS NON-COURANTS
Emprunts et dettes financières
Impôts (différés et provisionnés)
Autres dettes non courantes
Provisions et produits constatés d’avance
TOTAL PASSIFS NON COURANTS II
PASSIFS COURANTS
Fournisseurs et comptes rattachés
Impôts
Autres dettes
Trésorerie Passif
TOTAL PASSIFS COURANTS III
TOTAL GENERAL PASSIF
(1) à utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés
30
II- LE COMPTE DE RÉSULTAT
Le compte de résultat est un état récapitulatif des charges et des produits réalisés par l’entreprise
au cours de l’exercice. Il ne tient pas compte de la date d’encaissement ou de décaissement. Il fait
apparaître, par différence, le résultat net de l’exercice : bénéfice/profit ou perte.
Les informations minimales présentées au compte de résultat sont les suivantes :











Analyse des charges par nature, permettant de déterminer les principaux agrégats
de gestion suivants : marge brute, valeur ajoutée, excédent brut d’exploitation,
Produits des activités ordinaires,
Produits financiers et charges financières,
Charges de personnel,
Impôts, taxes et versements assimilés,
Dotations aux amortissements et pertes de valeur concernant les immobilisations
corporelles,
Dotations aux amortissements et pertes de valeur concernant les immobilisations
incorporelles,
Résultat des activités ordinaires,
Eléments extraordinaires (produits et charges),
Résultat net de la période avant distribution.
Pour les sociétés par actions, résultat net par action
Les entreprises ont également la possibilité de présenter dans l’annexe un compte de résultat par
fonction. Elles utilisent alors en plus d’une nomenclature des comptes de charges et de produits par
nature, une nomenclature des comptes par fonction adaptée à leur spécificité et à leur besoin.
Le résultat tient compte des charges ou des produits qui ont pris naissance au cours de l’exercice
même s’ils sont connus entre la date de clôture de l’exercice et celle de l’établissement des états
financiers.
Ainsi les événements survenus postérieurement à la date de clôture mais liés à des circonstances
existant à la date de clôture donnent lieu à des ajustements dans la mesure où ils contribuent à
fournir des informations permettant une meilleure estimation des actifs ou passifs existant à la
clôture de l’exercice.
Avant d’établir le compte de résultat de l’exercice, le comptable doit donc connaître les soldes des
comptes de charges et de produits et s’assurer de leur exactitude. A cet effet, il doit commencer par
dresser une balance des comptes par soldes après inventaire.
Après que le document de synthèse « Compte de résultat » ait été établi, on passe les écritures de
regroupement des charges et des produits. Ces écritures consistent à solder les comptes de
gestion :
-
En créditant ceux qui sont débiteurs,
En débitant ceux qui sont créditeurs.
En contrepartie, on débite ou on crédite le compte 12 Résultat.
Ces écritures servent à préparer les comptes de gestion en vue de l’exercice suivant (N+1).
En effet, en début d’année N+1, les comptes de gestion doivent tous présenter un solde égal à
zéro.
31
MODELES DE COMPTE DE RESULTAT
1- Par nature
Période du
au
Note
Chiffre d’affaires
Variation stocks produits finis et en cours
Production immobilisée
Subventions d’exploitation
N
N-1
70
72
74
I - Production de l’exercice
Achats consommés
Services extérieurs et autres consommations
60
61 & 62
II - Consommation de l’exercice
III-VALEUR AJOUTEE D’EXPLOITATION (I - II)
Charges de personnel
Impôts, taxes et versements assimilés
63
64
IV- EXCEDENT BRUT D’EXPLOITATION
Autres produits opérationnels
Autres charges opérationnelles
Dotations aux amortissements et aux provisions
Reprise sur pertes de valeur et provisions
75
65
68
78
V- RESULTAT OPERATIONNEL
Produits financiers
Charges financières
76
66
VI- RESULTAT FINANCIER
VII- RESULTAT ORDINAIRE AVANT IMPOTS (V + VI)
Impôts exigibles sur résultats ordinaires
