Les états financiers
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PRESENTEE PAR SALAH DHIBI 1 Ch 1 Présentation du référentiel comptable Tunisien Ch 2 Présentation du référentiel comptable international Ch 3 Similarités et Divergences entre les IFRS et le système comptable Tunisien 2 3 I-1 - Les sources du droit comptable Rappel des sources du droit : La constitution ; Les conventions internationales ; Les textes législatifs ; Les textes réglementaires ; Les usages ; La jurisprudence et la doctrine I-2 – La problématique comptable Qualité de l’information comptable : Fiable ; D'une certaine qualité ; Indicative de la performance ; et Des droits de chacun. I-3 – Evolution du droit comptable en Tunisie Les textes législatifs Le plan comptable 1968 I-4 – Historique de la normalisation comptable en Tunisie •La période post-coloniale : le plan comptable 1947 Le plan comptable français 1947 constitue le référentiel comptable utilisé par les entreprises tunisiennes même après l’indépendance. •La période de l’économie « Administrée » : le plan comptable 1968 Les insuffisances relevées lors de l’application du plan comptable 1947, et le besoin d’adapter la comptabilité des entreprises à la comptabilité nationale à pousser l’apport d’un certain nombre de modifications fondamentales au système comptable en vigueur. Ceci dans un contexte où l’Etat se veut le principal « gestionnaire » des ressources économiques du pays. Le processus s’articule autour de trois axes ; Eviter un changement total dans les pratiques comptables usitées à cette époque tout en partant du plan comptable 1947 en tant que document de base ; Apporter au plan comptable 1947 les modifications nécessaires qui lui permettent de parler le même langage que celui de la comptabilité nationale. Apporter des amendements au plan comptable 1947 devenu désuet. Cette restructuration donne naissance au plan comptable 1968. L’adoption du plan comptable 1968 par les entreprises tunisiennes était totale malgré qu’aucun texte législatif ou réglementaire n’a rendu son application obligatoire. Et malgré les nombreuses insuffisances de ce plan. •La période de l’ouverture économique et de l’adhésion au mécanisme de la globalisation : système comptable des entreprise 1996. Une réforme du plan comptable 1968 apparaît à partir des années 80 comme conséquence des critiques limites et ambiguïtés évoquées par les universitaires entreprises tunisiennes était totale malgré qu’aucun texte législatif ou réglementaire n’a rendu son ont proposé instauration d’un organisme de normalisation nationale. Ainsi des enquêtes sur les pratiques comptables et l’emplacement du plan comptable en vigueur par rapport aux normes internationales ont été menées. En effet des dysfonctionnements graves dans le reporting financier et dans les états financiers produits par nos entreprises ont été détectés suite aux enquêtes menées en 1989 par la bourse des valeurs mobilières et qui avaient pour but de positionner la pratique comptable en Tunisie par rapport au processus d’harmonisation. I-5 – Le système comptable des entreprises Le système comptable des entreprises comprend trois composantes : La loi comptable Le cadre conceptuel Les normes comptables qui comprennent à leur tour trois sous composantes : La norme générale de présentation ; Les normes techniques ; Les normes sectorielles. La loi comptable : Le système comptable des entreprises a été promulgué par la loi 96 – 112 du 30 décembre 1996. Cette loi se compose de cinq chapitres qui traitent des aspects légal et organisationnel de la comptabilité. A-1 Le Chapitre premier intitulé « Dispositions générales » : Champ d’application La loi n° 96-112 du 30/12/96 relative au système comptable des entreprises s'applique selon son article premier à toute personne physique ou morale assujettie à la tenue d'une comptabilité en vertu de la législation en vigueur. A-2 Le Chapitre deuxième traite du cadre conceptuel de la comptabilité. A-3 Le chapitre troisième traite des livres comptables : Les articles 11 à 17 énumèrent et définissent les livres comptables obligatoires et les conditions de leur tenue dans le cas d’une comptabilité informatisée. Les livres comptables obligatoires sont : •Le journal général •Le livre d’inventaire •Le grand livre •La balance générale A-4 Le chapitre quatrième intitulé « Etats financiers » : •Le bilan •L’état de résultat •Le tableau des flux de trésorerie •Les notes aux états financiers A-5 Le cinquième et le dernier chapitre comporte des dispositions diverses fixant les délais de conservation des documents comptables ainsi que la date d’entrée en vigueur du nouveau système comptable. 8 IL PERMET ESSENTIELLEMENT DE: Le cadre conceptuel Comprendre la logique comptable en vue de la diffuser Standardiser les concepts comptables Expliquer les situations comptables IL EST STRUCTURÉ COMME SUIT 1er Niveau Les utilisateurs, leurs besoins et les objectifs des états financiers 2ème Niveau Les concepts fondamentaux 3ème Niveau Les procédés de mesure 4ème Niveau Les mécanismes de communication de l'information 9 1er Niveau du cadre conceptuel Les utilisateurs de l'information financière Deux types Les utilisateurs internes Les dirigeants Les utilisateurs externes Les investisseurs et les préteurs concernés par le risque inhérent à leurs placement et crédits Les responsables de la préparation et de présentation des états financiers Les fournisseurs de capitaux " Les subventionneurs pour savoir si l'entreprise a atteint les objectifs qui lui ont été assignés Les organes d'administration Si l‘entreprise est rentable Si elle génère des flux de trésorerie positifs Si ses actifs sont sauvegardés Si elle peut continuer son Si clic peul honorer ses engagements dans un avenir Autorités fiscales Les différentes structures internes de l'entreprise L'administration et autres institutions dotées de pouvoirs de réglementation et de contrôle Les autres partenaires de l’entreprise Les autres groupes d’intérêt La répartition des revenus et des ressources Autorités monétaires et financières Les organes chargés de la comptabilité et des statistiques nationales Salariés et syndicats Fournisseurs et autres créanciers Clients et autres bénéficiaires