S2 Contrôle de gestion vert

26/10/2016
Master Contrôle de gestion et Audit organisationnel
UE 7 : Pilotage de la performance
Contrôle de gestion « vert »
Elisabeth Albertini
Plan de la séance
•  Reporting de la performance RSE : contexte national,
international, grille de reporting
•  Les systèmes de management environnemental
•  Le contrôle de gestion « vert »
•  Les indicateurs de performance environnementale
•  Les limites
1
26/10/2016
Contexte => un reporting RSE croissant
• 
Cadre réglementaire et normatif en constante évolution
Le Reporting RSE
• 
• 
• 
Mesurer la performance d’une organisation en matière de
développement durable
Communiquer les résultats
Rendre compte aux parties prenantes internes et externes
Reporting social => bilan des impacts économiques,
environnementaux
sociaux
•  Multiples noms et publications :
Triple Bilan
Reporting Sociétal
Rapport de développement durable
2
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Reporting Obligatoire en France : la loi NRE
• 
• 
Vote de la loi NRE votée en 2001
Décret d’application en février 2002 => Article 116
Objectifs :
Obliger les entreprises à fournir à leurs PP une information
transparente et synthétique sur les conséquences
environnementales et sociales de leurs activités.
Permettre une comparaison des performances des entreprises via
la création d’un cadre commun pour la définition des indicateurs.
• 
• 
Obligation renforcée en juillet 2003 pour les entreprises
« Seveso ».
Reporting Obligatoire en France : la loi NRE
• 
Contenu du reporting : 3 volets d’indicateurs.
• 
Volet RH : 25 indicateurs « sociales internes » : effectifs, formation,
hygiène, sécurités, parité, handicapés…
• 
Volet Territorial : 11 indicateurs « impact territorial » de l’activité :
filiales, sous traitant, lien au territoire…
• 
Volet Environnemental : 17 indicateurs : consommation en eau, en
énergie, démarche de certification, recours aux énergies
renouvelables, dépenses et les démarches pour prévenir les
conséquences de l’activité sur l’environnement, rejets dans l’eau,
l’air et le sol, gestion des déchets.
3
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Reporting Obligatoire en France : la loi NRE
• 
Entreprises concernées : cotées en Bourse (environ 700)
• 
Périmètre du reporting : Non précisé dans la loi, mais consolidation
au niveau groupe.
• 
Vérification des informations : Pas obligatoire, mais certification
des données par les cabinets d’audit
Sanctions : Non prévues. Encouragement des démarches volontaires
et l’autorégulation.
Le reporting NRE doit figurer dans le rapport annuel destinés aux
actionnaires.
• 
• 
Reporting Obligatoire en France : Grenelle 1
Grenelle 1 : Loi n° 2009-967 du 3 août 2009
En 2007 => Table Ronde réunissant « l’Etat et les représentants
de la société civile afin de définir une feuille de route en faveur de
l’écologie, du développement et de l’aménagement durables ».
• 
Plan de relance écologique, révolution verte
Thèmes couverts par la loi
Bâtiment & Energie
Transport
Biodiversité
Santé environnement
Déchets
• 
4
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Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
Loi du 12 juillet 2010 dite Grenelle 2 portant engagement
national pour l’environnement => Article 225
Décret d’application 24 avril 2012 relatif aux obligations de
transparence des entreprises en matière sociale et
environnementale
Objectif
Renforcement des obligations en matière de publication
d’informations RSE
Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
•  Obligation
de publier dans le rapport de gestion
-  Informations sociales, environnementales et sociétales
-  Justification de l’exclusion des informations jugées non
pertinentes
•  Obligation de faire certifier les informations par un OTI
(OTI : Organisme Tiers Indépendant) Arrêté du 13 mai 2013
Attestation relative à l’établissement des informations présentées
dans le rapport de gestion
-  Avis motivé sur :
- 
-  Sincérité des informations publiées
-  Les explications relatives en cas d’absence d’informations
demandées
-  Les diligences mise en œuvre pour conduire la mission de
vérification
5
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Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
Accréditation par le COFRAC
Comité Français pour l’accréditation
Vérification des informations RSE
Vérification des émissions de CO2
Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
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Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
Dispositif large => sociétés cotées et sociétés de + de 500 salariés
Application progressive => 2011 à 2016
En 2014 : 2 500 entreprises doivent compléter ce reporting
Intérêt => valeur informative pour les PP internes & externes
Formes juridiques exclues
- SARL et SAS (sociétés par action simplifiées)
-  Mutuelles, établissement de crédits, sociétés d’assurance doivent
publier mais ne sont pas soumises à obligation de vérification
Reporting Obligatoire en France : Grenelle 2
Périmètre de reporting
-  Société mère
-  Ses filiales + 50% du capital
-  Société dont elle détient le contrôle => +40% des droits de vote
sans actionnaire qui en détient davantage
Critères justifiant l’exclusion d’une information ?
