Évolution des systèmes comptables dans les pays d`Europe de l`est

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Olivier VIDAL
DEA 128
Concepts et Méthodes du Diagnostic d'Entreprise
Mémoire majeur
Septembre 1994
Intérêts et limites de l'information comptable
Cours du professeur Raymond DANZIGER
ÉVOLUTION DES SYSTÈMES COMPTABLES
DANS LES PAYS D'EUROPE DE L'EST

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REMERCIEMENTS
Je voudrais remercier ici tous ceux
qui m'ont apporté leur aide dans l'élaboration
de ce mémoire.
Je remercie tout d'abord Jacques Richard,
dont les conseils et les suggestions ont permis d'orienter
ma recherche.
Je remercie ensuite Éric Delesalle, Calin Oprea,
et Emmanuel Koenig, qui, au cours d'entretiens
à Paris, Bucarest, et Sofia, m'ont fait part d'un grand nombre
d'informations et de réflexions.
Enfin, je dois des remerciements tous particuliers
à Carole Donada, et tous ceux qui m'ont apporté leurs précieux
conseils dans la conception et la rédaction de ce travail.

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INTRODUCTION
L'introduction des mécanismes de marché dans les pays de l'Est entraine un
bouleversement de leurs systèmes de gestion. De nouveaux besoins en informations de gestion
apparaissent, et les systèmes comptables, vecteurs privilégiés de ces informations, subissent des
transformations indispensables.
L'objet de cette étude est d'analyser les critères qui déterminent l'élaboration des nouvelles
normes comptables. Un certain nombre d'arguments techniques sont généralement avancés pour
justifier les choix réalisés. Mais une analyse critique laisse à penser que ces critères ne suffisent
pas à expliquer les choix observés.
Pour expliquer ces choix, nous nous appuierons sur les recherches en comptabilités
comparées (J. RICHARD, 1994; C. NOBES et R. PARKER, 1991). Ces recherches reconnaissent
que les acteurs des réformes ne sont pas toujours des décideurs souverains, et qu'ils subissent les
influences de leur environnement: influences économiques (modes de régulation économique,
inflation...), juridiques (droit écrit ou coutumier, structure de la profession...), mais aussi
politiques, historiques ou culturelles.
Nous verrons que ces derniers facteurs (culturels et politiques) jouent un rôle plus
important que ne laissent supposer les discours officiels, et qu'ils sont encore insuffisamment
reconnus et étudiés par les chercheurs. Les transformations des pays de l'Est offrent sur ce sujet
un champ d'investigation très important. Notre travail propose ainsi un certain nombre
d'hypothèses qui pourraient donner lieu à de plus amples recherches.
Dans un premier chapitre, nous présenterons les différentes caractéristiques permettant de
décrire un système comptable afin de définir un vocabulaire précis et de présenter les acteurs de
la normalisation. Cela nous conduira à dresser une typologie des différents systèmes comptables.
Dans un second chapitre, nous décrirons le système comptable soviétique et nous
soulignerons ses insuffisances face aux nouvelles exigences d'une économie de marché. Les pays
de l'Est doivent en effet modifier leurs systèmes comptables et deux voies s'ouvrent à eux; la
première consiste à faire évoluer l'ancien système, en conservant certaines de ses spécificités; la
deuxième consiste à importer un système comptable issu d'un pays occidental. Ce dernier cas
pose le problème du choix du modèle à retenir parmi les différents systèmes existants.
Nous décrirons ensuite, dans le chapitre trois, l'évolution constatée dans les différents
pays, et nous mettrons en évidence la pluralité des choix retenus. Cela nous conduit à supposer
qu'il n'existe pas une solution unique, "techniquement optimum", dans la démarche de
normalisation, mais que les choix sont conditionnés par des facteurs culturels ou politiques.
Enfin, dans le chapitre quatre, nous présenterons l'état des recherches actuelles sur