Impôts différés (Variations) sur résultats ordinaires
695 & 698
692 & 693
TOTAL DES PRODUITS DES ACTIVITES ORDINAIRES
TOTAL DES CHARGES DES ACTIVITES ORDINAIRES
VIII- RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES
Eléments extraordinaires (produits) (à préciser)
Eléments extraordinaires (charges)) (à préciser)
77
67
IX- RESULTAT EXTRAORDINAIRE
X- RESULTAT NET DE L’EXERCICE
Part dans les résultats nets des sociétés mises en équivalence(1)
XI- RESULTAT NET DE L’ENSEMBLE CONSOLIDE (1)
Dont part des minoritaires (1)
Part du groupe (1)
(1) à utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés
32
2- Par fonction
Période du
au
Note
N
N-1
Chiffres d’affaires
Coût des ventes
MARGE BRUTE
Autres produits opérationnels
Coûts commerciaux
Charges administratives
Autres charges opérationnelles
RESULTAT OPERATIONNEL
Fournir le détail des charges par nature
(frais de personnel, dotations aux amortissements)
Produits financiers
Charges financières
RESULTAT ORDINAIRE AVANT IMPOT
Impôts exigibles sur les résultats ordinaires
Impôts différés sur résultats ordinaires (variations)
RESULTAT NET DES ACTIVITES ORDINAIRES
Charges extraordinaires
Produits extraordinaires
RESULTAT NET DE L'EXERCICE
Part dans les résultats nets des sociétés mises en équivalence (1)
RESULTAT NET DE L’ENSEMBLE CONSOLIDE (1)
Dont part des minoritaires (1)
Part du groupe (1)
(1) à utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés
33
III- LE TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE (TFT)
Le tableau de flux de trésorerie a pour but d’apporter aux utilisateurs des états financiers une
base d’évaluation de la capacité de l’entreprise à générer de la trésorerie et des équivalents de
trésorerie, ainsi que des informations sur l’utilisation de ces flux de trésorerie.
Un tableau des flux de trésorerie présente les entrées et les sorties de disponibilités intervenues
pendant l’exercice selon leur origine :
 flux générés par les activités opérationnelles (activités qui génèrent des
produits et autres activités non liées à l’investissement et au financement)
 flux générés par les activités d’investissement (décaissements sur acquisition
et encaissements sur cession d’actifs à long terme),
 flux générés par les activités de financement (activités ayant pour conséquence
de modifier la taille et la structure des fonds propres ou des emprunts)
 flux de trésorerie provenant des intérêts des dividendes, présentés séparément
et classés de façon permanente d’un exercice à l’autre dans les activités
opérationnelles, d’investissement ou de financement.
Les flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles sont présentés soit par une
méthode directe soit par une méthode indirecte.
- la méthode directe qui est recommandée consiste:
- à présenter les principales rubriques d’entrée et de sortie de trésorerie brute
(clients, fournisseurs, impôts…) afin de dégager un flux de trésorerie net,
- à rapprocher ce flux de trésorerie net du résultat avant impôt de la période
considérée.
- la méthode indirecte consiste à ajuster le résultat net de l’exercice en tenant compte :
- des effets des transactions sans influence sur la trésorerie (amortissements,
variations clients, stocks, variations fournisseurs…)
- des décalages ou des régularisations (impôts différés…),
- des flux de trésorerie liés aux activités d’investissement ou de financement
(plus ou moins values de cession….), ces flux étant présentés distinctement.
Les disponibilités correspondent :
- aux liquidités, qui comprennent les fonds en caisse et les dépôts à vue (y compris
les découverts bancaires remboursables à la demande et autres facilités de caisse),
- aux quasi-liquidités détenues afin de satisfaire les engagements à court terme
(placements à court terme très liquides facilement convertibles en liquidités et
soumis à un risque négligeable de changement de valeur).