-  Ne s’applique pas ou peu au secteur d’activité
-  Ne concerne pas la zone géographique
-  Coût d’obtention disproportionné vs l’information délivrée
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26/10/2016
Quels indicateurs RSE ?
Quels indicateurs RSE ?
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26/10/2016
Quels indicateurs RSE ?
Reporting International : GRI, ISO, CNUCED
• 
Organismes internationaux : référentiels « normalisés » de la
démarche de DD, adhésion volontaire.
1997 GRI (Global Reporting Initiative)
CERES Coalition for Environmentally Responsible Economies
Partenariat PNUE Programme des Nations Unies pour le Développement
• 
=> Tentative la plus aboutie d’élaboration d’un standard de
reporting international dans le domaine de DD.
- Ensemble d’indicateurs et principes de reporting pour garantir
l’auditabilité des informations DD.
- Standard de référence en matière de reporting extra-financier
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Les lignes directrices du GRI
Mai 2013 : Publication de la version 4
•  Indicateurs économiques => effets d’une
organisation sur la situation économique de ses
parties prenantes.
•  Indicateurs environnementaux => les externalités
sur les écosystèmes.
•  Indicateurs sociaux => les impacts sur les systèmes
sociaux dans lesquels l’organisation évolue.
•  Informations nouvelles à fournir sur :
Gouvernance, intégrité, supply-chain, transparence,
anti-corruption
Les initiatives internationales
CNUCED : Conférence des Nations Unies sur le Commerce et le
Développement
⇒ Lignes directrices sur les indicateurs RSE dans les
rapports annuels
⇒ 16 indicateurs dans le champs économique et social
⇒ Inciter à communiquer des informations extrafinancières
ONU : RIO +20
Doc final « l’avenir que nous voulons », paragraphe 47
« Importance de la publication, par les entreprises, de
données sur l’impact environnemental et social de leurs
activités »
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ISO 14001 : Démarche environnementale
Norme conférant une certification, dernière révision 2015
Démarche basée sur la roue de Deming
=>Planifier, Dérouler, Contrôler et Améliorer
• 
• 
• 
• 
• 
S’appuie sur la politique environnementale définie par les
dirigeants
Recense les actions environnementales et mesure les
progrès.
Fait le bilan dont les ressources sont utilisées
Vérifie l’adéquation entre les outils de mesure et les
phénomènes étudiés.
Plus de 300 000 certifications dans 171 pays
ISO 50001 : Management de l’énergie
Définition d’un cadre d’exigences
pour que les organismes puissent :
Élaborer une politique pour une utilisation plus efficace de
l’énergie
Fixer des cibles et des objectifs pour mettre en oeuvre la politique
S’appuyer sur des données pour mieux cerner l’usage et la
consommation énergétiques et prendre des décisions y
relatives
Mesurer les résultats
Examiner l’efficacité de la politique
Améliorer en continu le management de l’énergie.