Organisme professionnels et de défense d’intérêts Presse spécialisée et média chercheurs Organes associations et public général La réglementation des activités des entreprises politique fiscale, sociale et économique le calcul du revenu national la capacité de l'entreprise a générer des flux de Trésorerie en d’honorer d'honorer ses engagements Sa capacité à continuer son exploitation (activité) les tendances, les évolutions récentes du développement de l'entreprise et leurs impacts sur l‘économie et l'environnement général 10 2ème niveau du cadre conceptuel Les concepts fondamentaux Les hypothèses sous jacentes et conventions comptables Les caractéristiques qualitatives de l'information financière Hypothèses sous-jacentes Intelligibilité Pertinence - valeur prédictive -valeur rétrospective ou de confirmation. - rapidité de divulgation Fiabilité Conventions comptables Comparabilité - représentation fidèle - neutralité - vérifiabilité Continuité de l'exploitation Comptabilité d'engagements -l‘entité - l'unité monétaire - la périodicité - coûts historique - réa1isat ion du revenu - rattachement des charges aux produits - objectivité -permanence des méthodes - information complète - prudence - importance relative - prééminence du fond sur.la forme 11 3ème Niveau du cadre conceptuel Procédés de mesure La mesure des éléments des états financiers se fait par : Le coût historique base de mesure communément utilisée Les coûts de remplacement Base de mesure secondaire La valeur de réalisation La valeur actualisée Cette mesure repose sur divers concepts : le concept de capital de l'entreprise capital financier physique l'argent nominal investi dans l'entreprise ou du pouvoir d'achat de cet argent capital Maintien du capital et mesure du profil maintien du capital financier maintien du capital physique maintien du capital et évaluation des éléments des états financiers maintien du capital et évaluation des éléments des états financiers la capacité opérationnelle ou capacité productive de l'entreprise 12 4ème Niveau du cadre conceptuel Les Mécanismes de communication Les états financiers Le bilan Le bilan constitue une représentation à une date donnée, de la situation financière de l'entreprise sous forme d'actif et de passif et des capitaux propres. L'actif et le passif sont regroupés ou divisés d'après le degré d'incertitude relatif au montant et au moment de la réalisation ou de la liquidation ,éventuelle. L’état de résultat L’état de résultat retrace les revenus et gains et les charges et pertes découlant d’un exercice et reflétant ainsi la performance financière et la rentabilité de l’entreprise. L’état des flux de trésorerie L’état des flux de trésorerie retrace l’évolution de la situation financière au cours d’un exercice comptable. Il fournit des informations sur les activités d’exploitation, d’investissement et de financement de l’entreprise ainsi que sur les effets de ces activités sur sa trésorerie. Les notes aux états financiers Ces états doivent être étayés par des informations explicatives et supplémentaires présentées sous forme de notes permettant une meilleure intelligibilité des étals financiers. Ces notes font partie intégrante des états financiers. 13 A-3- L'arrêté du ministre des Finances du 31 décembre 1996 portant approbation des normes comptables Notons que le cadre conceptuel a défini les objectifs des états financiers, Je présent arrêté expose les normes comptables qui déterminent la manière d'établissement de ceux-ci. Les normes comptables se présentent comme suit: NC01 : Norme comptable générale NC02 : Norme comptable relative aux capitaux propres NC03 : Norme comptable relative aux revenus NC04 : Norme comptable relative aux stocks NCO6 : Norme comptable relative aux immobilisations corporelles NC06 : Norme comptable relative aux immobilisations incorporelles NC07 : Norme comptable relative aux placements NC08 : Norme comptable relative aux résultats nets de l'exercice et éléments extraordinaires NC09 : Norme comptable relative aux contrats de construction NC010 : Norme comptable relative aux charges reportées NC011 : Norme comptable relative aux modifications comptables NC012: Norme comptable relative aux subventions publiques NC013 : Norme comptable relative aux charges d'emprunt . NC014 : Norme comptable relative aux éventualités et événements postérieurs à la date de clôture NC015 : Norme comptable relative aux opérations en monnaies étrangères. NC 16 Norme comptable relative à la présentation des états financiers des OPCVM NC 17 Norme comptable relative au traitement du portefeuille titre et des autres opérations effectuées par les OPCVM NC 18 Norme comptable relative au contrôle interne et à l’organisation comptable des les OPCVM NC 19 Norme comptable relative aux états financiers intermédiaires NC 20 Norme comptable relative aux dépenses de recherche et de développement 14 NC 21 Norme comptable relative à la présentation des états financiers des établissements bancaires NC22 Norme comptable relative aux contrôle interne et à l’organisation comptable dans les établissements bancaires NC 23 Norme comptable relative aux opérations en devises dans les établissements bancaires NC 24 Norme comptable relative aux engagements et revenus y afférents dans les établissements bancaires NC25 Norme comptable relative aux portefeuille-titres dans les établissements bancaires NC 26 Norme comptable relative à la présentation des états financiers des entreprises d’assurance et/ou de réassurance NC 27 Norme comptable relative au contrôle interne et à l’organisation comptable dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance NC 28 Norme comptable relative aux revenus dans les entreprises d’assurance et /ou de réassurance NC 29 Norme comptable relative aux provisions techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance NC30 Norme comptable relative aux charges techniques dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance NC 31 Norme comptable relative aux placements ans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance NC32 Norme comptable relative à la présentation des états financiers des associations autorisées à accorder des micro-crédits NC 33 Norme comptable