34
MODELES DE TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE
1- Méthode directe
Période du
au
Note
Exercice N
Exercice N-1
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles
Encaissement reçus des clients
Sommes versées aux fournisseurs et au personnel
Intérêts et autres frais financiers payés
Impôts sur les résultats payés
Flux de trésorerie avant éléments extraordinaires
flux de trésorerie lié à des éléments extraordinaires (à préciser)
Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles (A)
Flux de trésorerie provenant des activités d’investissement
Décaissements sur acquisition d'immobilisations corporelles ou
incorporelles
Encaissements sur cessions d'immobilisations corporelles ou
incorporelles
Décaissements sur acquisition d'immobilisations financières
Encaissements sur cessions d'immobilisations financières
Intérêts encaissés sur placements financiers
dividendes et quote-part de résultats reçus
Flux de trésorerie net provenant des activités d'investissement (B)
Flux de trésorerie provenant des activités de financement
Encaissements suite à l'émission d'actions
Dividendes et autres distributions effectués
Encaissements provenant d'emprunts
Remboursements d'emprunts ou d'autres dettes assimilés
Flux de trésorerie net provenant des activités de financement (C)
Incidences des variations des taux de change sur liquidités et quasi –
liquidités
Variation de trésorerie de la période (A+B+C)
Trésorerie et équivalents de trésorerie à l'ouverture de l'exercice
Trésorerie et équivalents de trésorerie à la clôture de l'exercice
Variation de trésorerie de la période
35
2- Méthode indirecte
Période du
au
Note
Exercice N
Exercice N-1
Flux de trésorerie provenant des activités opérationnelles
Résultat net de l'exercice
Ajustements pour :
- Amortissements et provisions
- Variation des impôts différés
- Variation des stocks
- Variation des clients et autres créances
- Variation des fournisseurs et autres dettes
- Plus ou moins values de cession, nettes d'impôts
Flux de trésorerie générés par l'activité (A)
Flux de trésorerie provenant des opérations d'investissement
Décaissements sur acquisition d'immobilisations
Encaissements sur cessions d'immobilisations
Incidence des variations de périmètre de consolidation (1)
Flux de trésorerie liés aux opérations d'investissement (B)
Flux de trésorerie provenant des opérations de financement
Dividendes versés aux actionnaires
Augmentation de capital en numéraire
Emission d'emprunts
Remboursements d'emprunts
Flux de trésorerie liés aux opérations de financement (C)
Variation de trésorerie de la période (A+B+C)
Trésorerie d'ouverture
Trésorerie de clôture
Incidence des variations de cours des devises (1)
Variation de trésorerie
36
IV- L’ETAT DE VARIATION DES CAPITAUX PROPRES (EVCP)
L’état de variation des capitaux propres constitue une analyse des mouvements ayant affecté
chacune des rubriques constituant les capitaux propres de l’entité au cours de l’exercice.
Les informations minimales à présenter dans cet état concernent les mouvements liés :
 au résultat net de l’exercice,
 aux changements de méthode comptables et aux corrections d’erreurs dont l’impact est
directement enregistré en capitaux propres,
 aux autres produits et charges enregistrés directement dans les capitaux propres dans le
cadre de correction d’erreurs significatives,
 aux opérations en capital (augmentation, diminution, remboursement…)
 aux distributions de résultat et affectations décidées au cours de l’exercice.
MODELE D’ETAT DE VARIATION DES CAPITAUX PROPRES
Note Capital
Prime
social d’émission
Ecart
Ecart de
d’évaluation réévaluation
Réserves et
Résultat
Solde au 31 décembre N-2
Changement de méthode comptable
Correction d'erreurs significatives
Réévaluation des immobilisations
Profits ou pertes non comptabilisés
Dans le compte de résultat
Dividendes payés
Augmentation de capital
Résultat net de l'exercice
Solde au 31 décembre N-1
Changement de méthode comptable
Correction d'erreurs significatives
Réévaluation des immobilisations
Profit ou pertes non comptabilisés
Dans le compte de résultat
Dividendes payés
Augmentation de capital
Résultat net de l'exercice
Solde au 31 décembre N
37
V- L’ANNEXE DES ÉTATS FINANCIERS
L’annexe est un document de synthèse, faisant partie des états financiers. Elle fournit les
explications nécessaires pour une meilleure compréhension du bilan et du compte de résultat et
complète autant que de besoin les informations utiles aux lecteurs des comptes.
Les éléments d’information chiffrés de l’annexe sont établis selon les mêmes principes et dans les
mêmes conditions que ceux figurant sur les autres documents constituant les états financiers.
Une inscription dans l’annexe ne peut cependant en aucun cas se substituer à une inscription dans
un des autres documents des Etats Financiers.
CONTENU DE L’ANNEXE AUX ETATS FINANCIERS
L’annexe comporte des informations portant sur les points suivants, dés lors que ces
informations présentent un caractère significatif ou sont utiles pour la compréhension des
opérations figurant sur les états financiers :
1. Règles et méthodes comptables adoptées pour la tenue de la comptabilité et l’établissement
des états financiers
2. Compléments d’information nécessaires à une bonne compréhension du bilan, du compte de
résultat, du tableau des flux de trésorerie et de l’état de variation des capitaux propres,
3. Informations concernant les entités associées, filiales ou société mère ainsi que les transactions
ayant éventuellement eu lieu avec ces entités ou leurs dirigeants :
4.
Informations à caractère général ou concernant certaines opérations particulières nécessaires à
l’obtention d’une image fidèle.