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EMAS Eco Management and Audit Scheme
• 
• 
1993 (révision 2009)
Norme européenne : Système volontaire basé sur
l’amélioration continue des performances
environnementales.
Contrairement à la norme ISO 14001
⇒  Oblige les entreprises adhérentes à publier une
déclaration environnementale validée par un
vérificateur indépendant.
⇒  Déclaration : description de l’organisation, politique
environnementale, Système de Management
Environnemental (SME), des objectifs vs impacts
Reporting Carbone
Carbon Disclosure project
- Organisation internationale
- 475 grands investisseurs
-  Publication d’un rapport sur l’intégration du changement
climatique dans les stratégies des entreprises
-  Les entreprises remplissent un questionnaire relatif au GES
Bilan carbone ADEME
-  Méthode de comptabilisation des GES à partir de données
accessibles
-  Réaliser un diagnostic « Effet de serre »
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26/10/2016
Les enjeux du reporting
Dépendent de :
-  Taille de l’entreprise
-  Secteur d’activité
•  Périmètre
-  Maison mère + filiales ?
-  Même périmètre que le reporting financier?
•  Collecte des données
-  Quel système? Quel contrôle?
•  Contrôle des engagements
• 
•  Certification
des données => obligatoire?
Du reporting au SME
Reporting NRE & Grenelle : De mieux en mieux renseignés par
les grandes entreprises souvent au niveau consolidé.
• 
Développement des référentiels (GRI, EMAS)
=> REPORTING RSE : Activité proche des activités de contrôle
de gestion
• 
• 
ISO 14001 & 50001 :
Démarche d’amélioration continue : formulation d’une politique,
d’objectifs, notion de SME
(Système de Management Environnemental)
Les outils de reporting et les SME proches de la notion de pilotage
de la performance – contrôle de gestion
Elisabeth Albertinie - 26
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26/10/2016
Système de Management Environnemental
Mise en place de démarches formalisées,
de procédures certifiées et d’indicateurs
sur les sites industriels dans le cadre
d’une démarche de certification ISO 14001 et 50001.
• 
Généralisation d’ingénierie dans les usines :
gestion des déchets industriels, traitement des eaux usées, plans de
préventions industriels, diffusions de technologies propres….
• 
• 
Management de l’environnement => nouvelles démarches
Eco conception, éco-design, modification des systèmes de
production, éco innovation, reporting environnemental,
marketing vert, communication environnementale, analyse
du cycle de vie …
Elisabeth Albertinie - 27
Elisabeth Albertinie - 28
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Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Les facteurs influençant le déploiement du CDGE :
-  Les stratégies « vertes » (cf séance précédente)
-  L’incertitude de l’environnement écologique
(réglementation, pression institutionnelle, ONG, etc)
-  La taille et le secteur d’activité de l’organisation
• 
3 types de systèmes de contrôle de gestion en matière
d’environnement :
- Système d’information environnementale
- Contrôle des résultats des actions
- Contrôle interactif
⇒  Les 3 systèmes de contrôle sont inter-reliés.
• 
Elisabeth Albertinie - 29
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Pratiques environnementales « Opérationnelles »
•  Relayées dans les opérations quotidiennes
•  Impliquent le personnel à des niveaux hiérarchiques
inférieurs
•  Diffusées dans toute l’entreprise.
•  Suivi
et de réduction de consommation, d’eau,
d’énergie, le recyclage des déchets, le suivi de la
pollution…
• 
Les indicateurs déployés sont des indicateurs de
résultats :
=> Evaluer le résultat final
=> Constat « a posteriori »
Elisabeth Albertinie - 30
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26/10/2016
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Pratiques environnementales « Opérationnelles » :
•  Gestions des déchets, consommation d’eau et d’énergie.
⇒  Mise en place d’indicateurs de suivi et de progression
⇒  Recours aux énergies renouvelables : Solaire chez
Renault sur des sites en Espagne et au Portugal
⇒  Plus rarement : indicateurs d’objectif d’économie.