relative au contrôle interne et à l’organisation comptable dans les associations autorisées à accorder des micro-crédits NC 34 Norme comptable relative aux micro crédits et revenus y afférents dans les associations autorisées à accorder des micro-crédits NC35 Norme comptable relative aux états financiers consolidés NC 36 Norme comptable relative aux participations dans les entreprises associées NC 37 Norme comptable relative aux participations dans les coentreprises NC38 Norme comptable relative aux regroupements d’entreprises NC39 Norme comptable relative aux informations sur les parties liées NC40 Norme comptable relative aux Structures sportives privées NC41 Norme comptable relative aux Contrats de location NC42 Norme comptable relative à la comptabilité simplifiée Nous vous présentons ci-après d'une manière succincte les objectifs et le champ d'application de chacune des normes ci-dessus énumérées 15 Normes comptables NCO 1 : Nonne générale NC02 : Capitaux propres NC03 : Les revenus Objectifs Champs d'application Traite de la manière selon laquelle les états financiers sont La norme s'applique pour la présentation des états financiers et présentés Présente les règles et les principes de l'organisation comptable La nomenclature comptable Définir les éléments des capitaux propres Etudier le traitement de certaines opérations particulières et les informations à fournir sur ces éléments Définir la façon selon laquelle les revenus sont mesurés et le moment de leurs constatations dans les états financiers Déterminer la nature des informations à fourni à leur sujet l'organisation comptable de l'entreprise Elle s'applique notamment aux entreprises régies par les normes sectorielles si elle n'est pas dérogée par celles-ci La norme concerne: Les opérations portant sur les apports. Les bénéfices autres que ceux pour lesquels une décision de distribution est intervenue. Les pertes de l'exercice précédent et de l'exercice encours. Les informations à fournir sur les capitaux. A l'exclusion des: .. Subventions d'investissement .. Particularités de certains instruments financiers assimilés à des capitaux propres Elle s'applique pour la comptabilisation. - des produits générés par le cours des activités découlant de l'exploitation courante de l'entreprise - de la prestation des services et de l'utilisation par des tiers des ressources de l'entreprise moyennement intérêts, redevances ou dividendes Elle ne traite pas des revenus provenant - des participations comptabilisés à la valeur de consolidation - des contrats de location - des subventions -des contrats d'assurance -des contrats de prestation de services rattachés aux contrats de construction - des modifications de la juste valeur des actifs et passifs financiers ou de leur cession 16 NC04. Les stocks Modalité de mesure des stocks ainsi que leur impact sur le résultat d'une période bien déterminée. Elle s'applique pour: - l'évaluation, la comptabilisation et la présentation dans les états financiers à l'exclusion des: * Stocks de travaux en cours liés à des contrats de construction ou de prestation de service. * Instrument financier. * Les stocks de minerais des industries. * Les stocks de cheptel, de produits agricoles et forestiers traités par les normes comptables spécifiques NC 05 des immobilisations corporelles - La prise en compte des immobilisations dont notamment les éléments constitutifs des immobilisations corporelles. - Le traitement des sorties de l'actif. - L'évaluation initiale. - L'amortissement. - Le traitement des dépenses protérieures. - Le traitement des évaluations postérieures Elle s'applique pour la comptabilisation immobilisations corporelles. Elle ne s'applique pas aux: * biens détenus par les entreprises d'extraction. * immobilisation financière. * immobilisation incorporelles. *immobilisation acquise lors d'un regroupement. * immobilisation acquise sous contrat de location NC 06 des immobilisations incorporelles Prescrire les règles d'évaluations et le mode de Elle s'applique aux actifs incorporels notamment: comptabilisation et d'amortissement des actifs incorporels - Le fonds commercial: achalandage clientèles. - Le droit au bail, enseignes, concession et franchise. - Les logiciels dissociés du matériel informatique. NC 07 Les placements Prescrire le traitement comptable des placements ainsi que - Elle traite les placements et leur présentation dans les états les informations y afférentes à fournir dans les notes aux financiers. états financiers - Exclusion faite du traitement prévu pour I~ consolidation NC 08 Le résultat net de l'exercice etspécifier les caractéristiques des éléments S'applique pour la présentation dans l'état de résultat sur éléments extraordinaires extraordinaires et leur modalité de communication. résultat provenant des activités ordinaires et des éléments extraordinaires. Elle ne traite pas: * les modifications comptables. *les abandons d'activité. * les incidences fiscales des éléments extraordinaires 17 NC 09 Contrat de construction Prescrire le mode d'application des critères de prise en Elle s'applique pour la comptabilisation dans les états financiers du compte des revenus selon la méthode de pourcentage maître d'œuvre des contrats de construction d'avancement dans le contexte des contrats de construction NC 10 Charges reportées Préciser les critères d'identification des charges qui peuvent être reportées et prescrire leur mode de prise en compte, de résorption et de présentation ainsi que les informations à fournir à leur sujet. NC 11 Modifications comptables Définir les différents types de modifications La norme s'applique pour le traitement: comptables et préciser les traitements appropriés pour a. des changements de méthodes comptables; b.des changements chacun d'entre eux dans les estimations comptables, c. de ]a correction d'erreurs fondamentales dans les états financiers antérieurs; Sont exclus du champ d'application les changements dus à la constatation de l'effet de variation des prix Elle s'applique aux charges pouvant être portées à l'actif en frais préliminaires, ou en charges à repartir, ainsi qu'aux frais d'émission et primes de remboursement des emprunts. Exclusion faite des éléments devant être portées à J'actif, du fait qu'il répondent à la définition d'immobilisation, de stocks ou de charges constatées d'avance 18 NC 12 Subventions publiques Prescrire le traitement comptable et la présentation aux états financiers des subventions, ainsi que les information' à fournir sur' ces subventions et sur les autres sortes d'aides pouvant être accordées à une entreprise. La norme s'applique : a.au traitement des diverses natures de subventions accordées par les tiers (Etat, collectivités publiques ou entreprise publiques,... ). b.au traitement des subventions non monétaires obtenues par une entreprise. c.aux éventualités rattachées aux subventions obtenues. d.au remboursement de subventions obtenus suite au non respect de certaines obligations qui y sont attachées. e.aux informations à fournir sur les subventions et aides obtenues par une entreprise. f.