UNIVERSITE D’ANTANANARIVO -------------------------DOMAINE DES SCIENCES DE LA SOCIETE ------------------------MENTION GESTION -------------------------- MEMOIRE DE MASTER II EN GESTION PARCOURS : Finance et Gouvernance d’Entreprise « L’audit des comptes : Nécessité incontournable pour la gouvernance et la performance de l’entreprise » Cas d’une société de restauration sise à Antaninarenina Présenté par : RANTOANINA Vony Nomenjanahary Sous l’encadrement de : Encadreur pédagogique : Madame RAKOTOMALALA Claudia Docteur en sciences de gestion ANNEE UNIVERSITAIRE : 2015-2016 SESSION : Juillet 2018 Date de soutenance : 17 Juin 2018 UNIVERSITE D’ANTANANARIVO -------------------------DOMAINE DES SCIENCES DE LA SOCIETE ------------------------MENTION GESTION -------------------------- MEMOIRE DE MASTER II EN GESTION PARCOURS : Finance et Gouvernance d’Entreprise « L’audit des comptes : Nécessité incontournable pour la gouvernance et la performance de l’entreprise » Cas d’une société de restauration sise à Antaninarenina Présenté par : RANTOANINA Vony Nomenjanahary Sous l’encadrement de : Encadreur pédagogique : Madame RAKOTOMALALA Claudia Docteur en sciences de gestion ANNEE UNIVERSITAIRE : 2015-2016 SESSION : Juillet 2018 i REMERCIEMENTS Nous tenon à remercier le seigneur de nous avoir donné sa bénédiction, l’intelligence, la force et la santé tout au long de ce parcours. Cet ouvrage n’a pu être réalisé que grâce à la collaboration de certaines personnes de bonne volonté. Nous voudrions témoigner notre gratitude la plus profonde et leur adresser, par la suite nos vifs remerciements, pour leur soutien, leur encouragement durant l’élaboration de ce mémoire, plus précisément à: Monsieur RAMANOELINA Armand Panja, Professeur Titulaire, Président de l’Université d’Antananarivo, pour son éminente persévérance. Monsieur RAKOTO David Olivaniaina, Maitre de Conférences, Doyen de la Faculté de Droit, d’Economie, de Gestion et de Sociologie, pour l’amélioration des formations au sein de la faculté DEGS. Madame RANDRIAMBOLOLONDRABARY Corinne, Maitre de Conférences, Chef du Département Gestion, pour ses sacrifices fournies afin de développer notre Département. Madame ANDRIANALY Saholiarimanana, Professeur en Gestion, Directeur du Centre d’Etude et de Recherche en Gestion, pour la mise en place de ce centre qui nous permet d’enrichir nos connaissances. Madame RAKOTOMALALA Claudia, Docteur en Sciences de Gestion, notre encadreur pédagogique pour les atouts et conseils donnés durant l’élaboration du présent ouvrage. Tous les Enseignants auprès du Département Gestion, pour le savoir qu’ils nous ont transmis tout au long de notre formation et aussi tous les Responsables administratifs au Département Gestion de l’Université d’Antananarivo. Tous les membres du personnel de la société étudiée, notamment le Service Administratif et Financier d’avoir fourni le nécessaire pour l’élaboration de ce mémoire. Nous voudrions aussi exprimer nos sincères remerciements, à nos très chers parents, à toute la famille et à nos amis, pour leur soutien moral et financier, ainsi que l’éducation qu’ils nous ont offerte au cours des longues années d’études. ii LISTE DES ABREVIATIONS AR : Ariary B : Billetage BC : Bon de Commande BCD : Bon de caisse de Dépense BCP : Bon de Caisse Provisoire CA : Chiffre d’Affaires CHQ : Chèque CNCC : Compagnie Nationale des commissaires aux comptes DAF : Direction Administratif et Financier DCD : Diagramme de Circulation des Documents DG : Directeur général FA : Facture IR : Impôt sur le Revenu IRI : Impôt sur le Revenu intermittent ISA : International Standards on Auditing MS : Microsoft office PCG : Plan Comptable Général R : Fiche de Recette RAF : Responsable Administratif et Financier RAN : Report à Nouveau SA : Société Anonyme SARL : Société A Responsabilité Limité T : Ticket de caisse TTC : Tout Taxes Comprises TVA : Taxes sur la Valeur ajoutée iii LISTE DES TABLEAUX Tableau n°1 : Présentation des symboles utilisés dans les DCD……………………….. 28 Tableau n°2 : Diagramme de circulation de document relatif à l’approvisionnement… 35 Tableau n°3 : Diagramme de circulation de document relatif au décaissement……….. 36 Tableau n°4 : Diagramme de circulation de document relatif au règlement par chèque.. 37 Tableau n°5 : Présentation des risques liés aux procédures…………………………….. 39 Tableau n°6 : Diagramme de circulation de document relatif à l’opération de vente…... 41 Tableau n°7 : Diagramme de circulation de document relatif aux contrôle des des encaissements………………………………………………………... 42 Tableau n°8 : Présentation des risques liés aux procédures d’encaissement et de vente.. 44 Tableau n°9 : Présentation des comptes du cycle Capitaux Propres……………………. 46 Tableau n°10 : Récapitulation des résultats antérieurs…………………………………… 47 Tableau n°11 : Présentation des soldes des comptes du cycle Financier………………… 48 Tableau n°12 : Recoupement des soldes de trésorerie…………………………………… 49 Tableau n°13 : Recoupement des soldes des comptes courants………………………….. 