Eco efficacité : amélioration du réseau de chauffage,
adaptation du temps de nettoyage des sites,
réduction des fuites. L’Oréal.
⇒  Politique de réduction des émission de CO2 :
Projet Marco Polo : du tout camion au tout rail chez
Danone.
Elisabeth Albertinie - 31
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Pratiques environnementales « Tactiques »
•  Impliquent le niveau intermédiaire du management
•  Gestion pro active de la pollution
•  Sensibilisation des clients
•  S é l e c t i o n d e s f o u r n i s s e u r s r e s p e c t u e u x d e
l’environnement.
• 
Les indicateurs déployés sont des indicateurs de suivi :
=> Conduire une action en cours
=> Révéler les évolutions tendancielles
=> Pouvoir réagir avant que le résultat soit atteint
Elisabeth Albertinie - 32
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26/10/2016
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Pratiques environnementales « Tactiques » :
•  Développement d’indicateurs environnementaux
⇒  Michelin : indicateur MEF (Michelin Environmental
Footprint)
Consommation de ressources, émission dans l’air,
déchets
Mesure de l’évolution et fixations d’objectifs.
• 
Politique de lutte contre la pollution « pro active » en
amont de la production :
⇒  Modification du processus de production
⇒  Ex : allègement du poids des flacons de shampoing
chez L’Oréal.
Elisabeth Albertinie - 33
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Pratiques environnementales « Stratégiques » :
•  Témoin d’un engagement durable de l’entreprise
•  Système de reporting décentralisé et étendu à toute
l’entreprise.
•  Service interne dédié à la démarche environnementale
•  Système de rémunération variable basé sur l’atteinte des
objectifs environnementaux
•  Certification des données environnementales : audit, ISO,
GRI
Les indicateurs déployés sont des indicateurs de pilotage :
=> Guider une action en cours
=> Information sur le bon déroulement de l’action
Elisabeth Albertinie - 34
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Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Les systèmes de contrôle sociétaux sont séparés des
systèmes de contrôle traditionnels :
Contrôle traditionnel : formalise les plans, les budgets,
participe à la définition des objectifs dans le cadre de la
stratégie de l’entreprise, pour assurer la bonne gestion
de l’organisation.
Contrôle sociétal : prend appui sur les interactions entre les
individus au sein de l’organisation, entre l’Entreprise et
les Parties Prenantes.
La démarche sociétale : actions multiples => suivies par un
« nouveau » contrôle de gestion.
Elisabeth Albertinie - 35
Contrôle de Gestion Environnemental (CDGE)
Mais ….
les missions traditionnelles du contrôle de gestion sont
respectées
ü Définition du CDG (Bouquin 1998)
« Le contrôle de gestion aide les managers à comprendre
l’avenir et à agir en conséquences… il aide aussi les
managers à orienter, sinon à maîtriser les actions de leurs
collaborateurs et partenaires. »
ü Définition du CDGE (Capron, Quairel 1998) « Tout processus mis en place pour assurer le pilotage de
l’organisation en cohérence avec sa stratégie et ses
objectifs environnementaux. »
Elisabeth Albertinie - 36
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Indicateur de performance environnementale
Définition
Quantités observables ou calculables.
=>Reflétant les impacts sur l’environnement occasionnés par une
activité donnée.
Quantités physiques de matières utilisées dans un processus
industriel (énergie, eau, MP)
ou celles découlant de cette transformation (rejets, pollution
atmosphérique, effluent liquide)
Elisabeth Albertinie - 37
Indicateur de performance environnementale
Ces indicateurs peuvent prendre plusieurs perspectives :
- Economique vs écologie
- Processus vs résultats
- Interne vs externe
- Opérationnelle vs managériale
Les IPE (Indicateurs de Performance Environnementale)
peuvent :
⇒  Etre un système de vigilance pour les niveaux maximum
de déchets et d’émissions fixés par la législation.
⇒  Fournir une grande quantité d’information qui faciliteront
la prise de décision stratégique en matière de protection de
l’environnement.