à toute autre forme d'aide assimilée à des subventions. Exception faite des avantages fournis indirectement au moyen de mesures affectant les conditions générales de l'activité économique et qui ont un caractère plutôt général permanent ou non quantifiable. NC 13 Charges d'emprunt Prescrire le traitement comptable applicable aux charges d'emprunt. La présente norme doit être appliquée pour la comptabilisation des char es d'emprunt. NC 14 Eventualités et événements Cerner la nature des différentes situations d'éventualités et d'événements survenant après date de clôture d'un postérieurs à la date de clôture exercice et définir le survenus traitement à leur réserver, compte tenu de la particularité de chacune d'entre elles. La présente norme s'applique: a.aux obligations, que des événements la date de clôture d'un exercice. aux événements, qui sans qu'ils ne soient survenus au cours d'un exercice, risquent d'affecter la fiabilité et la pertinence des états financiers, s'ils venaient à se produire après sa date de clôture. * l'impôt sur les bénéfices 19 NC 15: Opérations en monnaies étrangères. Définir les règles de prise en compte, La présente norme traite des seules opérations en monnaies étrangères. d'évaluation et de présentation dans les états financiers de l'incidence des variations des taux de change. NC 16 : relative à la - Définir les règles propres applicables - Les états financiers annuels et les situations intermédiaires destinés à être publiés par les organismes de placement collectif en valeurs mobilières présentation des états aux états financiers des OPCVM. financiers des OPCVM (OPCVM), les sociétés d’investissement à capital variable (SICAV) et les fonds communs de placement (FCP). NC 17 : Relative au Définir les règles de prise en compte et - Les organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), traitement du portefeuille d’évaluation du portefeuille titres par les les sociétés d’investissement à capital (SICAV) et les fonds communs de titres et des autres OPCVM ainsi que les règles de placement (FCP). des autres opérations opérations effectuées par traitement les OPCVM effectuées dans le cadre de leur activité courante. NC 18 : relative au contrôle - Définir les règles et contrôles internes - organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM), les interne et à l’organisation et l’organisation comptable applicable sociétés d’investissement à capital variable (SICAV) et les fonds communs de placement (FCP). comptable dans les aux OPCVM. OPCVM NC 19 : Relative aux états Prescrire le contenu minimum des états Toutes les entreprises qui publient des états financiers intermédiaires ne financiers intermédiaires financiers intermédiaires ainsi que les portent pas sur les rapports financiers et les situations intermédiaires méthodes de reconnaissance et de destinés à l’information interne au sein de l’entreprise. mesure suivies dans leur élaboration. NC 20 : Relative aux Prescrire les règles relatives à la La présente norme ne s’applique pas aux activités particulières suivantes : dépenses de recherche et comptabilisation et la présentation des les travaux de recherche et de développement effectués, sous contrats, pour de développement dépenses de recherche et de le compte de tiers avec des arrangements tels que les risques et avantages développement engagées par l’entreprise associés aux activités de recherche et développement sont ou seront transférés à l’entreprise tierce. Cette dernière en assumant les risques et bénéficiant des avantages, comptabilise ces dépenses conformément à la présente norme. Dan le cas où les risques et avantages découlant du contrat ne sont, ni ne seront transférés à des tiers , l’entreprise menant les activités de recherche et de développement en comptabilisera les frais correspondants conformément à la présente norme. - les dépenses de prospection et de développement des gisements de pétrole, de gaz et de minerais dans les industries extractives. Toutefois la norme s’applique aux dépenses de recherche et de développement engagées 20 par les entreprises opérant dans ces secteurs et dont la nature est comptable NC 21 relative à la présentation des Définir les règles particulières applicables Etats financiers annuels et situations intermédiaires destinés a états financiers des établissements aux états financiers des établissements être publiés par les établissements bancaires tels que définis par bancaires bancaires. les textes en vigueur régissant l’activité bancaire. NC 22 relative au contrôle interne et Définir les règles de contrôle interne et Etablissements bancaires tels que définis par les textes en à l’organisation comptable dans les d’organisation comptable applicables aux vigueur régissant l’activité bancaire. établissements bancaires établissements bancaires NC 23 relative aux opérations en Définir les règles de la tenue de la Etablissements bancaires tels que définis par les textes en devises dans les établissements comptabilité multi-devises et de traitement vigueur régissant l’activité bancaire. bancaires des opérations en devises réalisées par les établissements bancaires dans le cadre de leur activité courante notamment les opérations de financement, de dépôts, de prêts et emprunts, de portefeuille, et de change au comptant et à terme. NC 24 relative aux engagements et Définir les