Calcul et analyse des couts 1

CALCUL ET ANALYSE DES COÛTS
Chapitre 2 :
LA MÉTHODE DE L’IMPUTATION RATIONNELLE (IR)
Principe : éliminer l’influence de l’activité sur les coûts. Répond au critiques de fond que posent la méthode des
coûts complets quelque soit la manière dont ils sont calculés.
Objectifs nés d’un certains nombre de constats :
- constat paradoxal : lorsque les Q produites sont faibles, le CU est plus élevé du fait de l’imputation des
charges fixes. Or ce phénomène est le plupart du tems lié à un contexte concurrentiel très rude. Si on majore le
coût du produit et si le pris de vente est déterminé sur la base du coût de revient, le prix va alors augmenter alors
même qu’il s’agit d’un handicap
- 2ème constat vient de ce que les coûts fixes représentent : une forme d’investissement de capacité. Si une
machine est capable de produire 100 unités et que l’on en fabrique que 80 alors il y a un potentiel de 20 unités.
Le non emploi de cette capacité correspond à une sorte de gaspillage qui est utile de chiffre = coût de sous
activité que met en évidence l’IR
- lorsque l’on calcule sur plusieurs périodes un coût complet unitaire par méthode des centres d’analyse,
celui-ci est susceptible de varier sans qu’il soit toujours possible d’en identifier clairement la cause. La variation de
l’activité peut en être responsable du seul fait des économies d’échelle puisqu’elles se traduisent par une
variation du coût fixe unitaire.
Mais il peut arriver dans certains cas que cette variation soit imputable aux coûts variables unitaires ; c’est donc
objectif de l’IR que d’éliminer l’influence de l’activité sur les coûts et de déterminer les causes réelles de leur
variation.
Autre principe de l’IR : rendre variable les charges fixes. S’agit d’en modifier la nature mais de les traiter comme
des charges variables sachant qu’il apparaitra automatiquement un écart.
Exemple : un produit est fabriqué à l’aide d’une seule MP (bois) et est transformé dans un atelier. Est composé
d’un coût variable (bois) et d’un coût provenant de l’atelier imputé sur la base des heures machines. Il a été
fabriqué 10 000 unités au cours du mois de janvier et 12 000 en février. La MP revient à 50€ par unité. Frais du
centre : 95 000€ dont 60 000€ de charges fixes.
On voit dans cet exemple qu’à partir du moment où les charges fixes ne sont pas modifiées alors que l’activité
varie en fonction des quantités fabriquées, le CU complet varie aussi.
But de la méthode : éviter cet écueil. Afin de mettre en œuvre la méthode nécessaire de définir au préalable deux
notions :
- l’activité normale = activité ordinaire de l’entreprise dans des conditions normales ou habituelles de
fonctionnement. S’agit d’un niveau de référence
- le coefficient d’imputation rationnel = rapport entre l’activité réelle et l’activité normale. Il sert à
imputer les charges fixes dans le calcul des coûts. Ce rapport signifie que si l’activité réelle est > à l’activité
normale, il faudra affecter un surcroit de charges fixes au coût du produit. Inversement si activité réelle < activité
normale : baisse du montant des charges fixes.
Exemple (suite) : on considère que l’activité normale est de 10 000 unités par mois. Si on a une activité de 8 000
alors Cir = 8 000/10 000 = 0,8 donc sous activité.
Si activité réelle = 12 000 ; Cir = 12 000/10 000 = 1,2 donc sur activité.
La variabilisation des charges fixes ne signifie pas qu’un partie d’entre elle est supprimée. Les écarts demeurent
en réalité dans l’entreprise et dans ses comptes mais ils apparaissent sous la forme d’écart d’imputation.
Cet écart est négatif quant les charges imputées rationnellement sont > aux charges réelles : on parlera de boni
de suractivité ; pour signifier que l’appareil de production a dégagé un surcroit d’activité. Si le boni est récurrent,
traduit le fait que l’investissement initial dans l’appareil de prod a été insuffisant. Il faut se demander si on ne
devrait pas augmenter les capacités normales de prod.
A l’inverse, on parlera de coûts de sous activité pour signifier que la part des charges fixes n’a pas été absorbée
par l’activité réelle. A l’issue de la période, les écarts d’activité se compenseront pour ne laisser qu’un écart
résiduel d’imputation rationnel, correspondant aux bonis de suractivité ou aux coûts de sous activité.
Application 1 : Société Lusin.
Application 2 : SMT.
Chapitre 3:
MÉTHODE ABC (Activity Based Costing)
Systèmes traditionnels des coûts :
- coûts des produits (MOD, MP, CI de prod): apparaissent dans le compte de résultat lorsque les produits
sont vendus, et avant, sont en stocks. MOD et MP faciles à identifier, problème vient des CI
- coût de la période : dépenses d’administration et associées aux ventes. Apparaissent dans le compte de
résultat dans la période analysée
On utilise généralement une seule clé de répartition pour affecter les CI. Souvent basées sur le taux horaires ou
MOD. Méthode pertinente avant car MOD était un facteur de coût majeur dans les usines de prod.
