CHAPITRE 1 : LA COMPTABILITE DANS UN CONTEXTE INTERNATIONAL SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 1 : Définition et objectifs de la normalisation La normalisation peut être définie comme l’établissement des règles communes appelées normes dans un double but, d’harmoniser et d’améliorer les pratiques comptables. Sous cette définition générale peuvent se cacher des objectifs variés. Objectifs : Faciliter la lecture et la compréhension des documents comptables (états financiers) tout en favorisant la transparence, l’honnêteté et éviter les différends ; Permettre la comparaison dans le temps (N-1 et N) et dans l’espace (entreprise A et entreprise B) des documents comptables ; Améliorer la qualité de l’information (à quelle information se fier) ; Accroitre la performance des services comptables (un service comptable performant impacte sur la productivité de l’entreprise) notamment la rapidité d’obtention et de diffusion d’informations ; Rendre les comptes agréables pour les besoins de la comptabilité nationale ; Donner une base sûre à l’assiette de l’impôt ; Limiter les conflits d’intérêts entre utilisateurs différents. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 2 : Historique de la normalisation La première partie du 20éme siècle notamment en 1909 commencement de la normalisation comptable aux Etats Unis avec la mise en place d’un comité Américain appelé Association of Public Accountant (AAPA). En Europe continentale en 1911 publication d’un projet de plan comptable appelé Opuscule de la comptabilité à l’usage des ingénieurs et autres techniciens. En 1935 en Grande Bretagne à l’initiative de plusieurs membres de la London School Economics création d’ARA (association de recherche en comptabilité). Cette association avait présenté un ensemble de projets de normes. Le statut de la normalisation varie d’un pays à un autre selon qu’elle est ou non liée au droit, à la fiscalité et donc selon le rôle joué par les pouvoirs publics dans son élaboration. Ainsi on touche la question de son origine. Il existe actuellement deux modèles de normalisation : Le modèle Anglo-Saxon : qui est celui des pays de droit coutumier pour lesquels en tout état de cause la réalité économique doit avoir la prééminence sur l’habillage juridique. La normalisation vise à assurer la transparence des informations au bénéfice des investisseurs et de la communauté financière. Elle est principalement le fait des organismes professionnels qui se soucient beaucoup plus du fond que de la forme. Le modèle continental : est le modèle des pays qui se rattachent à une tradition de droit écrit notamment romain partage le même souci de formalisme. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 3 : Définition et objectifs du cadre conceptuel Le cadre conceptuel est un système cohérent d’objectifs et de principes fondamentaux liés entre eux. Il définit les concepts qui sont à la base de la préparation des états financiers à destination des utilisateurs externes. Un cadre conceptuel n’est pas une norme comptable, il ne sur plante pas les normes spécifiques. Il peut y avoir des conflits entre le cadre conceptuel et les normes spécifiques. Mais dans ce cas la norme spécifique prévaut. Les objectifs du cadre conceptuel sont : aider les préparateurs et les auditeurs à expliquer les normes et à traiter les sujets qui ne font pas encore l’objet de normes ; aider les utilisateurs à interpréter les états financiers (toujours se conformer au cadre conceptuel). SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables Un référentiel comprend : un cadre conceptuel ; des normes spécifiques ; des interprétations. Système comptable Référentiel comptable Américain US GAAP (Generally Accepted Accounting Principles) Français PCG 1999 Africain SYSCOHADA International IAS/IFRS IAS: International Accounting Standards IFRS: International Financial Reporting Standards. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : me Les référentiels 1. Le systè comptablecomptables amé ricain Référentiel Generally Accepted Accounting Principles (US GAAP) a. Les organismes institutionnels Securities and Exchange Commission (SEC en 1934) pour les sociétés cotées, American Institute of Accounting (AIA) devenu en 1957 American Institute of Certified Public Accountant (AICPA), a mis en place les premiers organismes de normalisation tels que: • Committee on Accounting Procedures (CAP) mis en place en 1958 • Accounting Principles Board (AP) qui remplace le CAP • Financial Accounting Standards Board ( FASB), mis en place en 1973 à la suite d’une réforme des institutions de normalisation • La recherche de financement est assurée par la Financial Accounting Foundation (FAF) et aussi chargée de nommer les membres des autres organismes du dispositif comme la Financial Accounting Standards Advisory Council (FASAC) qui a un rôle de conseil • Emergent Isues Task Force (EITF) est un comité d’urgence créé en 1984 qui a pour rôle de se prononcer sur des problèmes précis à brève échéance FAF: FINANCIAL ACCOUNTING FOUNDATION (DEPUIS 1973) ASSEMBLÉE DES ADMINISTRATEURS FASAC Financial Accounting Standards Advisory Concil: Organisme de conseil FASB Financial Accounting Standards Board: Organisme de normalisation EITF Comité d’urgence SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 1. Le systè me comptable amé ricain b. Processus de la mise en place des normes L’entreprise qui est confrontée à un problème de traitement va le confier à la FASB qui va consulter à son tour l’AICPA qui va recueillir les avis de la SEC avant de diffuser un projet de normes qui sera ensuite testé sur le marché avant de faire l’objet d’une publication. SEC Entreprise FASB AICPA Projet de normes SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 1. Le systè me comptable amé ricain c. Les états financiers Balance sheet (Bilan) Actif circulant Stocks Créances clients Autres débiteurs Caisse /banque Passif circulant Emprunt Fournisseurs Autres créditeurs Dettes à long terme Emprunt Autres dettes financières Actif immobilisé Immobilisations corporelles Investissements Immobilisations incorporelles Dépôts et cautionnements Capitaux propres Titres de participation Capital Autres actifs financiers Reserve de réévaluation Autres réserves Report à nouveau Résultat net Liquidité décroissante Exigibilité décroissante. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables c. Le systè me comptable amé ricain c. Les états financiers Commentaires : Comparé au bilan SYSCOA, on fait les constats suivants : 1. L’ordre de classement a changé, l’ordre retenu est le suivant : liquidité décroissante au niveau de l’actif ; 2. La présence du poste investissement permet d’apprécier les nouvelles acquisitions réalisées ; 3. La trésorerie fait partie du circulant ce qui permet d’obtenir directement le fonds de roulement et non le besoin en fonds de roulement ; 4. La distinction entre les emprunts à long terme et les emprunts à court terme ; 5. La non prise en compte dans les capitaux propres des subventions d’investissements ou d’équipements et provisions réglementées ; 6. L’absence des charges immobilisées. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 1. Le systè me comptable amé ricain c. Les états financiers Le compte de résultat (Income statement) Ventes Coût des ventes Marge brute Dépenses administratives Autres dépenses Résultat opérationnel Intérêts reçus Intérêts versés Résultat des activités ordinaires avant impôt Provision pour impôt Résultat des activités ordinaires après impôt Résultat extraordinaire Résultat net Résultat par action SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 1. Le systè me comptable amé ricain c. Les états financiers Comparaison avec le SYSCOA : Le classement des dépenses par fonction ou par destination ce qui entraine une approche analytique ; Le concept dépense a été privilégié au concept de charge ce qui permet d’obtenir un résultat net appelé cash flow ; La présence d’un indicateur de performance : le résultat par action pour mieux apprécier le niveau de rentabilité pouvant favoriser l’aide à la prise de décision; Le classement superposé privilégié contrairement à celui juxtaposé. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 2. a. b. Le systè me comptable anglais Institution de normalisation : Accounting Foundation Etat financiers Actif immobilisé (A) sheet Balance Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Investissements Autres immobilisations Actif circulant (B) Stocks Clients Débiteurs divers Caisse / banque Passif circulant(C) Emprunt Fournisseurs Créditeurs divers Dettes à long et moyen terme Emprunt Autres dettes financières Provisions pour risques et charges Capitaux propres Capital social Primes liées au capital Reserve de réévaluation Autres réserves Report à nouveau Résultat net B–C SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 2. Le systè me comptable anglais Le sens de lecture est le suivant : Actif immobilisé Capitaux Propres Dettes à long et moyen terme Actif circulant Passif circulant Commentaires Absence d’un tableau formalisé, La lecture se fait sous forme de U (classique), Le fonds de roulement est calculé à partir des éléments circulants. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 2. Le systè me comptable anglais Le compte de résultat / Profit and Los account Chiffre d’affaires ou ventes Coût des ventes Marge brute Coût de distribution Dépenses administratives Dotations aux amortissements Résultat opérationnel Intérêts reçus Intérêts versés Résultat activité ordinaire avant impôt Impôt/résultat activité ordinaire Résultat net de l’année Dividende Résultat Net Commentaires La présentation est faite de manière superposée, Approche analytique privilégiée mais présence de charges par nature (amortissements), La présence du dividende proposé. SECTION 1 : DEFINITION DES CONCEPTS Paragraphe 4 : Les référentiels comptables 2. Le systè me comptable anglais Le compte de résultat / Profit and Los account Deux indicateurs de gestion sont calculés à savoir : EBITDA (EBE) = Marge brute – Dépenses administratives – Coût de distribution EBIT (Résultat d’Exploitation) = EBITDA – Dotations aux amortissements Earnings before interests, taxes, depreciation, amortization. Earnings, before interests, taxes. Conclusion : Les deux systèmes Anglo-saxons (Américain et Anglais) ont fortement influencé la comptabilité internationale. FRANCE •Après la seconde guerre mondiale, plus précisément en 1946 mise en place du premier organisme de normalisation qui a pour mission d’élaborer et de réviser le plan comptable général,<clef de voute de la normalisation française>; il s’agit de la commission de normalisation des comptabilités (CNC) avec l’élaboration du premier plan comptable général en 1947 •Conseil Supérieur de la Comptabilité (CSC) qui remplace la CNC et a préparé le plan comptable général de 1957 •Le Conseil National de la Comptabilité (CNC) qui remplace en 1957 le CSC •Le Comité de la Réglementation Comptable (CRC), mis en place en 1998 pour compléter le dispositif •L’Autorité des Normes Comptables (ANC) qui remplace le CNC suite à une réforme en 2007 MODELE CONTINENTAL: France, Allemagne, Japon…….. Normalisation Etatique avec l’Etat comme animateur(financement, mise en place des institutions). Les normes sont élaborées par toutes les parties prenantes et Etat garantit le statut obligatoire des normes produites PRINCIPALES ORGANISATIONS EUROPÉENNES 1° COMMISSION EUROPEENNE Elle élabore des règlements et des directives Après approbation au niveau européen, chaque Etat membre a l’obligation de transposer les directives dans sa législation nationale Dans le domaine de la comptabilité et de l’audit, la commission a entrepris deux chantiers importants: l'adoption du référentiel IAS/ IFRS de l’IASB et l’adoption des normes d’audit ISA de l’IFAC 2° ARC/ CRC : Accounting Regulatory Committee ou en français Comité de réglementation Comptable européen Il a été créé par la commission européenne Son rôle consiste à fournir un avis sur les propositions de la commission d’adopter une ou des normes comptables internationales 3° EFRAG: European Financial Reporting Advisory Group Organisme technique de droit privé, créé en 2001 par les préparateurs, les utilisateurs et les membres de la profession comptable qui ont en charge la gestion de l’information financières en Europe Son rôle est de donner un avis technique en effectuant une évaluation des normes internationales et interprétations avant leur adoption en Europe 4°AMF: Autorité des marchés financiers Elle est issue de la réforme de la commission des opérations de bourse (COB) du conseil des marchés financiers (CMF) et du conseil de discipline de la gestion financière (CDGF) C’est un organisme public indépendant doté d’une personnalité morale et disposant d’une autonomie financière qui a pour mission de veiller à la protection de l’épargne investie dans les instruments financiers et tout autre placement donnant lieu à appel public à l’épargne 5° CESR: Committee of European Securities Regulators ou comité des régulateurs européens. Il a été créé en 2001 par la commission européenne. Son rôle est de conseiller la commission européenne et de travailler à améliorer la cohérence et la mise en œuvre quotidienne de la législation communautaire des Etats membres 6° ANC: Autorité des Normes Comptables Elle est chargée de donner un avis préalable sur toutes les dispositions d’ordre comptable, qu’elles soient nationales ou communautaires, de diffuser toute documentation relative aux normes comptables internationales à l’enseignement comptable, à l’organisation, à la tenue et à l’exploitation des comptes 7° CNCC: Compagnie Nationale des commissaires aux Comptes Les commissaires aux comptes sont investis d’une mission générale qui comporte une mission d’audit conduisant à la certification et des missions de vérifications Elle est sous la tutelle du ministère de la justice 8° CSOEC L’ordres des experts comptables (OEC) est représenté par le Conseil Supérieur (CSOEC) Le conseil supérieur est placé sous la tutelle du ministère des finances Les grandes missions confiées à l’OEC sont d’assurer la promotion de la profession , de protéger les intérêts de ses membres, d’apporter sa contribution à l’évolution et au redressement de l’économie susceptible d’atteindre ces objectifs dans l’intérêt général du public. De l’établissement des comptes annuels au conseil en matière de gestion, de droit des affaires, de droit fiscal, de droit social ou encore de conseil à l’export, l’expert comptable est le conseil permanent du chef d’entreprise. A la demande de ce dernier, l’expert comptable intervient notamment dans les domaines suivants: comptabilité de l’entreprise, gestion de l’entreprise, obligations légales de l’entreprise, informations de l’entreprise, audit de l’entreprise. 9° FEE: Fédération des Experts comptables Européens Une association internationale créée le 1 er janvier 1987. Elle est l’organisation représentative de la profession comptable en Europe 10° H3C: Haut Conseil du Commissariat aux Comptes Institué auprès du Garde des sceaux, il assure la surveillance de la profession avec le concours de la CNCC. Il doit veiller au respect de la déontologie et notamment l’indépendance des commissaires aux comptes. Pour l’accomplissement de cette mission; le H3C est chargé d’organiser les contrôles de l’activité des professionnels, d’émettre un avis sur les normes d’exercice professionnel (normes d’audit), d’identifier et de promouvoir les bonnes pratiques professionnelles, de définir et de superviser les orientations et le cadre des contrôles périodiques. En outre, il est investi de compétences de jugement: il est l’organe d’appel des chambres régionales en matière disciplinaire et en matière d’inscription. Dispositif de Normalisation Internationale depuis 2001 IASCF International Accounting Standards Committee Foundation SAC Standards Advisory Council: comité consultatif IASB International Standards Board: organisme de normalisation IFRIC International Financial Reporting Interpretations Committee APPLICATION : VOIR CAHIER DE COURS CHAPITRE 2 : LA PHILOSOPHIE DU SYSTEME COMPTABLE INTERNATIONAL SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions Les organisations comptables d’Australie, du Canada, de France, d’Allemagne, du Japon, des Pays-Bas, du Royaume-Uni, de l’Irlande et des Etats-Unis ont mis en place en 1973, un organisme non gouvernemental : IASC. L’objectif : est la réunification des normes Anglo-Saxonnes et continentales au service du monde des affaires. 1. Les idé es directrices Les idées sont aux nombre de deux : fonctionnement d’un standard unique : qui permet une harmonisation des règles de présentation des états financiers (IAS1) et d’harmonisation des méthodes de calculs en mettant l’accent surtout SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 1. Les idé es directrices Les idées sont aux nombre de deux : le recours à la valeur économique : l’objectif visé est le recours à la juste valeur ; les comptes de l’entreprise doivent être très proches de la valeur du marché (en l’absence de marché on met le coût historique) les normes qui font allusion à cette juste valeur sont : IAS 39 : les instruments financiers: les actions, les obligations et les produits dérivés IAS 40 : les immeubles de placement ou immeuble de rapport (c’est un immeuble acquis dans un but de rentabilité et non dans un but d’exploitation) cet immeuble doit apparaître dans le patrimoine à sa valeur réelle car destiné à la vente ou à la valorisation du patrimoine, IAS 41 : concerne l’agriculture, l’élevage avec la possibilité de comptabiliser les matières animales, agricoles à leur juste valeur ; IFRS 1 : (first time application) : Possibilité de valoriser les biens à leur juste valeur et non à leur valeur historique pour les sociétés qui appliquent les normes IFRS pour la première fois. Simple possibilité et non une obligation, IFRS 2 : les stock-options (rémunération en actions : 66 charges de personnel à 10 capital) Les stocks options doivent être comptabilisés l’année de leur acquisition et non l’année de leur exercice avec comme contre partie charges de personnel. Il s’agît d’une solution à la théorie d’agence (pour faire face au conflit entre le personnel et les dirigeants), IFRS3 : les regroupements d’entreprises : ce sont les fusions ou acquisitions effectuées sur la base des valeurs réelles des différentes sociétés. SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 2. La situation actuelle des IFRS en France Comptes sociaux Comptes consolidés Sociétés cotées PCG99 IFRS Sociétés consolidées non cotées PCG99 loi du 06/04/98 : choix entre le système français, américain et international. PME PCG99 Commentaires Le choix d’un référenciel pour un groupe international se fait au regard de