règles de prise en compte, revenus y afférents dans les d’évaluation et de présentation des établissements bancaires. engagements contractés par un établissement bancaire et des revenus y afférents. Cette norme s’applique aux engagements contractés par les établissements bancaires tels que définis par les textes en vigueur régissant l’activité bancaire. les engagements matérialisés par des titres représentant des parts dans le capital d’entreprises lorsque , en substance, ces engagements établissent une relation de créancier-débiteur entre l’établissement bancaire et l’entreprise émettrice. Les engagements de financement de garanties reçus peuvent être comptabilises conformément aux dispositions de la présente norme. NC 25 Relative au portefeuille-titres - définir les règles particulières applicables - La présente norme doit être appliquée pour le traitement , par dans les établissements bancaires au portefeuille-titres géré par les les établissements bancaires tels que définis par les textes en établissements bancaires. vigueur régissant l’activité bancaire, des opérations sur titres détenues sous formes : * de valeurs mobilières , * de bons de trésor et autres titres de créances négociables ; * d’instruments du marché interbancaire * et d’une manière générale de toutes créances représentées par 21 un titre négociable sur un marché. NC 26 Relative à la présentation - définir les règles particulières de des états financiers des états financiers des entreprises présentation d’assurance et/ou de réassurance. spécifiques aux entreprises d’assurance et/ou de réassurance. NC 27 Relative au contrôle interne à l’organisation comptable dans les entreprises d’assurance et /ou ,de réassurance . -toutefois les entreprises d’assurance et/ou de réassurance soumises à la tenue et la publication de leurs états financiers en tunisie. Cette norme concerne la présentation des états financiers dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance. Prescrire les règles spécifiques relatives au Toutefois les entreprises d’assurance et/ou de réassurance contrôle interne et à l’organisation soumises à la tenue et à la publication de leurs états financiers en comptable des entreprises d’assurance et Tunisie. /ou de réassurance. NC 28 Relative aux revenus dans Définir la façon selon laquelle ces revenus l’entreprise d’assurance et/ou de réassurance soumises à la tenue les entreprises d’assurance et/ou sont mesurés, le moment de leur et la publication de leurs états financiers en Tunisie de réassurance. constatation dans les états financiers de l’entreprise et déterminer la nature des informations à fournir à leur sujet, cette norme couvre les opérations relatives aux primes d’assurance et de réassurance. NC 29 Relative aux provisions Prescrire les règles de prise en compte , techniques dans les entreprises d’évaluation et de présentation applicables d’assurance et/ou de réassurance. aux provisions techniques des entreprises d’assurance et/ou de réassurance. Cette norme convoira les méthodes d’évaluation ainsi que la comptabilisation à l’inventaire. NC 30 relative aux charges Prescrire les règles de prise en compte, technique dans les entreprises d’évaluation et de présentation ainsi que le d’assurance et/ou de réassurance. traitement comptable applicable aux opérations relatives aux charges techniques des entreprises d’assurance et/ou de réassurance. toutes les entreprises d’assurance et/ou de réassurance soumises à la tenue et à la publication de leurs états financiers en Tunisie. Cette norme concerne les provisions techniques en assurance vie et en assurance non-vie. NC 31 Relative aux placements Prescrire les règles de prise en compte dans les entreprises d’assurance d’évaluation et de présentation applicables et/ou de réassurance aux opérations de placements dans les entreprises d’assurance et/ou de réassurance. Cette norme couvrira les méthodes de prise en compte ainsi que la comptabilisation à l’inventaire. Toutes les entreprises d’assurance et/ou réassurance soumises à la tenue et la à la publication de leurs états financiers en Tunisie. Cette norme concerne les opérations de placements des entreprises d’assurance et/ou de réassurance. - toutes les entreprises d’assurance et/ou de réassurance soumises à la tenue et la publication de leurs états financiers en Tunisie. Cette norme concerne les opérations relatives à la charge de sinistres et aux charges de gestion et d’exploitation. 22 NC 32 Relative à la présentation des états financiers des associations autorisées à accords des micro-crédits Définir les règles particulières Etats financiers destinés a être publiés par les associations applicables aux états financiers des autorisées à accorder des micro-crédits telles que définies associations autorisées à accorder par la législation en vigueur . des micro-crédits NC 33 Relative au contrôle interne et à l’organisation comptable dans les associations autorisées à accorder des micro -crédits . Définir les règles de contrôle interne et d’organisation comptable applicables aux associations autorisées à accorder des micro crédits y compris les règles de prise en compte et d’évaluation des apports NC 34 relative aux micro Définir les règles de constatation, crédits et revenus y afférents d’évaluation et de suivi des microdans les associations crédits et des revenus y afférents autorisées à accorder des micro-crédit Association autorisées à accorder des micro-crédits telles que définies par la législation en vigueur. NC 35 Relative aux états financier consolidés La présente norme doit être appliqué à la préparation et à la présentation des états financiers consolidés d’un groupe d’entreprise contrôlées par une entreprise mère. NC 36 Relative participations dans entreprises associées. La présente norme doit être appliquée à la comptabilisation par un investisseur dans ses états financiers consolidés, de ses participations dans des entreprises associées. Dans le cas où il n’est pas soumis à l’élaboration d’états financiers consolidés, un investisseur doit appliquer la présente norme pour préparer et présenter les notes à ses états financiers individuels, relatives à ses participations dans des entreprises associées. aux les Les micro crédits octroyés par les associations autorisées à accorder des micro-crédits et tels que définis par la législation en vigueur . 