Deux critères essentiels permettent de déterminer les informations à faire figurer dans
l’annexe :
-
le caractère pertinent de l’information,
son importance relative.
En effet l’annexe ne doit comprendre que les informations significatives, susceptibles
d’influencer le jugement que les destinataires des documents peuvent porter sur le patrimoine, la
situation financière et le résultat de l’entreprise.
38
Etude de cas
La balance avant inventaire au 31/12/N présente les soldes suivants :
N°
Désignation
Débit
10
151
164
204
211
213
215
2182
2183
2804
2813
2815
28182
28183
31
32
355
381
392
401
404
411
416
4456
4457
491
506
512
53
601
602
613
626
627
63
64
65
66
701
704
72
76
Capital, réserves et assimilés
Provision pour risque
Emprunts
Logiciels
Terrain
Constructions
Installations techniques M & O
Matériel de transport
Matériel de bureau
Amortissement Logiciels
Amortissement Constructions
Amortissement Instal. techn. M & O
Amortissement Matériel de transport
Amortissement Matériel de bureau
Matières 1ères et fournitures
Autres approvisionnements
Produits finis
Matières et fournitures stockées
Pertes valeur autres approvisionnements
Fournisseurs
Fournisseurs d’immobilisation
Clients
Clients douteux
TVA récupérable
Tva collectée
Pertes valeur client
Obligations, bons du trésor
Banque compte courant
Caisse
Matières premières
Autres approvisionnements
Locations
Frais postaux
Services bancaires
Charges de personnel
Impôts & taxes
Autres charges
Charges financières
Vente de produits finis
Vente de travaux
Production stockée ou déstockée
Produits financiers
Crédit
2200000
95000
350000
180000
600000
912500
1800000
210000
160000
90000
73000
1605600
168000
64000
310000
140000
230000
50000
60000
220000
170000
130000
353340
80000
35000
68000
110000
260000
115000
380000
120000
144000
120000
55000
220000
110000
137760
30000
Total
6 907 600
950000
420000
254000
35000
6 907 600
39
Les données d’inventaire
1) l’ensemble des immobilisations a été acquis à la création de l’entreprise et sont amortis suivant le
système linéaire, à l’exception du matériel et outillage amorti suivant le système dégressif pour
une durée de 5 ans.
2) la durée d’utilisation (avantages économiques) des logiciels est estimée à 8 ans,
3) le 12/09/N, l’entreprise a cédé un camion pour 70 000 DA, sa VO est 120 000 DA, le comptable a
passé l’écriture suivante :
512
2182
Banque compte courant
Matériel de Transport
Cession chèque n°……….
70000
70000
4) la provision pour charges est liée à un litige entre l’entreprise et l’un de ses salariés, selon les
nouvelles données la perte est estimée à 110000,
5) une perte de 10% du montant des produits finis doit être constatée,
6) la perte constatée sur les autres approvisionnements est devenue sans objet,
7) l’inventaire physique des matières et fournitures donne une valeur de 315000,
8) l’analyse du compte 381 donne ce qui suit :
*un lot de matières et fournitures est réceptionné sans facture 62000 DA,
*un autre lot dont la facture est comptabilisée n’est pas réceptionné 12000DA,
9) l’état de clients (TVA17%) :
Clients
créances
Pertes de v au
Règlements
Situation au 31/12/N
TTC
31/12/N-1
courant (N)
A
166140
18000
35100
Perte probable : 10% du solde
B
117000
15000
117000
?
C
70200
35000
58500
Irrécouvrable
10) On prévoit une baisse de 20% des cours des obligations et bons de trésor,
11) le compteur électrique permet de relever la consommation d’énergie estimée à 126000, la quittance
correspondante ne parviendra qu’en février prochain,
12) le 3 septembre, l’entreprise a réglé le loyer annuel du dépôt pour 144000
13) il reste pour 43000 de timbres de postes, et 27000 de timbres fiscaux non utilisés,
14) le fournisseur promet une ristourne de 13000 sur les achats de l’année.
T.A.F :
- Déterminer la date de création de l’entreprise,
- Déterminer les taux d’amortissement,
- Passer les écritures d’inventaires au 31/12/N,
- Présenter le bilan, le compte résultat et déterminer le résultat de l’exercice N.