Difficultés avec les méthodes traditionnelles :
- produits et processus de prod de plus en plus complexes
- du coup, soit surestimation ou sous-estimation : produits complexes bénéficiant d’une faible allocation
de CI ou produits dits simples qui sont trop chargés (phénomène de subventionnement).
Faiblesses de la méthode traditionnelle
- évolution de la composition des coûts
- impact organisationnel sur les coûts
- importance des coûts hors prod
ABC utilisé dans le cadre des entreprises :
- plus complexes
- très automatisés
- qui fabriquent plus d’un produit
- utilise proportionnellement moins de MOD ce qui rend ce critère de répartition moins efficace
Quand les processus de fabrication deviennent plus complexes :
- alors critères multiples de répartition doivent être utilisés pour répartir les CI
- dans cette situation, responsables doivent utiliser méthode ABC
Un aperçu de la méthode :
- méthode de répartition des frais généraux
- activité = évènement qui entraine des coûts
- indicateur de coût : facteur ou activité qui a une relation directe de cause à effet avec ressources
consommées
Histoire : méthode dvlpée à la fin des années 80 dans le cadre d’une programme de recherches, appelé Cost
Mana System, et au sein d’un consortium international d’entreprises, de consultants, d’universitaires, de gouv…
Objectif de la méthode ABC :
- rechercher le lien de causalité entre activités et coût
- maitrise de coût
Démarche ABC :
1) recenser les activités
Une activité = tout ce que l’on peut décrire par un verbe dans la vie de l’entreprise (livrer, scier, assembler…). Càd
ensemble de tâches élémentaires :
- réaliser par un individu ou un groupe
- faisant appel à un savoir faire spécifique
- homogènes du point de vue de leur comportement de coûts et de performance
- permettant de fournir un résultat précis, matériel ou immatériel, destinés à un ou plusieurs destinataires
SERVICES = CENTRES
Marketing
Gestion de la prod
Contrôle financier
Ressources humaines
Approvisionnement
ACTIVITÉS
étude de marché, précision de ventes…
planification, gestion des stocks
compta analytique, paie, gestion des immos, clients…
gestion du personnel, recrutement
gestion des achats, des stocks, paiement des factures
Un processus = ensemble d’activités. Et une activité comprend plus tâches.
2) allouer les ressources aux activités
Les charges indirectes sont consommées par les activités et toutes les activités génèrent des coûts imputables aux
produits.
Centres
Charges indirectes
Approvisionnement
460 000
Atelier
950 000
TOTAL
1 410 000
Activités
Passer commande
Réceptionner
Négocier les contrats
Planifier les ordres
Lancer les lots
Usines
Maintenance
TOTAL
Coûts productivité
40 000
370 000
50 000
120 000
260 000
420 000
150 000
1 410 000
3) définir les inducteurs de coûts
Inducteur de coût = unité de mesure des conso de l’activité. Permet de répartir les activités consommées entres
les différents objets de coûts.
Il doit expliquer le coût, alors que l’unité d’œuvre permettait de répartir les coûts :
- Inducteurs « volumiques » : si l’activité consomme des ressources en fonction des produits ou
services consommés (ex : nbre d’heure machine, kg de MP)
- Inducteurs « série » : conso en fonction du nombre de lots lancés, ex : nbre de séries lancées
- Inducteurs « produits » : ressources consommées en fonction du produit et de sa complexité, ex :
nbre de composants, de modifications techniques
- Autres types d’inducteurs, ex : CA réalisé
4) regrouper les inducteurs par activité (optionnel car pas toujours de regroupement)
Inducteurs peuvent regrouper des activités
Ou peuvent être regroupés en « centre de regroupement » et dans ce cas, coûts peuvent être calculés par
inducteurs ou par centre de regroupement des inducteurs
5) définir le CU des inducteurs
Le CU des inducteurs est obtenu en divisant le coût de l’activité par le volume d’inducteur.
Exemple : on a recensé l’activité « Passer une commande » qui a un coût de 100€. La nature de l’inducteur a été
défini comme étant « commande fournisseur » et il y a eu 50 commandes passés.
CU = 100/50 = 2€
Il est ensuite possible de rattacher le coût de l’inducteur au produit en fonction du nombre d’inducteurs
consommés par le produit.
Exemple : parmi les 50 commandes, 18 sont pour le produit A.
Coût pour le produit A : 2*18 = 36€
Les avantages :
- Meilleure connaissance des coûts
- Permet d’agir sur les causes des coûts
Les inconvénients :
- Difficulté et coût de la mise en place : faut identifier les activités et répartir les charges entre activités
Cette méthode est adaptée aux entreprises ayant des charges très importantes ou des processus de prod
complexes susceptibles de générer des effets de subventionnement.