23 N 37 Relative participations dans coentreprises aux les - la présente norme doit être appliquée à al comptabilisation des participations dans : * les coentreprises constituées sous forme d’activités contrôlées conjointement * les coentreprises constituées sous fourme d’actifs contrôlés conjointement. Et les coentreprise constituées sous forme d’entités contrôlées conjointement. Dans le cas où il n’est pas soumis à l’élaboration d’états financiers consolidés, un entrepreneur doit appliquer la présente norme pour préparer et présente les notes à ses états financiers individuels, relatives à ses participations dans des coentreprises constituées sous forme d’entités contrôlées conjointement NC 38 Relative aux Prescrire le traitement comptable La présente norme doit être appliqué à la comptabilisation regroupements d’entreprises applicable aux regroupements des regroupements d’entreprises. d’entreprises. Cette norme couvre l’acquisition d’une entreprise par une autre NC 39 Relative aux informations sur les parties liées La présente norme doit être appliquée pour le traitement des parties liées et des transactions entre une entreprises présentant les états financiers et les parties qui lui sont liées les dispositions de la présente norme s’appliquent aux états financiers de toutes les entreprises présentant des états financiers . 24 NC 40 Relative aux structures L’objectif de la présente norme est de mettre en sportives privées place un référentiel comptable cohérent traitant des exigences particulières des structures sportives NC 41 Relative aux contrats de location L’objectif de la présente norme est d’établir, pour le preneur et le bailleur, les principes comptables appropriés et les informations à fournir au titre des contrats de location-financement et des contrats de location simple. Les contrats de location financement couvrent entre autres, les contrats de leasing. La présente norme comptable s’applique aux structures sportives privées, telles que régies par la réglementation en vigueur. Ces dernières sont constituées par les associations et les fédérations sportives agissant dans diverses disciplines sportives. La présente norme doit s’appliquer à la comptabilisation de tous les contrats de location autres que : (a) Les contrats de location portant sur l’exploration ou l’utilisation de minéraux, de pétrole, de gaz naturel, et autres ressources similaires non renouvelables, et (b) Les accords de licences portant sur des films cinématographiques, des enregistrements vidéo, des pièces de théâtre, des manuscrits, des brevets et des droits d’auteur. Toutefois, la présente norme ne doit pas s’appliquer à l’évaluation : (a) d’un bien immobilier détenu par des preneurs et comptabilisé comme immeuble de placement; (b) d’un immeuble de placement mis à disposition par des bailleurs en vertu d’un contrat de location simple ; (c) d’actifs biologiques détenus par des preneurs en vertu de contrats de location de financement; ou (d) d’actifs biologiques mis à disposition par des bailleurs en vertu de contrats de location simple. 25 NC 42 relative a la comptabilité simplifiée L'objectif de la présente norme est de prescrire les règles particulières en matière d’organisation comptable, de prise en compte, d’évaluation et de présentation applicables aux personnes soumises par une législation spéciale à la tenue d’une comptabilité simplifiée, afin d’aboutir à la production d'états financiers simplifiés permettant aux utilisateurs d'évaluer leurs situations financières et leurs performances ainsi que les variations de leurs situations financières. La présente norme s’applique aux entités qui répondent aux conditions fixées par des législations spéciales pour la tenue d'une comptabilité simplifiée telle que définie par la présente norme. 26 27 1- Historique de la normalisation comptable internationale 1973 La création à Londres de l'IASC qui regroupait alors 10 pays membres. 1975 La publication des 2 premières lAS. 1981 La création d'un groupe consultatif pour conseiller l'IASC. 1982 1986 1988 La reconnaissance de l'IASC par l'IFAC comme le seul normalisateur comptable mondial. 1989 Une publication du Cadre Conceptuel pour la Préparation et la Présentation des Etats Financiers. 1990 La Commission Européenne adhère au groupe consultatif et devient observateur au Board. 2001 La nouvelle structure du Board entre en fonction. La commission Européenne demande l’application des IAS à partir de 2005 pour toutes les sociétés cotées sur une place de l’UNION Européenne et amende les 4ème et 7ème directives pour pouvoir appliquer l’IAS 39 sur les instruments financiers. L’EFRAG (Eurpean Financial Reporting Advisory) est constitué, il est chargé d’étudier les IAS pour l’ARC (Accounting Regulatory committee) de la commission Européenne. 2002 Le SIC devient l'IFRIC. L'IASB et le FASB publient un mémorandum pour faire converger leurs normes (Norwalk agreement). Le règlement CE 1606 du 11 septembre 2002 impose les lAS /IFRS pour les comptes consolidés des sociétés côté es dans l'Union Européenne à partir de 2005. 2003 Le règlement CE 1725/2003 du 29 septembre 2003 adopte les lAS 1 à 41 sauf 32 et 39 sur les instruments financiers, en vigueur au 14 septembre 2002. 2004 Le processus de révision et de publication de nouvelles IFRS continue. La fédération internationale des analystes financiers devient membre du Board. Le FASB adhère au groupe consultatif et devient observateur au Board. 28 2005 II – PRESENTATION DE L’IASB a. La fondation IASC (International Accounting standards Committee Foundation, IASCF) La fondation IASC est gérée par un conseil de surveillance composé d’administrateurs (Tustees). Ce conseil est composé de 22 membres représentant l’ensemble de la communauté comptable . L’IASCF est chargé d’établir la stratégie de l’organisation, d’amender sa constitution , d’assurer son financement. L’IASCF est également chargé de choisir ses trustees, de désigner les membres de l’IASB, de l’IFRIC et du SAC. b. Le Board Le Board est l’organe central de l’organisation. Il est composé de 14 membres (en majorité de pays anglo-saxon), de 5 auditeurs , 3 préparateurs de comptes, 3 utilisateurs , un universitaire et 2 autres spécialistes. Alors que le Board de l’IASC ancienne structure était composé de personnes intervenant à temps partiel, l’IASB est essentiellement composé de membres permanents. Le Board est chargé de susciter, d’analyser et d’approuver les normes IFRS. Il est aussi chargé d’approuver les projets d’interprétation de l’IFRIC. 