50 Tableau n°14 : Présentation des comptes du cycle Etat………………………………….. Tableau n°15 : Récapitulation des déclarations fiscales en 2016………………………… 52 Tableau n°16 : Recoupement des CA déclarés à la TVA et le CA dans les livres 51 Comptable………………………………………………………………... 53 Tableau n°17 : Calcul de l’IR…………………………………………………………….. 53 Tableau n°18 : Présentation des comptes du cycle A…………………………………….. 54 Tableau n°19 : Anomalies détectées dans les comptes de charges………………………. 55 Tableau n°20 : Recoupement entre balance tiers fournisseurs et balance générale……… 56 Tableau n°21 : Présentation des comptes fournisseurs débiteurs………………………… 56 Tableau n°22 : Présentation des comptes du cycle immobilisation……………………… 57 Tableau n°23 : Variation des immobilisations au cours de l’année 2016………………... 58 Tableau n°24 : Comparaison des taux d’amortissements avec les taux fiscal…………… 59 iv SOMMAIRE Remerciements Liste des abréviations Liste des tableaux Sommaire INTRODUCTION GENERALE PARTIE I : MATERIELS ET METHODES…………………………………………. 7 Chapitre I : MATERIELS…………………………………………………………….. 9 Section 1 : Présentation de l’entreprise……………………………………………… 9 Section 2 : Matériels et documents utilisés lors de l’étude………………………….. 11 Chapitre II : METHODES…………………………………………………………….. 21 Section 1 : Méthodologie de collecte d’information…………………………………. 21 Section 2 : Méthodologie de traitement de données…………………………………. Section 3 : Limites de l’étude………………………………………………………… 31 PARTIE II : RESULTATS OBTENUS………………………………………………... 32 Chapitre III : RESULTATS LIES AU CONTROLE DE PROCEDURE……………… 34 Section 1 : Résultats liés aux opérations d’achat et de décaissement……………….. 34 Section 2 : Détermination des risques liés aux procédures d’approvisionnement, de décaissement et des opérations liées aux stockages……………………… 26 38 Section 3 : Les opérations d’encaissements et de vente……………………………… 41 Section 4 : Risques liés aux procédures d’encaissement et de vente………………… 43 Chapitre IV : Résultats liés à l’examen des comptes…………………………………… 46 Section 1 : Examen du cycle capitaux propres………………………………………. 46 Section 2 : Examen du cycle Financier………………………………………………. 48 Section 3 : Examen du cycle Etat……………………………………………………. 51 Section 4 : Examen du cycle Achat………………………………………………….. 54 Section 5 : Examen du cycle Immobilisation………………………………………… 57 PARTIE III : DISCUSSIONS ET RECOMMANDATIONS…………………………... Chapitre V : Discussions……………………………………………………………….. 64 Section 1 : Forces des dispositifs de contrôle………………………………………... Section 2 : Faiblesses des dispositifs de contrôle…………………………………….. 65 62 64 v Section 3 : Faiblesses au niveau de la tenue des comptes……………………………. 67 Section 4 : Vérification des hypothèses……………………………………………… Chapitre VI : RECOMMANDATIONS………………………………………………… 69 Section 1 : Recommandations sur le contrôle interne……………………………….. 69 Section 2 : Recommandation sur la tenue des comptes……………………………… 71 Section 3 : Recommandations sur les aspects généraux…………..…………………. 73 CONCLUSION GENERALE ANNEXES BIBLIOGRAPHIE WEBOGRAPHIE TABLE DES MATIERES 68 1 INTRODUCTION GENERALE Considéré comme principal acteur de l’économie d’un pays, les investisseurs se sont tournés vers la création d’entreprise. A l’origine, il s’agissait d’entreprise de petite taille où le pouvoir de propriété, de direction et de contrôle étaient centralisés dans la main d’une même personne « le dirigeant propriétaire ». Ce dernier organisait le travail de manière à maximiser la rentabilité de ses investissements en s’assurant que les taches ont étaient accomplis convenablement. Il restait en contact avec ses employés et était informé de tout changement dans l’entreprise sans pour autant oublier de vérifier le travail fourni par chacun de ses employés. Mais cette caractéristique du capitalisme a été modifiée au fur et à mesure de l’élargissement de l’activité de l’entreprise. Les investissements étaient alors assurés par des personnes ayant une capacité de financement sans nécessairement connaitre l’environnement de l’entreprise, les risques mise en jeu et même sans posséder les compétences nécessaires pour exercer un pouvoir de surveillance et de contrôle. C’est à partir de cette situation que la théorie d’agence intervient. M.Jensen et W.Meckling définissent une relation d’agence comme un contrat entre lequel une ou plusieurs personnes engagent une autre personne pour accomplir quelques services en leur nom, impliquant la délégation d’une partie de l’autorité de prise de décision.1Elle est caractérisée par la séparation de pouvoir « décision » et de « contrôle ». Une partie de la fonction décision est alors déléguée par le propriétaire à ses agents qui sont les plus souvent celui qui possède le maximum d’information sur l’entité. Ces décisions conditionnent la performance de l’entreprise. Le problème est de savoir si ces décisions comportent une certaines utilités pour les actionnaires et sont conformes à la maximisation de valeur ou si les dirigeants utilisent leur pouvoir pour satisfaire leur intérêt personnel au détriment de son principal ou si les décisions prises par le dirigeant, s’il n’est pas actionnaire seraient- elles les même que si il l’est. Cette situation peut se produire lorsque les dirigeants ne dispose pas de part dans l’organisation mais possède les connaissances nécessaires pour piloter l’entreprise. Cela s’explique, en fait, par la différence des risques encourus par les deux parties prenantes l’actionnaire qui, dans cet ouvrage, est appelé « le principal » et les dirigeants « les agents ». 