Elisabeth Albertinie - 38
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Indicateur de performance environnementale
Les IPE peuvent :
⇒ 
⇒ 
⇒ 
⇒ 
Favoriser l’amélioration continue des performances
environnementales
Transmissions de signaux aux gestionnaires, alimenter les
discussions, les débats…
Processus dynamique qui contribue à l’émergence
d’innovations et d’initiatives modifiant les processus en
place.
Préciser les enjeux, contribuer à l’apprentissage
organisationnel, élaborer de nouvelles politiques ou normes
internes.
Elisabeth Albertinie - 39
Indicateur de performance environnementale
Les IPE peuvent être de plusieurs types :
- Indicateurs de processus
- Indicateurs de résultats
- Indicateurs de système (éco- ou sociofinancier)
- Indicateurs de capacité
- Indicateurs d’écosystème
Les IPE peuvent être :
-  Simples : énergie utilisée, quantité de déchets…
-  Complexes : déchets/production, énergie/unité produite
-  Quantitatifs : mesures physiques
-  Qualitatifs : appréciation des progrès
Elisabeth Albertinie - 40
20
26/10/2016
Indicateur de performance environnementale
Les IPE doivent permettre : d’indiquer 4 plans différents :
- celui des problèmes
- celui des réponses à apporter
- celui des processus pour y parvenir
- celui des résultats
d’apprécier les impacts de l’activité en termes de :
-  Prélèvements de ressources
-  Déchets, émissions, rejets
-  Addition de produits, d’investissements, de pollutions, de
toxicité sur les stocks de patrimoine environnementaux…
=> d’évaluer les capitaux critiques : ressources naturelles…
⇒ 
Elisabeth Albertinie - 41
IPE => entre communication et contrôle
Publication d’informations environnementales
=> Dimension symbolique de communication
=> Répond aux attentes extérieures des PP
⇒  Répond à des attentes légales (NRE & Grenelle 1 &2)
⇒ 
Les démarches de certification proposent une représentation
de la performance environnementale.
Le contrôle de gestion environnemental se construit entre :
- Communication environnementale
- Contrôle de la performance environnementale
Elisabeth Albertinie - 42
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Les limites du CDGE
Le management environnemental émerge au travers des choix
de représentation exercés au sein des entreprises avec
l’extérieur.
Le CDGE se construit à travers l’émergence des indices et
d’IPE dans le cadre d’un SME
Le CDGE => entre communication et contrôle.
Il est fonction des choix de représentation subjectif des
entreprises.
Absence de règles admises par l’ensemble de la
communauté concernée par ce type de contrôle de gestion
Elisabeth Albertinie - 43
Les limites des indicateurs
Peuvent-ils tout mesurer ?
Pertinence des objectifs décidés par les entreprises?
Progression d’une année sur l’autre ?
Indicateur de :
- mesure des activités,
- des pratiques
- des ressources
Problème de comparabilité entre les indicateurs
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Les limites des indicateurs
• 
Mesurent le « management » et le « résultat »
• 
Comment rendre compte de l’interaction entre les 3 impacts :
environnement, économique et social?
• 
Dans quelle mesure l’indicateur peut-il satisfaire à des objectifs
de management interne et de communication externe
• 
Problème de formation aux indicateurs RSE
=> les indicateurs « verts » sont différents des indicateurs de
performance financière
Les limites du reporting
Ne pas confondre Reporting et communication
Communication RSE
⇒  Maintien ou augmentation de la légitimité
⇒  Pas de certification des données pour toutes les entreprises
⇒  Problème de comparaison entre les entreprises
⇒  Surcroît d’information RSE cachent des pratiques variées
⇒  Pas de divulgation d’informations négatives dans les rapports
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26/10/2016
Les limites du reporting
•  Quel périmètre ?
•  Soft law => pas de sanctions
•  Le reporting ne signifie pas nécessairement que les
pratiques ont été déployées
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