29 C- L’IFRIC : En 2001 l’IFRIC a pris la suite du SIC créé en 1997. C’est un comité composé de 12 membres chargés de répondre rapidement aux problèmes d’interprétation posés par certaines normes. L’IFRIC travaille en collaboration avec les comités d’urgence des normalisateurs nationaux . Les interprétations doivent faire l’objet d’une approbation par le Board. Plus de 30 interprétations ont été publiées par l’IASB (voir liste des interprétations ). d - Le comité consultatif de normalisation (standards Adisory Council- SAC) : Le SAC est appelé à conseiller le Board sur les priorités des programmes de travail. Il est aussi chargé de l’informer des points de vue des organisations comptables sur des questions techniques et autres. 30 III – LE REFERNTIEL COMPTABLE INTERNATIONAL A – Définition du référentiel IAS / IFRS : Le terme référentiel IFRS regroupe les normes et les interprétations adoptés par L’IASB : •Les normes comptables internationales : IAS. •Les normes internationales d’information financière : IFRS. • Les interprétation s’y rapportant du SIC et de l’IFRIC. • Les modifications ultérieures de ces normes et les interprétations s’y rapportant. • Les normes et les interprétations qui seront publiées ou adoptées à l’avenir par l’IASB. B- L’approche d’élaboration du référentiel de l’IASB et de normes IAS / IFRS B-1 L’approche d’élaboration du référentiel de l’IASB se base sur les six points suivants : •Il est d’inspiration anglo-saxonne et il est établi à l’attention des investisseurs. •Son élaboration s’est basée sur une approche qui reflète la réalité de l’activité économique par rapport au marché. •Le traitement des opérations comptables se base sur des principes comptables identiques (le cadre conceptuel). •Le référentiel est déconnecté de tout environnement juridique et fiscal. •Le référentiel est global, la normalisation a touché à la fois les règles comptables et les éléments de l’information financière. • L’application de la totalité des normes et des interprétations est obligatoire. 31 B-2 L’approche d’élaboration des normes IAS / IFRS L’objectif principal des normes est de fournir aux preneurs des décisions d’investissement une meilleure information de la valeur instantanée de l’entité économique et des risques encourus par elle par rapport à sa valeur de marché. Ainsi on a adopté les points suivants pour l’élaboration de ces normes : La primauté du bilan sur l’état de résultat. •L’introduction du concept de « Juste Valeur ». •La mesure de la perte et de la dépréciation des actifs. •La prééminence du fond sur la forme. •L’application rétrospective des normes. •L’importance des notes annexes. C- Le cadre conceptuel et les principes comptables fondamentaux : Le cadre conceptuel représente le cadre général qui s’applique à l’ensemble des entreprises produisant des comptes selon le référentiel IFRS et leur permet de se référer aux concepts de base des éléments traités dans les états financiers. Le cadre conceptuel traite de : La nature et l’objectif des états financiers. •Les hypothèses de base. •Les caractéristiques qualitatives qui déterminent l’utilité de l’information contenue dans les états financiers. •La définition, la comptabilisation et l’évaluation des éléments à partir desquels les états financiers sont construits. 32 •Les concepts de capital et de maintien du capital. D – Les normes IAS / IFRS : D-1 Objectifs des normes •Développer, dans l'intérêt du public, un ensemble de normes unique, compréhensible et applicable, favorisant une information de haute qualité, transparente et comparable véhiculée à travers les états financiers et ce, dans le but d'aider les acteurs des marchés de capitaux mondiaux dans la prise de décisions économiques; •Promouvoir l'usage et l'application rigoureuse de ces normes, et •Contribuer à la convergence des normes comptables nationales et des normes comptables internationales vers des solutions de haute qualité. D-2 Classification des normes Les normes IAS / IFRS Sont classées en deux catégories de normes à savoir : •Les normes d’information financière. •Les normes d’enregistrement et d’évaluation. 33 LES NORMES D’INFORMATION FINANCIERE 1. Les normes de présentation de l’information financière : Les états financiers : •IAS 1 : Présentation des états financiers. •IAS 7 : Tableau des flux de trésorerie. •IAS 8 : Méthodes comptables, changements d’estimations comptables et erreurs. •IAS 10 : Evénements postérieurs à la date de clôture. Les informations complémentaires : •IAS 14 : Information sectorielle. •IAS 24 : Information relative aux parties liées. •IAS 33 : Résultat par action. •IAS 34 : Information financière intermédiaire. 2. Le périmètre de reporting Les états financiers consolidés : •IAS 27 : Etats financiers consolidés et individuels. •IAS 28 : Participations dans les entreprises associées. •IAS 31 : Participation dans les coentreprises. Les modifications du périmètre : •IFRS 3 : Regroupements d’entreprises. •IFRS 5 : Actifs non courants destinés à être cédés et abandon d’activités. 34 3. Les normes sectorielles : Le secteur financier : •IAS 26 : Comptabilité et rapports financiers des régimes de retraite. •IFRS 4 : Les contrats d’assurance. Le secteur non financier : •IAS 41 : Agriculture. •IFRS 6 : Prospection et évaluation des ressources minérales. LES NORMES D’ENREGISTREMENT ET D’EVALUATION 1. L’évaluation des actifs et des passifs non financiers : L’évaluation des actifs non financiers •IAS 2 : Stocks •IAS 16 : Immobilisations corporelles •IAS 36 : Dépréciation d’actifs •IAS 38 : Immobilisations incorporelles •IAS 40 : Immeubles de placement L’évaluation des passifs non financiers •IAS 17 : Contrats de location •IAS 19 : Avantages du personnel •IAS 23 : Coûts d’emprunt IAS 37 : Provisions, passifs éventuels et actifs éventuels 35 2. Les instruments financiers L’évaluation des actifs et passifs financiers •IAS 32 : Instruments financiers (Présentation). •IAS 39 : Instruments financiers (Comptabilisation et évaluation). Instruments financiers : informations et stocks-options •IFRS 2 : Paiements en actions assimilés. •IFRS 7 : Instruments financiers (Informations à fournir). 