quatre critères : La localisation géographique de l’activité La cotation en bourse La nationalité des principaux bailleurs de fonds : actionnaires et investisseurs La nationalité du groupe et ce qui est autorisé par la législation locale en rapport avec le siège social. SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 3. Les organisations de l’IFRS IASC a changé de statut et est devenu IASCF depuis le 6 février 2001. La fondation est une entité à but non lucratif, indépendante, d’intérêt international et enregistrée aux Etats Unis. Les objectifs de la fondation décrits par l’article 2 des statuts sont les suivants : élaborer dans l’intérêt général un jeu unique de normes comptables de haute qualité compréhensible et que l’on puisse appliquer dans le monde entier ; imposer la fourniture dans les états financiers l’information de haute qualité, transparente, comparable de manière à aider les différents intervenants sur les marchés de capitaux dans le monde ainsi que les autres utilisateurs à une prise de décision économique ; harmoniser l’utilisation et l’application rigoureuse de ces normes ; tendre vers la convergence des normes comptables nationales avec les normes comptables internationales. Conclusion : Le gouvernement de la fondation incombe aux trustee (administrateurs) et tout autre organe dirigeant mis en place conformément à la disposition statutaire. SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 3. Les organisations de l’IFRS Les différents organes de la fondation sont : A. Les trustee Ils sont administrateurs au nombre de dix neuf et représentatif des marchés de capitaux du monde et de la diversité des origines géographique et professionnel (représentation de tous les marchés financiers du monde) les membres doivent être nommés comme suit : Six trustee d’Amérique du Nord Six trustee d’Europe Quatre trustee d’Asie pacifique Les trois derniers trustee sont réservés au reste du monde sous réserve de respecter un équilibre géographique global. Les trustee ont trois rôles : Nommer les membres des autres organisations ; Voter le budget tout en assurant la responsabilité du financement ; Examiner la grande question stratégique affectant les normes comptables sans intervenir sur le domaine technique. SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 3. Les organisations de l’IFRS B. Le Board Il comprend quatorze membres nommés par les trustees et sont tous issus du monde privé et nul ne peut être en même temps trustees et membre du conseil. Le conseil a pour mission de préparer et de voter les nouvelles normes appelées IFRS. Les membres du conseil sont ainsi répartis : D’abord du point de vue géographique : Europe en a sept membres Quatre britanniques, Un allemand, Un Français, Un Suisse. Amérique du nord (4) Trois Américains et un canadien. Océanie (un Australien). Afrique (un Sud Africain). ASIE(un japonais) Ensuite du point de vue professionnel : Cinq normalisateurs, Quatre préparateurs aux Etats financiers, Trois Auditeurs, Deux universitaires. Le mandat est de cinq ans renouvelable une fois. SECTION 1 : LES FONDEMENTS Paragraphe 1 : Cadre conceptuel et institutions 3. Les organisations de l’IFRS C. IFRIC (International Financial Reporting Interpretation Committee) Il est compose de douze membres nommés par les trustees pour une durée de trois ans avec un Président qui ne participe pas au vote (pour qu’il y’est toujours une majorité au niveau de la prise de décision). Le rôle du comité est le suivant : interpréter, commenter l’application des normes dans le contexte du cadre conceptuel ; exécuter d’autres tâches à la demande du conseil ou du board ; rendre compte au conseil des interprétations définitives et obtenir son approbation. D. SAC (Standard Advisory Council = Conseil Consultatif de Normalisation) Ce comité est composé d’une trentaine de membres selon les statuts et sont nommés par les trustees pour un mandat de trois ans renouvelables. Ce comité constitue une tribune à laquelle participe les organismes et les particuliers ayant un intérêt pour l’information financière. Ce comité a pour rôle : de conseiller le board et les trustees ; de servir d’intermédiaire pour la transmission des attentes et des désirs des pays membres d’IASB ; d’être proche de la réalité économique et à l’écoute des membres. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 1 : Modalités pratiques d’élaboration d’une norme « Due process » Le conseil : Etablit les procédures d’examen des commentaires ; Constitue normalement des comités de pilotage – Steering Committee) ou d’autres groupes consultatifs spécialisés ayant une mission de conseil sur les principaux projets ; Consulte le Comité Consultatif de Normalisation (SAC) sur les projets importants, les décisions relatives à l’ordre du jour et aux priorités des travaux ; Envisage l’organisation d’auditions publiques ; Envisage l’organisation de tests sur le terrain tant dans les pays développés que sur les marchés émergents pour s’assurer que les normes proposées sont applicables en pratique et qu’elles fonctionnent dans tous les environnements. La publication d’un exposé-sondage (projet de normes) d’une norme définitive ou d’une interprétation définitive du Comité Permanent d’Interprétation (IFRIC) doit être approuvée par huit des quatorze membres du Conseil. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 2 : Les normes IAS/IFRS Les normes publiées, visent à simplifier la comptabilité internationale, la réduction des coûts de tenue de comptabilité, à harmoniser les méthodes pour faciliter la compréhension et l’utilisation de l’information comptable par les partenaires de l’entreprise. Elles soutiennent la communication financière des acteurs économiques et leur facilité l’accès au marché. Les normes sont arrêtées de manière consensuelle. Les normes édictées avant la réforme d’Avril 2001, sont appelées IAS (normes comptables). Les normes produites à partir de la réforme prennent le nom d’IFRS (normes reporting). Autrement dit les normes internationales tendent de plus en plus vers l’information financière que la satisfaction des besoins internes. La prédominance des marchés et des souhaits anglo-saxons s’affirment dans cette tendance. Les normes peuvent être classées en deux groupes : Les normes d’informations financières ; Les normes d’enregistrement et d’évaluation. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 2 : Les normes IAS/IFRS 1. Les normes d’informations inanciè res Elles comprennent d’une part les normes relatives aux états financiers individuels, consolidés et d’autre part, les normes relatives aux informations complémentaires. Les normes relatives aux états financiers IAS 1 : présentation des états financiers IAS 7 : tableau des flux de trésorerie IAS 8 : méthodes comptables, changement d’estimations comptables et erreurs IAS 10 : évènements postérieurs à la clôture. Les informations complémentaires IAS 14 : information sectorielle IAS 24 : informations relatives aux parties liées IAS 33 : résultat par action IAS 34 : information financière intermédiaire. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 2 : Les normes IAS/IFRS 1. Les normes d’informations inanciè res Les normes relatives aux états financiers consolidés IAS 27 : états financiers consolidés IAS 28 : participation dans les entreprises associées IAS 31 : participation dans les co-entreprises. Les modifications du périmètre IFRS 3 : regroupements d’entreprises IFRS 5 : actifs non courants détenus en vue de la vente et activités abandonnées Les normes du secteur non financier IAS 26 : comptabilité et rapports financiers des régimes de retraite IAS 41 : agriculture. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 2 : Les normes IAS/IFRS 2. Les normes d’enregistrement et d’é valuation Elles comprennent d’une part, celles relatives à l’évaluation des actifs et des passifs non financiers ; d’autres relatives à l’évaluation des actifs et des passifs financiers et enfin celles relatives à l’évaluation du résultat et des variations de cours. Normes relatives à l’évaluation des actifs non financiers IAS 2 : stocks IAS 16 : immobilisations corporelles IAS 36 : dépréciation d’actifs IAS 38 : immobilisations incorporelles IAS 40 : immeuble de placement. Normes d’évaluation des passifs non financiers IAS 17 : contrat de location IAS 19 : avantages du personnel IAS 23 : coûts des emprunts IAS 37 : provision, passifs éventuels et actifs éventuels. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 2 : Les normes IAS/IFRS 2. Les normes d’enregistrement et d’é valuation Normes relatives aux instruments financiers consolidés IAS 32 : informations à fournir et présentation IAS 39 : comptabilisation et évaluation. Norme relative aux stocks IAS 2 : stocks. Normes d’évaluation du résultat IAS 11 : contrats de construction IAS 12 : impôt sur le résultat IAS 18 : produits des activités ordinaires IAS 20 : comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l’aide publique. Normes relatives aux variations du cours des prix et des monnaies IAS 15 : information reflétant les effets de variation de prix IAS 21 : effet de variations des cours des monnaies étrangères IAS 29 : informations financières dans les économies hyper inflationnistes. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 1. Gé né ralité s Appliquer le référentiel IAS entraine l’obligation de retenir toutes les solutions techniques prévues par l’ensemble des normes y compris les interprétations SIC et IFRIC. Cette obligation permet la comparabilité des résultats des entreprises entre elles et dans le temps. La norme IAS 1 relative à la présentation des états financiers s’applique aussi bien aux comptes individuels qu’aux comptes consolidés. Elle s’applique à toutes les entreprises, y compris les banques (IAS 30 éliminée) et les assurances. La terminologie de la norme IAS 1 est adaptée aux entreprises à but lucratif ; néanmoins ses dispositions s’appliquent à toute entité d’un autre secteur à savoir non lucratif, secteur public… Les états financiers sont une représentation structurée de la situation financière et des transactions conduites par une entreprise. L’objectif des états financiers à usage général est de fournir des informations sur la situation financière, la performance et les flux de trésorerie de l’entreprise qui sont utiles à un large éventail d’utilisateurs pour la prise de décisions économiques. Les états financiers montrent également les résultats de la gestion par la direction des ressources qui lui sont confiées. L’annexe complète et porte certaines informations non financières comme risques, engagements, … Les caractéristiques des états financiers doivent être : Compréhensibles immédiatement par les utilisateurs que sont les investisseurs actuels et potentiels, les membres du personnel, les fournisseurs et autres créditeurs, les clients, les Etats et organismes publics et le public ; Pertinents pour les besoins de prises de décisions des utilisateurs ; Fiables ; Comparables dans le temps. La satisfaction de tout cela, nécessite le respect des principes comptables qui sont scindés en hypothèses de base et caractéristiques qualitatives des états financiers. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 2. Principes comptables accepté s 2.1. Hypothèses sous-jacentes à l’établissement des états financiers Elles sont au nombre de deux : Comptabilité d’engagement : les effets des transactions et autres évènements sont comptabilisés quand ceux-ci se produisent et non pas au moment des mouvements de trésorerie ; Continuité d’exploitation : il est supposé que l’entreprise n’a ni la nécessité de mettre fin à ses activités ou de réduire leur taille de façon importante ; Si l’une des hypothèses n’est pas respectée, l’information doit être faite dans l’annexe. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 2. Principes comptables accepté s 2.2. Caractéristiques qualitatives des états financiers Intelligibilité : l’information fournie dans les états financiers doit être compréhensible par les utilisateurs ; Pertinence : l’information possède la qualité de pertinence lorsqu’elle influence les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des évènements passés, présents, futurs ou en confirmant ou en corrigeant leur évaluation passée ; Fiabilité : l’information est fiable quand elle est exemptée d’erreurs et de biais significatifs ; Importance relative : l’information est significative si son omission ou son inexactitude peut influencer les décisions économiques des utilisateurs ; Image fidèle : pour être fiable, l’information doit présenter une image fidèle des transactions et autres évènements qu’elle vise à présenter ; SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 2. Principes comptables accepté s 2.2. Caractéristiques qualitatives des états financiers Prééminence de la substance sur la forme : les transactions et autres évènements doivent être comptabilisés et présentés conformément à leur substance et à leur réalité économique et non pas seulement selon leur forme juridique ; Neutralité : pour être fiable, l’information contenue dans les états financiers doit être neutre, c'est-à-dire, sans partie prise. En effet, les états financiers ne sont pas neutres, si par la sélection ou la présentation de l’information, ils influencent les prises de décisions ou le jugement afin d’obtenir un résultat ou une issue prédéterminée ; Exhaustivité : l’information contenue dans les états financiers doit être exhaustive, autant que le permettent le souci de l’importance relative et celui du coût. Une omission peut rendre une information fausse ou transformée et en conséquences non fiable et insuffisamment pertinente ; Comparabilité : des informations comparatives au titre de l’exercice précédent doivent être présentées pour toutes les informations chiffrées figurant dans les états financiers. Des informations comparatives sous forme narrative et descriptive doivent être incluses lorsque cela est nécessaire à la bonne compréhension des états financiers de l’exercice ; Prudence : la prudence est définie dans le cadre conceptuel comme la prise en compte d’un certain degré de précaution dans l’exercice des jugements nécessaires pour préparer les estimations dans des conditions d’incertitudes, pour faire en sorte que les Actifs et produits ne soient pas surévalués et que les Passifs et les charges ne soient pas sous-évalués. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers Selon l’IAS 1, un état financier complet comprend : Un bilan, Un compte de résultat, Un tableau des flux de trésorerie, Un tableau de variation des capitaux propres, Un état annexé. Chacune des composantes des états financiers doit être clairement identifiée. Les informations ci-après doivent être indiquées de façon évidente et répétée si cela est nécessaire à une bonne compréhension : Le nom ou tout autre mode d’identification de l’entreprise présentant les états financiers ; Le fait que les états financiers concernent l’entreprise seule ou un groupe d’entreprise ; La date de clôture de l’exercice ou l’exercice couvert par les états financiers ; La monnaie dans laquelle sont libellés les états financiers ; Le niveau de précision retenu pour la présentation des chiffres dans les états financiers. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan Le bilan est présenté de préférence en distinguant les éléments courants des éléments non courants. Aucun format de présentation n’est exigé, mais un certain nombre d’éléments doivent apparaitre au bilan ou annexe. 3.1.1. Actif Selon le cadre conceptuel (Framework) : Un actif est une ressource contrôlée par l’entreprise du fait d’évènements passés et dont des avantages économiques futurs sont attendus par l’entreprise. L’avantage économique futur représentatif d’un actif est le potentiel qu’à cet actif de contribuer, directement ou indirectement à des flux de trésorerie et d’équivalents de trésorerie au bénéfice de l’entreprise. Un actif doit être classé en tant qu’actif courant dans les cas suivants : L’actif sera utilisé ou vendu dans le cadre du cycle d’exploitation normal de l’entreprise quelque soit la durée ; Il s’agit d’un actif de trésorerie dont l’utilisation n’est pas soumise à restrictions. Tous les autres actifs, tels que les immobilisations corporelles, incorporelles, financières et les créances diverses dont le délai de recouvrement excède douze mois, doivent être classés comme des actifs non courants. Cette définition exclut les charges immobilisées de l’Actif. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan 3.1.2. Passif Le cadre conceptuel définit un passif comme : Une obligation actuelle de l’entreprise résultant d’évènements passés et dont l’extinction devrait se traduire pour l’entreprise par une sortie de ressources représentatives d’avantages économiques avec une absence de contrepartie. Une des caractéristiques essentielles d’un passif est que l’entreprise a une obligation actuelle ; Une distinction doit être faite entre une obligation actuelle et un engagement futur. Ainsi, la décision d’acquérir un actif ne représente pas une obligation actuelle et ne sera donc pas comptabilisée comme passif. Une provision est considérée comme un passif lorsqu’elle implique une obligation actuelle. Cette définition exclut la dotation de provisions pour charges à répartir sur plusieurs exercices ou grosses réparations et des provisions à caractère de réserves telles que règlementées. Un passif doit être classé en tant que passif courant dans les cas suivants : Le passif sera réglé dans le cadre du cycle d’exploitation normal de l’entreprise, Le passif doit être réglé dans les douze mois après la clôture. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan 3.1.3. Information devant obligatoirement figurer au bilan Le bilan doit comporter les postes suivants : Immobilisations corporelles ; Immobilisations incorporelles ; Actifs financiers ; Participations comptabilisées selon la méthode de la mise en équivalence ; Stocks ; Clients et autres débiteurs ; Trésorerie et équivalents de trésorerie ; Fournisseurs et autres créditeurs ; Actifs et passifs d’impôts, impôt sur le résultat ; Provisions ; Passif non courant portant intérêts ; Capital émis et réserves. Des postes, rubriques et sous totaux supplémentaires doivent être présentés au bilan lorsqu’une norme comptable internationale l’impose ou lorsqu’une telle présentation est nécessaire pour donner une image fidèle de la situation financière de l’entreprise. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan 3.1.3. Informations à présenter, soit au bilan, soit en annexe L’entreprise doit indiquer, soit dans le bilan, soit dans les notes annexes au bilan, des subdivisions complémentaires aux postes présentés, classés d’une manière adaptée à l’activité de l’entreprise. Chaque élément des états financiers doit être attribué selon sa nature à ses subdivisions lorsque cela est approprié, et l’entreprise doit indiquer séparément les montants à payer et à recevoir de la société mère, des filiales, des entreprises associées et autres parties liées. Elle doit aussi indiquer : Le niveau de détail des subdivisions soit au bilan, soit dans les notes annexes, dépend des dispositions des normes comptables mais aussi de l’importance, de la nature et de la fonction des montants en cause ; Les immobilisations corporelles sont classées par catégorie (IAS 16) ; Les créances sont subdivisées en créances clients, créances à recevoir des parties liées, paiements d’avances et autres montants ; Les stocks sont subdivisés, conformément à l’IAS 2 en catégories telles que marchandises, fournitures de production, matières premières, travaux en cours et produits finis ; Les provisions sont analysées de manière à distinguer les provisions relatives aux avantages du personnel de tous les autres éléments classés d’une manière appropriée à l’activité de l’entreprise ; Le capital social et réserves sont analysés de manière à faire apparaitre séparément les différentes catégories de capital libéré, de primes d’émission et de réserves. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan 3.1.3. Informations à présenter, soit au bilan, soit en annexe Une entreprise doit fournir soit au bilan, soit dans les notes annexes, les informations suivantes : Le nombre d’actions émises et entièrement libérées et le nombre d’actions émises et non entièrement libérées ; La valeur nominale des actions ou le fait que les actions en circulation n’ont pas de valeur nominale ; Un rapprochement entre le nombre d’actions en circulation au début et en fin d’exercice ; Les droits, privilèges et restrictions attachés à cette catégorie d’actions, y compris les restrictions relatives à la distribution des dividendes ou au remboursement de capital ; Les actions de l’entreprise détenues par elle-même ou par ses filiales ou entreprises associées ; Les actions réservées pour une émission dans le cadre d’options et de contrats de vente y compris les modalités et les montants : o Description de la nature et de l’objet de chacune des réserves figurant dans les capitaux propres, o Le montant de dividendes privilégiés cumulatifs non comptabilisés. Une entreprise sans capital en actions telle qu’une société de personne doit fournir des informations équivalentes à celles imposées par ci-dessus, indiquant les variations au cours de l’exercice des différentes catégories de capitaux propres ainsi que les droits, privilèges et restriction attachés à chaque catégorie de capitaux propres. Pour la présentation des postes du bilan, il existe deux possibilités : Soit l’entreprise peut choisir de présenter son bilan en distinguant les éléments courants des éléments non courants ; Soit elle peut présenter les actifs et passifs en fonction de leur liquidité. BILAN EN GRANDES MASSES ACTIF PASSIF ACTIFS NON COURANTS • Ecart d’acquisition • Immobilisations incorporelles • Immobilisations corporelles • Immobilisations en cours • Immobilisations financières • Titres mis en équivalence • Autres actifs non courants; impôts différés ACTIFS NON COURANTS DESTINES A LA VENTE • Matériel • Titre ACTIFS COURANTS • Stocks • Créances et comptes rattachés • Placements • Trésorerie CAPITAUX PROPRES • Capital • Primes • Ecarts d’évaluation • Réserves • Report à nouveau • Résultat net PASSIFS NON COURANTS • Emprunts et dettes financières • Provisions et produits constatés d’avance • Produits différés: subvention d’investissement • Autres dettes • Impôts différés PASSIFS COURANTS • Dette à court terme: partie des dettes à LMT • Fournisseurs et comptes rattachés • Provisions et produits constatés d’avance • Autres dettes • Trésorerie: découverts bancaires SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan Bilan présenté en tableau (Actif) ACTIF ACTIFS NON COURANTS Ecart d’acquisition (ou Goodwill) Immobilisations incorporelles Immobilisations corporelles Immobilisations en cours Immobilisations financières • Titres mis en équivalence • Autres participations et créances rattachées • Autres titres immobilisés • Prêts et autres immobilisations financières Autres actifs non courants (impôts différés…) TOTAL DES ACTIFS NON COURANTS ACTIFS COURANTS Stocks et en cours Clients et autres débiteurs Autres créances et actifs assimilés Placements et autres équivalents de trésorerie Trésorerie (fonds en caisse et dépôt à vue) TOTAL DES ACTIFS COURANTS TOTAL DES ACTIFS N N-1 10 000 39 000 - 10 000 29 000 - 1 000 - 1 000 - 50 000 40 000 44 000 70 000 10 000 30 000 32 000 18 000 124 000 174 000 80 000 120 000 A utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan Bilan présenté en tableau (Passif) CAPITAUX PROPRES ET PASSIFS CAPITAUX PROPRES Capital Primes et réserves (consolidées) Ecart d’évaluation Ecart d’équivalence Résultat net (part du groupe) Autres capitaux propres – report à nouveau N N-1 20 000 10 000 24 000 - 20 000 8 000 2 000 - Part de la société consolidante Parts des minoritaires TOTAL (I) PASSIFS NON COURANTS Provisions et produits constatés d’avance Emprunts et dettes financières Impôts différés Produits différés : subventions d’investissement 54 000 30 000 4 000 56 000 - 2 000 50 000 - TOTAL PASSIFS NON COURANTS (II) PASSIFS COURANTS Dettes court terme – partie court terme de dettes long terme Fournisseurs et comptes rattachés Provisions et produits constatés d’avance – passifs courants Autres dettes Comptes de trésorerie (découverts bancaires) 60 000 52 000 30 000 30 000 - 28 000 10 000 - 60 000 174 000 38 000 120 000 TOTAL PASSIFS COURANTS TOTAL DES PASSIFS A utiliser uniquement pour la présentation d’états financiers consolidés. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.1. Le bilan Bilan présenté en liste (par ordre de liquidité décroissante) ACTIF ACTIFS COURANTS Trésorerie Clients et comptes rattachés Autres créances Stocks Total Actifs courants ACTIFS NON COURANTS Immobilisations financières Immobilisations corporelles Immobilisations incorporelles Impôts différés actifs N Total Actifs non courants Total Actif PASSIF PASSIFS COURANTS Fournisseurs et comptes rattachés Emprunts court terme Partie à court terme des emprunts portant intérêts Provisions courantes pour charges Dettes d’impôts exigibles ou fiscales Autres dettes Trésorerie Passif Total Passifs courants PASSIFS NON COURANTS Emprunts portant intérêts Autres impôts différés passifs Provisions non courantes pour charges Subventions d’investissement Total Passifs non courants Total Passifs CAPITAUX PROPRES Capital Primes et réserves Ecarts de réévaluation Résultat de l’exercice Total Capitaux propres N-1 10 000 70 000 44 000 124 000 18 000 32 000 30 000 80 000 1 000 39 000 10 000 - 1 000 29 000 10 000 - 50 000 174 000 40 000 120 000 30 000 20 000 10 000 28 000 9 000 1 000 60 000 38 000 56 000 4 000 50 000 2 000 60 000 174 000 52 000 120 000 20 000 10 000 24 000 54 000 20 000 8 000 2 000 30 000 SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat Le compte de résultat est présenté soit par destination , soit par nature de charges. Aucun format de présentation n’est imposé mais un certain nombre d’éléments doivent obligatoirement apparaitre au compte de résultat ou en annexe. 3.2.1 Produits Selon le cadre conceptuel, les produits sont des accroissements d’avantages économiques au cours de l’exercice, sous forme d’entrée ou d’accroissements d’actif ou de diminution de passif qui ont pour résultat l’augmentation des capitaux propres autres que ceux provenant des apports des associés. Cette définition inclut à la fois : Les produits des activités ordinaires ( IAS 18) tels que ventes, honoraires, intérêts, dividendes, redevances, loyers, … Les profits résultant de la sortie d’actifs à long terme. 3.2.2 Charges Les charges sont définies comme des diminutions d’avantages économiques sous forme de sorties ou de diminution d’actif ou de survenance de passif qui ont pour résultat de diminuer les capitaux propres autres que les distributions aux participants des capitaux propres. Les charges correspondent au coût des ventes, aux salaires, aux amortissements, aux SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.3. Norme IAS 8 Changements de méthodes comptables, changements d ’estimation et erreurs a. Erreurs fondamentales Les erreurs fondamentales sont des erreurs découvertes durant l’exercice qui sont d’une telle importance que les états financiers d’un ou plusieurs exercices antérieurs ne peuvent plus être considérés comme fiables à la date de publication. Ces erreurs peuvent avoir pour cause des erreurs de calcul, des erreurs dans l’application des méthodes comptables, une mauvaise interprétation des faits, des fraudes ou des négligences. La correction des erreurs simples est normalement incluse dans la détermination du résultat net de l’exercice. la correction des erreurs afférant aux exercices antérieurs est ajusté dans les résultats non distribués d’ouverture du premier exercice présenté. L’entreprise doit indiquer les éléments suivants : La nature de l’erreur fondamentale ; Le montant de la correction au titre de l’exercice et de chaque exercice antérieur présenté ; Le montant de la correction afférant aux exercices antérieurs à ceux qui sont inclus dans l’information comparative ; Le fait que l’information comparative a été retraitée ou que son retraitement est impossible. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.3. Norme IAS 8 Méthodes comptables, changements d’estimations ccomptables et erreurs b. Changements de méthodes comptables Les méthodes comptables sont les principes, les bases, les conventions, les règles et pratiques spécifiques appliquées par une entreprise pour établir et présenter ses états financiers. Un changement de méthodes comptables doit être effectué s’il est imposé par une réglementation ou par un organisme de normalisation comptable ou si ce changement conduit à une présentation plus appropriée des évènements ou des transactions inclus dans les états financiers de l’entreprise. Un changement de méthodes comptables doit être appliqué rétrospectivement, sauf si le montant de tout ajustement en résultant et se rapportant aux exercices antérieurs ne peut être raisonnablement déterminé. Tout ajustement doit être présenté comme une rectification du solde à l’ouverture des résultats non distribués. L’information comparative doit être retraitée sauf si cela est impossible. L’entreprise doit indiquer les éléments suivants : Les raisons du changement ; Le montant de l’ajustement pour l’exercice en cours ; Le montant de l’ajustement afférant aux exercices antérieurs à ceux qui sont inclus dans l’information comparative ; Le fait que l’information comparative a été retraitée ou que son retraitement est impossible. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.3. Norme IAS 8 Méthodes comptables, changements d’estimations ccomptables et erreurs c. Un changement d’estimation comptable C’est un ajustement de l’évaluation de la situation actuelle des actifs et des passifs ainsi que des avantages économiques futurs et des obligations qui leur sont liés. Cet ajustement résulte de nouvelles informations ou de nouveaux développements et, par conséquent, ne constitue pas une correction d’erreurs. La méthode rétrospective consiste à appliquer un ajustement sur les états financiers comme si l’ajustement avait été mis en œuvre dès le départ ; La méthode prospective consiste à appliquer un ajustement sur états financiers à partir de la date à laquelle l’ajustement est pris en compte. 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.4. Norme IAS 33 Résultat par Action L’objectif de la norme est de prescrire les principes de détermination et de présentation du résultat par action pour améliorer les comparaisons de la performance entre différentes entreprises sur le même exercice et entre différents exercices pour la même entreprise. Dans la présente norme, les termes suivants ont la signification indiquée ci-après : Une action ordinaire est un instrument de capitaux propres qui est subordonnée à toutes les autres catégories d’instruments de capitaux propres qui donne droit à un vote simple ou double contrairement à l’action à dividende préférentiel sans droit de vote mais bénéficie d’un dividende prioritaire ; Une action ordinaire potentielle est un instrument ou autre contrat qui peut donner un droit à des actions ordinaires (OBSA, OCA). OBSA équivalent DPS a. Evaluation du résultat de base par action Le résultat de base par action doit être calculé en divisant le résultat net de l’exercice attribuable aux actionnaires par le nombre moyen pondéré d’actions ordinaires en circulation au cours de l’exercice. Le résultat attribuable est le résultat net après déduction des dividendes préférentiels. Le nombre moyen pondéré d’actions ordinaires en circulation au cours de l’exercice reflète le fait que le montant du capital a pu varier entrainant un nombre plus ou moins important d’actions en circulation à tout moment. Le nombre moyen pondéré (NMP) d’actions est obtenu en prenant les actions en circulation de début d’exercice ajusté des actions ordinaires rachetées ou émises au cours de l’exercice, multiplié par un facteur de pondération en fonction du temps. Ce facteur de pondération est égal au nombre de jours où les actions spécifiques sont en circulation par rapport au nombre total de jours de l’exercice. Le résultat par action (EPS: Earnings Per Share) permet d’estimer si une action est comparativement chère ou à bon marché. Cette estimation est souvent faite à partir du PER (Price Earnings Ratio) qui mesure la relation entre le cours boursier de l’action et son résultat par action en indiquant combien de fois il faut payer le résultat par action pour acheter une action. Un PER de 10 signifie qu’il faut payer 10 fois le résultat annuel par action pour une certaine action. Ensuite, il peut être utile de comparer un PER à celui des sociétés d’un même secteur. a. Evaluation du résultat de base par action 1er janvier N solde ouverture 31 mai N émission d’actions nouvelles de numéraire 1er décembre N rachat d’actions propres en trésorerie 31 décembre N solde de clôture Actions Actions propres émises 2 000 300 Actions en circulation 1 700 800 - 2 500 - 250 2 250 2 800 550 2 250 Calcul NMP = [1 700 × (5 ÷ 12)] + [2 500 × (6 ÷ 12)] + [2 250 × (1 ÷ 12)] NMP = 2 146 Si bénéfice de l’exercice est de 6 000 donc résultat par action = 6 000 ÷ 2 146. Les actions retenues dans le calcul doivent être des actions ayant eu une contrepartie en trésorerie en prenant comme reperd la date de versement. Les actions ordinaires émises lors du réinvestissement volontaire des dividendes en actions ordinaires ou préférentielles sont incluses à la date de paiement du dividende. Les actions ordinaires résultant de la conversion d’un instrument d’emprunt en actions sont intégrées à la date à laquelle l’intérêt cesse de courir. Les actions émises en échange du règlement d’un passif de l’entreprise sont incluses à la date du règlement. Les actions distribuées gratuitement ne modifient pas le dénominateur ( incorporation de réserves ) . Si l’impact est significatif, la prise en compte des actions propres est avantageuse pour l’image de l’entreprise, car en déduisant toutes les actions propres, le dénominateur diminue, ce qui b. Evaluation du résultat dilué par action augmente le résultat par action. Les entreprises cotées doivent publier le résultat dilué par action La dilution résulte d’une conversion hypothétique de tous les instruments financiers convertibles, émis à la clôture de l’exercice, en actions ordinaires. Pour calculer le résultat dilué par action, le montant du résultat net de l’exercice attribuable aux actionnaires doit être ajusté de l’effet de l’impôt. Une entreprise doit présenter le résultat de base par action et le résultat dilué par action au compte de résultat pour chaque catégorie d’actions ordinaires qui a des droits différents dans la répartition du bénéfice net de l’exercice. Cependant, le résultat par action de base et dilué est imposé par l’IAS 33 même si les montants sont négatifs. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.5. Présentation du compte de résultat L’entreprise a le choix entre une présentation des charges par nature ou par fonction. L’IASB envisage de créer une troisième possibilité : la présentation d’analyse du résultat sous forme d’un état de performance. Etat de performance Analyse de l’activité et de son Analyse de la variation du fonctionnement patrimoine - Résultat opérationnel - Variation des amortissements - Résultat financier - Dépréciation et provision - Incidences liées à la juste valeur Performance liée à l’activité + Performance patrimoniale = Performance globale L’IASB souhaite que ce projet aboutisse mais de nombreux partenaires financiers s’opposent à ce projet. COMPTE DE RESULTAT CLASSEMENT PAR NATURE (Approche Financière) CLASSEMENT PAR FONCTION (Approche Analytique) Ventes ou chiffre d’affaires - Coût des ventes Ventes ou chiffre d’affaires - Coût des ventes Marge commerciale - Services extérieurs et autres consommations Marge commerciale + Autres produits opérationnels - Coût de la fonction commerciale - Coût de la fonction administrative - Coût des autres fonctions Valeur ajoutée - Charges de personnel Excèdent brut d’exploitation + Autres produits + Reprise sur amortissement et pertes de valeur - Autres charges - Dotations aux amortissements et pertes Résultat opérationnel ou commercial + Résultat financier= PF – CF + Résultat extraordinaire = PE – CE Résultat opérationnel + Résultat financier= PF – CF Résultat Net : Bénéfice ou Perte Résultat des activités ordinaires + Résultat extraordinaire = PE – CE Résultat Net avant impôt - Impôt sur société Résultat Net : Bénéfice ou Perte Résultat Net avant impôt - Impôt sur société SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.5. Présentation du compte de résultat a. Compte de résultat par nature Ventes Production stockée et immobilisée Achats matières premières, marchandises Stock 1 ou initial Stock 2 ou final Coût des produits vendus Marge commerciale ou marge brute Services extérieurs et autres consommations ou charges extérieures Valeur ajoutée Charges de personnel Impôts, taxes et versements assimilés Excédent brut d’exploitation Subvention d’exploitation Autres produits opérationnels Charges sociales Autres charges Dotations aux amortissements, aux provisions et pertes de valeurs Reprises sur provisions et pertes de valeur Résultat opérationnel Produits financiers Charges financières Résultat net des activités ordinaires Produits exceptionnels ou extraordinaires Charges exceptionnelles ou extraordinaires Impôt/société Résultat net : Bénéfice N 1 200 000 714 000 30 000 -44 000 700 000 500 000 108 000 392 000 272 000 120 000 60 000 20 000 12 000 28 000 6 000 22 000 10 000 8 000 24 000 SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.2. Le compte de résultat 3.2.5. Présentation du compte de résultat b. Compte de résultat par fonctions Chiffre d’affaires (CA) Achats Variation de stocks Coût de ventes ou CAMV Marge brute ou marge commerciale Autres produits opérationnels Fonction commerciale ou distribution ou Marketing Fonction administrative Autres charges opérationnelles/fonction recherche Total charges Résultat opérationnel Résultat commercial Résultat financier : Produits – Charges Résulta exceptionnel : Produits – Charges extraordinaires Résultat avant impôt Impôt/société Résultat net : Bénéfice N 1 200 000 714 000 -14 000 700 000 500 000 N-1 1 000 000 580 000 10 000 590 000 410 000 152 000 163 000 157 000 -472 000 28 00 -6 000 10 000 32 000 -8 000 110 000 120 000 170 000 -400 000 10 000 -5 500 3 000 7 500 -5 500 24 000 2 000 SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau des flux de trésorerie La norme IAS 7 normalise le contenu qui fait partie des états financiers présentés par l’IAS 1. 