40
Corrigé
1) Date de création de l’entreprise
VO des logiciels = 180000 ; ∑ Amort. = 90000 ; t = 100/8 = 12,5%
90000 = 180000 x 0,125 x N ↔ 90000 = 36000N ↔N = 4ans
Date de création de l’entreprise est : 02/01/N-4
2) Calcul des taux d’amortissement
- Constructions : 912500 x t x 4 = 73000 ↔ t = 2%
- matériel de transport : la valeur du matériel de transport avant la cession est :
210000+70000=280000 ↔ 280000 x t x 4 =168000 ↔ t = 15%
- matériel de bureau : 160000 x t x 4 = 64000 ↔ t = 10%
- Installations techniques M & O : amortissement dégressif ; durée 5 ans ↔ taux d’amort.
linéaire = 20% ↔ taux d’amort. dégressif = 20 x 2 = 40%
3) Les écritures d’inventaires au 31/12/N
31/12/N
681
287150
2804
2813
2815
28182
28183
22500
18250
194400
36000
16000
Dotation de l’exercice
28182
84000
2182
752
50000
34000
Pour solde M. Transport cédé
683
15000
151
15000
Augmentation de la provision
685
395
23000
23000
Constatation perte de valeur P.finis
392
60000
785
Annulation perte de valeur
60000
41
31
5000
757
5000
381
62000
408
62000
Ecart d’inventaire positif
37
12000
381
12000
Pour solde compte débité
491
6800
785
6800
Pour solde compte crédité
491
15000
785
Diminution perte client (A)
491
4457
416
785
15000
35000
1700
11700
25000
Annulation perte client (B)
665
22000
506
607
22000
Pour solde comptes client (c)
126000
408
126000
Ecart d’évaluation moins-values
486
96000
613
486
626
641
96000
Constatation consommation
Charges constatées d’avance
409
609
70000
43000
27000
13000
13000
Charges constatées d’avance
42
Constatation réduction
Pour établir le bilan et le compte résultat il faut établir le grand livre et déterminer le solde des comptes.
4) Le bilan au 31/12/N
Actif
Actif non courant
Immobilisations incorp.
Logiciels
Immobilisations corpor.
Terrain
Constructions
Installations tech. M&O
Matériel transport
Matériel bureau
Montant
Amort/P
V. nette
180000
112500
67500
600000
912500
1800000
160000
160000
91250
1800000
120000
80000
∑ Actif non courant
3812500
(0,25pt)
2203750
(0,25pt)
Actif courant
Stocks & encours
Matières & fournitures
Autres approvisionnem.
Produits finis
Stocks à l’extérieur
Comptes de tiers
Clients
Clients douteux
TVA récupérable
Charges constatées d’avance
Fournisseur débiteur
Comptes financiers
Obligat. bons du trésor
Banque compte courant
Caisse
Total actif courant
Total actif
Passif
Capitaux propres
Capital, réserves
Résultat de l’exercice
Montant
600000
821250
40000
80000
∑ Capitaux propres
2393890
(0,25pt)
1608750
(0,25pt)
∑ Passif non courant
315000
140 000
230000
12000
23000
-
315000
140000
207000
12000
130000
341640
80000
166000
13000
11200
-
130000
330440
80000
166000
13000
88000
260000
115000
-
88000
260000
115000
1890640
34200
1856440
5703140
2237950
3465190
Passif non courant
Emprunts établ. crédit
Provisions pour charges
Fournisseur d’immobil
2200000
149295,3
350000
110000
170000
630000
(0,25pt)
Passif courant
Fournisseurs de stocks
F. facture non parvenue
TVA collectée
Impôt sur résultat
220000
188000
33300
44594,7
Total passif courant
441300
Total passif
3465190
43
Compte de Résultat
Désignation
Ventes et produits annexes
Production stockée ou déstockée
Production immobilisée
Subventions d’exploitation
Production de l’exercice
Exercice N
1 370 000
254 000
1 624 000
Achats consommés
Services extérieurs et autres consom.
613 000
180 000
Consommations de l’exercice
793 000
Valeur ajoutée d’exploitation
Charges de personnel
Impôts, taxes et versements assimilés
831 000
220 000
83 000
Excédent brut d’exploitation
528 000
Autres produits d’exploitation
Autres charges d’exploitation
Dotation aux amortissements, provisions
Reprises sur pertes de valeur et provis.
39 000
137 760
325 150
106 800
Résultat d’exploitation
210 890
Produits financiers
Charges financières
35 000
52 000
Résultat financier
-17 000
Résultat ordinaire avant impôt
193 890
Impôts sur résultat
44 594,7
Résultat net de l’exercice
149 295,3
44
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