3. L’évaluation du résultat et des variations des cours : Le résultat •IAS 11 : Contrats de construction. •IAS 12 : Impôts sur le résultat. •IAS 18 : Produits des activités ordinaires. •IAS 20 : Comptabilisation des subventions publiques et informations à fournir sur l’aide publique. La variation du cours des prix et des monnaies •IAS 15 : Information reflétant les effets des variations des prix •IAS 21 : Effets des variations des cours des monnaies étrangères. • IAS 29 : Information financière dans les économies hyper inflationnistes. 36 37 SIMILARITES & DIVERGENCES AU NIVEAU DU CADRE CONCEPTUEL DE LA COMPTABILITE RUBRIQUE Caractéristiques de l'information financière Eléments des états financiers Cout historique Présentation fidèle DISPOSITIONS DES IFRS L'information financière doit être : - Intelligible - Pertinente - Fiable - Comparable DISPOSITIONS DU SCE x x x x x Les éléments composants les états financiers sont : - Les actifs - Les passifs - Les capitaux propres - Les produits - Les charges x x x x x Le coût historique constitue la convention comptable de base pour la préparation des états financiers x La possibilité de déroger à l'application des normes lorsque une meilleure présentation de l'information est justifiée Première adoption du référentiel comptable La première adoption exige une application rétrospective de la totalité des normes à la date de clôture x x 38 SIMILARITES & DIVERGENCES AU NIVEAU DES ETATS FINANCIERS RUBRIQUE DISPOSITIONS DES IFRS Conformités aux normes Monnaie de présentation des états financiers Reporting dans une économie hyper inflationniste Composantes des états financiers Informations comparatives La conformité aux normes doit être expressément mentionnée dans les notes aux états financiers Les entreprises peuvent présenter leurs états financiers différente de la monnaie de fonctionnement DISPOSITIONS DU SCE x La monnaie de comptabilisation est la monnaie dans laquelle sont exprimés les états financiers Les états financiers sont exprimés dans l'unité de Aucun traitement n'est prévu par le mesure existante SCE Les profits résultant de la conversion de la monnaie font partie du résultat Les composantes des états financiers sont Bilan Etat de résultat Etat de reconnaissance des gains et des pertes Etat de variation des capitaux propres Etat de flux de trésorerie Méthodes comptables Notes aux états financiers Chaque poste et rubrique doit comporter les chiffres correspondants de l'exercice précédent x x Non Exigé Non Exigé x x x x 39 Bilan Format de présentation Aucun format particulier n'est prévu, toutefois les normes exigent Un modèle de présentation a été élaboré une présentation séparée des actifs d'une part et des capitaux propres et des passifs d'autre part Distinction entre courants et non courants Compensation Etat de résultat Format de présentation Eléments exceptionnels Eléments extraordinaires Les actifs et les passifs ne peuvent être compensé que si - la société dispose d'un droit juridiquement exécutoire pour compenser, et - envisage de régler les transactions sur une base nette Aucune format particulier n'est prévu L'entreprise peut présenter ses charges par fonction ou par nature Un modèle de présentation a été élaboré Présentation des charges et des produits par destination pour le modèle de référence Présentation des charges et des produits par nature pour le modèle autorisé Les IFRS n'emploient pas ce terme. Si une charge Les éléments exceptionnels font partie ou un produit sont intégrante jugés importants une mention est donnée dans du résultat de l'activité ordinaire de l'état de résultat ou l'entité dans les notes La présentation des charges et des produits en tant qu'éléments extraordinaires est interdite La nature et le montant de chaque élément extraordinaire doivent être présentés séparément 40 Etat de variation des capitaux propres Etat principal Trabsactions entre les actionnaires L'état de variation des capitaux propres est l'une des composantes Les mouvements qui affectent les capitaux principales des états financiers propres sont présentés dans les notes aux états financiers Ces transactions doivent peuvent être présentées soit dans l'état principal Les mouvements qui affectent les capitaux de variation des capitaux propres soit dans les notes aux états financiers propres sont présentés dans les notes aux états financiers Etat des produits et des charges constatés directement dans les capitaux propres Etat principal Les charges et les produits constatés directement dans les capitaux Cet état n'est pas prévu par le SCE propres font l'objet de cet état Dispenses de l'établissement de l'état des flux de résorerie Aucune Méthode Directe et Méthode Indirecte x Chaque société doit présenter les entrées et les sorties de trésorerie et x d'équivalent de trésorerie selon l'une des deux méthodes : - La méthode directe : présente les entrées et les sorties brutes inhérentes aux activités opérationnelles - La méthode indirecte : Ajuste le résultat de l'exercice par l'effet des transactions n'ayant pas d'incidences monétaires. 41 Définition de la trésorerie et de l'équivalent La trésorerie est formée de : de trésorerie La trésorerie est formée de : les découverts bancaires remboursables sur les découverts bancaires qui ne demande, les fonds en caisse constituent pas un un financement structurel de la et les dépôts à vue société, les fonds disponibles et les dépôts à vue L'équivalent de trésorerie est formé des placements à court terme très x liquides et dont l'échéance est inférieure ou égale à 3 mois à partir de l'acquisition Format de présentation L'état des flux de trésorerie doit distinguer entre la présentation des 3 flux : Flux de trésorerie des activités opérationnelles Flux de trésorerie des activités d'investissement Flux de trésorerie des activités de financement x 42