3.3.1. Objectif de la norme IAS 7 Le tableau des flux de trésorerie est un document très apprécié par les dirigeants, analystes financiers et actionnaires pour une raison simple : il est facile à interpréter car il n’y figure que les entrées et les sorties d’argent. Les utilisateurs des états financiers d’une entreprise sont intéressés par la façon dont l’entreprise génère et utilise sa trésorerie ou ses équivalents de trésorerie (valeurs mobilières de placement). Un tableau des flux de trésorerie, lorsqu’il est utilisé de concert avec le reste des états financiers, fournit des informations qui permettent aux utilisateurs d’évaluer les changements de l’Actif Net d’une entreprise, sa structure financière y compris sa liquidité et sa solvabilité et sa capacité d’adaptation aux changements de circonstances et opportunités. Les informations relatives aux flux de trésorerie (cash flow) sont utiles pour apprécier la capacité de l’entreprise à dégager de la trésorerie et permettent aux utilisateurs d’élaborer des modèles pour comparer la valeur actuelle des flux de trésorerie futurs de différentes entreprises. Ces informations renforcent également la comparabilité sur la performance opérationnelle de différentes entreprises car elles éliminent les effets de l’utilisation des traitements comptables différents pour les mêmes opérations et évènements. Le tableau des flux de trésorerie est la résultante de trois flux fondamentaux retenus par l’IAS 7 : opérationnel, investissement et financement. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau des flux de trésorerie 3.3.2. Définition a. Trésorerie Elle comprend les instruments financiers permettant de gérer sans risque significatif les mouvements de trésorerie à court terme. Elle correspond aux disponibilités en caisse, aux comptes à terme d’une durée de vie de moins de trois mois, la trésorerie placée, les valeurs mobilières de placement sans risque et les concours bancaires courants. Sont à exclure du calcul de la trésorerie : Les éléments bancaires assimilés à des financements ; Les actions cotées car elles offrent des risques de fluctuation boursière ; Les actions non cotées en raison de la difficulté à les convertir en disponibilité puisqu’il y a une absence de marché. b. Flux de trésorerie Ils résultent des entrées et des sorties de trésorerie et d’équivalents de trésorerie. Ils ne comprennent pas les mouvements entre postes de trésorerie. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau des flux de trésorerie 3.3.2. Définition c. Activités opérationnelles (A) Ce sont des principales activités génératrices de produits de l’entreprise et toutes les autres activités qui ne sont pas des activités d’investissement ou de financement. L’entreprise peut recourir à deux méthodes pour le calcul du cash-flow opérationnel : Méthode indirecte : plus utilisée dans la mesure où une entité part d’une balance finale qui, par définition, s’équilibre, le tableau est facile à monter : Méthode indirecte Résultat Net Résultat net après impôt ± Elimination des charges et produits sans incidence sur la trésorerie, à savoir : Les amortissements (+ si dotation ou variation positive) Les amortissements ( - si reprise ou variation négative) Les provisions (+ si dotation ou variation positive) Les provisions ( - si reprise ou variation négative) Les impôts différés d actif ou économie d’impôt (–) Impôts différés du passif ou charge d’impôt (+) Les résultats sur cession d’immobilisations ( + si moins value de cession) Les résultats sur cession d’immobilisations ( - si plus value de cession) ± BFR lié à l’activité d’exploitation, à savoir : Variation sur clients et autres débiteurs (+ si négative) Variation sur clients et autres débiteurs ( - si positive) Variation sur stocks (+ si négative) Variation sur stocks ( - si positive) SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau des flux de trésorerie 3.3.2. Définition c. Activités opérationnelles (A) Méthode directe recommandée par l’IASB ou celle dite préférentielle : l’entreprise présente les principales entrées et sorties de trésorerie liées à l’exploitation (ventes TTC, achats TTC, salaires, autres charges, etc.). Cette méthode exige d’effectuer un rapprochement en annexe entre le résultat avant impôt et le cash-flow opérationnel ou rapprochement entre le total Cash Flow et le Résultat Net Le tableau devient : Méthode directe ou préférentielle + Entrées provenant de la vente de biens et de la réalisation de prestations de services – Sorties pour règlement aux fournisseurs de biens et services – Sorties pour règlement aux membres du personnel et autres créditeurs 1ère possibilité Encaissements reçus sur clients Décaissements versés aux fournisseurs, aux personnels et créditeurs Décaissements pour impôts et intérêts liés à l’exploitation Cash-flow opérationnel Ventes + Autres produits opérationnels + TVA facturée ou payée –Créances clients et débiteurs Ou (- Clients N + Clients N-1) Achats + Services et autres consommations + Charges de personnel et autres charges +Impôts, Taxes , intérêts liés à l’exploitation + TVA récupérable 2ème possibilité Ventes – Achats sur encours commercial (EC) – Charges de personnel payées – Autres charges payées – Impôts et intérêts payés Cash-flow opérationnel Créances et débiteurs divers – Dettes fournisseurs et créditeurs divers Encours Commercial (EC) Si EC > 0 donc produits à déduire (–) Si EC < 0 donc charges à réintégrer (+) d. Activités d’investissement (B) Ce sont les acquisitions et les cessions d’actifs à long terme , les autres placements qui ne sont pas inclus dans les équivalents de trésorerie et les remboursements de prêts, de cautions versées. e. Activités de financement (C) Ce sont des activités qui résultent des changements dans l’importance et la composition des capitaux propres et des emprunts de l’entreprise. Récapitulation Variation de Trésorerie de la période : A + B + C Trésorerie initiale ou à l’ouverture ( N – 1) Trésorerie finale ou à la clôture (N) TABLEAU DES FLUX DE TRESORERIE (TFT) Trésorerie provenant des activités opérationnelles (A) Trésorerie provenant des activités d’investissement (B) Trésorerie provenant des activités de financement (C) Variation de trésorerie de la période ou total des cash flow : A + B + C + Trésorerie à l’ouverture de l’exercice ou de N- 1 Trésorerie à la clôture de l’exercice ou de N SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau de flux de trésorerie Tableau des flux de trésorerie (modèle indirecte) Application 1 Période du 01.01 au 31.12.N Flux de trésorerie à l’activité Résultat net de l’exercice Ajustement pour : Amortissements et provisions Variation des impôts différés Variation des stocks Variation des clients et autre créances Variation des fournisseurs et autres dettes Plus ou moins values de cession nette d’impôts Flux de trésorerie générés par l’activité (A) Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement Décaissements sur acquisition d’immobilisations Décaissements sur cessions d’immobilisations Décaissements sur acquisition d’immobilisations financières Encaissements sur cessions d’immobilisations financières Intérêts encaissés sur placements financiers Dividendes et quote-part de résultats reçus Incidence des variations de périmètre de consolidation Flux de trésorerie liés aux opérations d’investissement (B) Flux de trésorerie liés aux activités de financement Encaissements suite à l’émission d’actions Dividendes et autres distributions effectués Encaissements provenant d’emprunts Remboursement d’emprunts ou d’autres dettes assimilées Flux de trésorerie liés aux opérations de financement (C) Variation de trésorerie de la période (A + B + C) Trésorerie d’ouverture Trésorerie de clôture Incidence des variations de cours des devises Variation de trésorerie Exercice N 10 246 10 034 1 237 456 348 -699 645 ‐‐‐‐‐‐‐‐‐ 22 267 -19 327 -5 400 -1 250 845 4 563 456 ‐‐‐‐‐‐‐‐ -20 113 12 000 -5 111 6 000 -1 285 11 604 13 758 2 134 15 892 ------15 892 SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.3. Le tableau de flux de trésorerie Tableau des flux de trésorerie (modèle directe) Application 1 Flux de trésorerie liés aux activités opérationnelles Encaissements reçus des clients Sommes