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l'influence des facteurs politiques et culturels en comptabilité, et préciserons dans quelle mesure
une telle démarche de recherche pourrait être appliquée aux pays de l'Est.
CARACTÉRISTIQUES D'UN SYSTÈME COMPTABLE
Les pays de l'Est réforment leurs normes comptables. En préliminaire, il nous semble
indispensable de préciser les fonctions attribuées à la normalisation. Cette description nous
permettra de définir un certain nombre de termes et de concepts, indépendants de la nature de
l'économie (marché ou centralisme bureaucratique) qui nous serviront ensuite pour construire
notre travail. Elle débouchera sur une typologie des différents systèmes comptables.
La normalisation comptable
A travers les "états financiers", la comptabilité constate et conserve dans son "langage" les
évènements qui régissent la vie d'une entreprise. Plus globalement, un "système comptable" est
un système d'information qui a pour finalité la présentation et la diffusion des états financiers.
Ceux-ci permettent à leurs lecteurs de se faire une opinion sur l'entreprise, dans le but de prendre
(ou ne pas prendre) des décisions. La manière dont ils sont élaborés et présentés va donc
directement influencer les décisions économiques, et c'est pour garantir un certain niveau de
qualité que l'on établi des normes comptables.
La normalisation comptable est donc l'ensemble des règles qui organisent les circuits de
recueil, de traitement, et d'interprétation des informations économiques. Caractériser une
normalisation comptable, c'est décrire les deux aspects complémentaires qui sont d'une part
l'objet sur lequel elle porte, et d'autre part le processus par lequel elle est élaborée.
L'objet de la normalisation
L'objet de la normalisation est la manière dont l'information sera élaborée puis présentée.
Ces deux volets (élaboration et présentation) seront développés successivement dans nos deux
premiers paragraphes. Ils révèlent des conceptions différentes. Deux autres paragraphes seront
consacrés à deux problèmes spécifiques: Quelle place accorder à la comptabilité de gestion?
Quelles sont les conséquences de la présentation de la normalisation sous forme de plan
comptable?
Normaliser l'élaboration des comptes

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La normalisation définit une terminologie, des principes directeurs, et des techniques de
traitement permettant la traduction en "langage comptable" des évènements qui ponctuent la vie
d'une entreprise. La terminologie permet la cohérence des dialogues entre les différents acteurs, et
facilite la formation des comptables. Les principes directeurs, qui sont plus ou moins explicites,
décrivent la manière d'appréhender l'environnement économique. Certains de ces principes sont
spécifiques à tel ou tel pays, mais on constate des principes universels comme l'objectivité
(l'information doit respecter un système de valeur qui transcende la personnalité du comptable,
comme l'impartialité ou la régularité), la pertinence (l'information doit être utile), l'exhaustivité
(si ce dernier principe s'oppose parfois à des contraintes matérielles coûts, délais il n'en demeure
pas moins toujours théoriquement présent).
Les systèmes de normalisation comptable sont plus ou moins étendusNOTEB
COURIER20Plus une normalisation comptable sera étendue, plus elle déclinera par des normes
précises la manière dont les principes doivent être appliqués dans des circonstances
concrètes.(NOTEB. "Il n'y a pas de vérité universelle en matière de normalisation comptable.
Une conception large de ce terme englobe la saisie, le traitement, et la diffusion des documents
comptables (c'est le cas en France), alors qu'une conception plus étroite réduit la normalisation
aux documents de synthèse et aux états financiers (c'est le modèle anglo-saxon)"NOTEB
COURIER20Revue Française de Comptabilité nø233, propos de Bernard COLASSE, p.62,
février 1992(NOTEB. Lorsque la normalisation est peu étendue, le comptable doit prouver sa
capacité à apprécier et interpréter la réalité. Cela pose un problème de formation et d'expérience
du comptable.
Normaliser la présentation des comptes
Il peut sembler inutile de rappeler que l'utilisateur doit comprendre l'information qui lui
est présentée. Il est cependant intéressant de distinguer à ce niveau deux types d'utilisateurs; les
utilisateurs "internes" et les utilisateurs "externes" à l'entreprise. Les utilisateurs "internes" sont
des utilisateurs privilégiés qui ont directement accès à un grand nombre d'informations. Pour
conserver cet avantage, ils ont généralement intérêt à ce que ces informations restent secrètes, ou
qu'elles soient perçues par l'extérieur sous un aspect déformé, enjolivé. Les utilisateurs externes
ont accès aux seules informations publiées. Par ailleurs, ils n'ont pas nécessairement des
compétences d'expert permettant de décoder un langage comptable hermétique.
Normaliser la présentation de l'information permet de diminuer le travail d'interprétation
des utilisateurs externes. Autrement dit, augmenter la lisibilité diminue le pouvoir des utilisateurs
internes, mais les protège en assurant l'égalité de tous devant la règle puisque les concurrents sont
soumis aux mêmes règlesNOTEB COURIER20Dans toute compétition, peu importe les règles,
dès lors qu'elles sont les mêmes pour l'ensemble des participants.NOTEB.
Normaliser la présentation de l'information permet également de comparer les états
financiers dans le temps (d'une période à une autre) et dans l'espace (d'une entreprise à une autre).
Elle permet enfin d'agréger des informations à un niveau national ou international par les
organismes statistiques ou gouvernementaux. Certaines entreprises internationales ont elles-
mêmes besoin de réunir des informations en provenance de leurs filiales de différentes
nationalités.