versées aux fournisseurs et au personnel Intérêts et autres frais financiers payés Impôts sur les résultats payés Flux de trésorerie avant éléments extraordinaires Flux de trésorerie liés à des évènements extraordinaires (à préciser) Flux de trésorerie net provenant des activités opérationnelles (A) Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement Décaissements sur acquisition d’immobilisations corporelles ou incorporelles Décaissements sur cessions d’immobilisations corporelles ou incorporelles Décaissements sur acquisition d’immobilisations financières Encaissements sur cessions d’immobilisations financières Intérêts encaissés sur placements financiers Dividendes et quote-part de résultats reçus Flux de trésorerie liés aux opérations d’investissement (B) Flux de trésorerie liés aux activités de financement Encaissements suite à l’émission d’actions Dividendes et autres distributions effectués Encaissements provenant d’emprunts Remboursement d’emprunts ou d’autres dettes assimilées Flux de trésorerie liés aux opérations de financement (C) Incidences des variations des taux de change sur liquidités et quasiliquidités Variation de trésorerie de la période (A + B + C) Trésorerie d’ouverture Trésorerie de clôture Variation de trésorerie Rapprochement avec le résultat comptable Note Exercice N 153 624 -112 347 -9 307 -9 703 22 267 -19 327 -5 400 -1 250 845 4 563 456 -20 113 12 000 -5 111 6 000 -1 285 11 604 13 758 2 134 15 892 13 758 10 246 3.3. Le tableau des flux de trésorerie Application 2 : Soit par exemple une entreprise dont le bilan et le compte de résultat sont les suivants : Bilan Clients TVA à récupérer Stock de produits Immobilisations brutes Amortissements cumulés Capital social Dividendes à payer Emprunts à long terme TVA à payer (exploitation) TVA à payer (sur vente d’immobilisations) Fournisseurs Créditeurs Banque Total Ouverture N-1 50 000 4 000 20 000 15 000 –8 000 –50 000 –5 000 –15 000 –20 000 –10 000 0 19 000 0 Clôture N 126 000 7 600 10 000 10 000 –9 000 –50 000 0 –12 000 –18 000 –800 –45 600 –6 600 5 210 16 810 (Total Bilan) Application 2 : Soit par exemple une entreprise dont le bilan et le compte de résultat sont les suivants : Compte de résultat Ventes Production stockée * Total produits d’exploitation Achats matières premières Autres charges externes Salaires et traitements Charges sociales Dotations aux amortissements * Total charges d’exploitation PCG 90 000 –10 000 80 000 30 000 8 000 8 000 5 000 3 000 54 000 UK/US Income statement GAAP 90 000 Ventes 30 000 8 000 8 000 5 000 3 000 Achats matières premières Autres charges externes Salaires et traitements Charges sociales Dotations aux amortissements 10 000 Consommation de stock (58 000) Coût des ventes 32 000 Marges brute ** Résultat d’exploitation 26 000 ** Résultat financier (intérêts payés: CFO) Prix de cession des éléments d’Actif cédés VNC des éléments d’Actif cédés ** Résultat exceptionnel (IS au taux de 19% –2 000 4 000 –3 000 1 000 ** Impôt sur les bénéfices dont sur cession –8 190 (8 190) Impôt société *** RESULTAT NET **** TOTAL BALANCE 16 810 0 16 810 RESULTAT NET 0 TOTAL BALANCE (4 000) Charges administratives (4 000) Intérêts 1 000 Plus-value de cession Application 2 : Méthode directe Flux de trésorerie venant des activités opérationnelles : Encaissements reçus des clients – Sommes versées aux fournisseurs et au personnel = Trésorerie nette générée par l’exploitation – Impôt société payé sur résultat courant - Intérêts payés (résultat financier négatif) ** Cash-flow opérationnel 12 000 –12 400 –400 –8 000 - 2 000 –10 400 Flux de trésorerie venant des activités d’investissement : Produit TTC de la vente d’immobilisations (4 000 + 800) Impôt sur plus-value liée à la vente d’immobilisations (1 000 × 19%) 4 800 –190 4 610 ** Cash-flow d’investissement Flux de trésorerie venant des activités de financement : Diminution de la dette à LT(12 000-15 000) Dividendes payés ** Cash-flow de financement *** TOTAL CASH-FLOW Solde bancaire ou trésorerie au début de l’exercice Solde bancaire ou trésorerie fin d’exercice Variation de la banque –3 000 –5 000 –8 000 –13 790 19 000 5 210 –13 790 Application 2 : Clients : 126 000 – 50 000 = 76 000 TVA à payer sur exploitation : 18 000 – 20 000 = –2 000 12 000 = 90 000 – 76 000 – 2 000 (Ventes) Fournisseurs : 45 600 – 10 000 = 35 600 Créditeurs divers : 6 600 – 0 = 6 600 TVA récupérable : 7 600 – 4 000 = 3 600 ( 30 000+8 000+8 000+5 000)-(35 600+6 600)+3 600=12 400 TVA/+value de cession : 1 000 × 19% = 190 8 190 – 190 = 8 000 Méthode indirecte RESULTAT NET Dotation amortissements et provision (hors BFR) Neutralisation impact PV de cession Neutralisation IS payé lié à cession d’immobilisations Elimination charges et produits hors trésorerie ou non liés à l’activité Donne : marge brute d’autofinancement Clients (126 000 – 50 000) Stocks (10 000 – 20 000) Fournisseurs (45 600 – 10 000) Débiteurs & créditeurs divers (TVA) (6 600-2 000) – (3 600) Donne : BFR lié à l’activité Donne : Flux de trésorerie d’exploitation (1 + 2) Prix de cession des immobilisations cédées TVA sur cession d’actifs Impôt payé sur cession d’immobilisations Donne : Flux de trésorerie d’investissement « emprunts LT » (remboursement emprunt) « dividendes à payer » (dividendes décaissées) Donne : Flux de trésorerie de financement *** TOTAL CASH-FLOW : 3 000 –1 000 190 –76 000 10 000 35 600 1 000 4 000 800 –190 –3 000 –5 000 16 810 2 190 1 9 000 –29 400 –10 400 4 610 –8 000 –13 790 NB : Cette méthode, bien que n’ayant pas la référence de l’IASB, est de loin la plus utilisée dans les comptes des groupes publiant leurs comptes selon les normes IAS, du fait de sa simplicité d’utilisation. En particulier, elle évite d’aller rechercher les achats et les ventes TTC, qui ne figurent généralement pas dans les rapports standards internes des sociétés. Elle permet également, en ne s’appuyant que sur les variations de comptes entre balance d’ouverture et balance de clôture (qui, par définition, s’équilibrent avec la banque), de réduire à zéro le risque de non- Application 3 La trésorerie au 01/01/N de la société COME était de 150. Au 31/12/N, elle est de 1 311. Les mouvements de trésorerie sont présentés dans ce tableau. Mouvements apparaissent au bilan ACTIF Valeur brute d'une immobilisation corporelle cédée Amortissements cumulés prix de cession encaissé en N Acquisition d'immobilisation corporelle et payée en N Acquisition d'une licence comptabilisée et payée en N Dividendes comptabilisés et encaissés en N Variation des stocks Créances N-1 encaissées en N Ventes comptabilisées en N, dont encaissées en N Produits de VMP comptabilisés en N et encaissés Trésorerie et équivalents de trésorerie Opération de l'année N 70 60 20 200 40 250 30 1500 19144 17000 75 Mouvements apparaissent au bilan PASSIF Augmentation de capital comptabilisée et encaissée en N Dividende affecté en réserve Dividende versé en N Résultat de l'exercice Indemnité d'assurance reçue Emprunt reçu en N Emprunt remboursé en N Fournisseurs N-1 payés en N Achats comptabilisés en N, dont payés en N Dettes fiscales N-1 payées en N Dettes sociales N-1 payées en N charges de personnel comptabilisées en N charges de personnel de N payées en N Intérêts sur emprunt comptabilisés en N dont payés en N Dettes diverses N-1payées en N perte de change sur fournisseur comptabilisée et payée en N Opération de l'année N 250 100 700 1500 180 256 66 70 13000 12000 50 180 5000 4800 204 194 50 20 Travail à faire Dressez le tableau de variation des flux de trésorerie par la méthode directe. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.4. Le tableau de variation des capitaux propres Ce tableau procède à une analyse des mouvements ayant affecté chacune des rubriques constituant les capitaux propres de l’entité au cours de l’exercice. Les informations minimales présentées dans ce tableau concernent les mouvements liés : Au résultat de l’exercice ; Aux changements de méthodes comptables et aux corrections d’erreurs dont l’impact a été directement enregistré en capitaux propres ; Aux produits et charges enregistrés directement dans les capitaux propres s il existe des écarts d’évaluation et écarts de réévaluation ; Aux opérations en capital : augmentation,, remboursement, amortissement ; Aux distributions de bénéfice ou affectation de dividende décidées au cours de l’exercice. Les capitaux propres comprennent : le capital, les primes, les réserves, les écarts de réévaluation et d évaluation, le report à nouveau, le résultat net. SECTION 2 : PRESENTATION DES NORMES COMPTABLES Paragraphe 3 : Présentation des états financiers en IFRS 3. Composants des é tats inanciers 3.4. Le tableau des capitaux propres Tableau de variation des capitaux propres Etat de variation des capitaux propres Entreprise : - Unité monétaire Note Solde au 31 décembre N-2 Changement de méthode comptable Correction d’erreurs Autres produits & charges Affectation du résultat N-2 Opérations en capital Résultat net exercice N-1 Capital social 2 000 Solde au 31 décembre N-1 Changement de méthode comptable Correction d’erreurs Autres produits & charges Affectation du résultat N-1 Opérations en capital Résultat net exercice N 2 000 Solde au 31 décembre N 2 300 Primes & réserves 100 100 200 150 (50) Ecarts d’évaluation 400 400 Résultat & RàN 200 (20) 2 700 100 (20) (80) (80) 100 100 200 180 2 800 150 (50) 450 (100) 330 180 280 3 760 450 (100) 300 30 330 850 Total