1 M.JENSEN et W.MECKLING, « Theory of the firm: managerial behavior, agency cost and ownership structure” ,Journal of Financial Economics, 1976, p.5 2 Pour l’actionnaire c’est le rendement des capitaux qu’il a investi et pour le dirigeant c’est sa valeur sur le marché du travail. Le problème d’agence peut alors se résumer par la divergence d’intérêt. C’est dans ce contexte que les investisseurs ont cherché un moyen pour régulier l’asymétrie d’information et contrôler l’entreprise. Il fallait alors faire un appel à des procédures permettant de détecter les irrégularités dans la gestion de l’entreprise d’où l’apparition de l’audit. Selon la CNCC, l’audit consiste à examiner, par sondages les éléments probants justifiant les données contenues dans les comptes. Il consiste également à apprécier les principes comptables suivis et les estimations significatives retenues pour l’arrêté des comptes et à apprécier leur présentation d’ensemble.2Il consiste à recueillir le maximum d’informations possible pour pouvoir comprendre le système et trouver, dans chaque parcours, les risques encourus. L’audit est souvent à la demande des actionnaires lors d’un assemblé lorsqu’ils jugent nécessaire de vérifier la gestion dans la l’entreprise pour renforcer sa performance. Le terme « performance » se réfère à la réalisation de l’objectif fixé quelle que soit la nature et la variété de ces objectifs. Elle se concentre sur les aspects liés au système de production et de commercialisation c’est-à-dire sur les indicateurs de performance commerciale et financière favorisant la performance globale de l’entreprise notamment la qualité des produits, la satisfaction des salariés, la satisfaction des actionnaires et la satisfaction des clients. La performance globale d’une entreprise peut être assurée par la maitrise de ces quatre facteurs. Cette dernière qui peut être définie comme « un indice significatif de la valeur globale de la firme en considérant l’ensemble de son capital matériel et immatériel du point de vue des sept parties prenantes que sont les actionnaires, les clients, les processus opérationnel, les partenaires financiers et non financiers, le personnel et la collectivité 3». De cette définition, la performance durable résulte d’une efficacité économique qui privilégie l’équilibre entre actionnaire, salarié, et client et qui s’intéresse aux quatre fondamentaux dont dépend la prospérité de l’entreprise; cette efficacité garantira la vitalité, la compétitivité et la rentabilité. En réalité, la performance se résume en deux notions la croissance du chiffre d’affaire organique témoignage de la performance de la satisfaction des clients ainsi que de la qualité du produit et du résultat opérationnel, à son tour, témoignage de la performance des employés et de la satisfaction des actionnaires. Dans cette conception, la performance financière est mise en exergue, elle est la capacité de l’entreprise à financer ses investissements avec ses fonds propres. Cette capacité s’avère difficile pour certaines entités, les poussant vers la 2 WHANNOU SERGE, Audit comptable et financier, p.6 BOURGUIGNON, « Peut-on définir la performance », Article 1995, p.4 3 3 défaillance. Il est souvent d’entendre que dans une entreprise, est considérée comme performant, tout ce qui, et seulement ce qui, contribue à atteindre les objectifs stratégique. Partant de ce concept, nous nous posons différentes questions: La performance des actionnaires est-elle prise en compte dans chaque décision pour compter sur leur financement ? La performance des employés est-elle un souci majeur dans l’entreprise? Ces questions ont été posées dans l’optique de la gouvernance. Et c’est dans ce sens que nous nous posons la question à savoir : « Comment l’audit peut améliorer la gouvernance et la situation financière de l’Entreprise ? » En général, deux conceptions se confrontent selon laquelle l’intérêt des dirigeants sont alignés avec ceux des actionnaires lorsque la propriété managériale est élevé. Cette conception traduit un niveau de risque moins élevé pour l’actionnaire ; plus précisément que, plus la part des dirigeants dans l’organisation augmente plus les décisions prises par ces agents-là sont dans l’intérêt général de l’entreprise qui n’est autre que l’intérêt des actionnaires. Par rapport à cette conception, la propriété managériale réduit l’opportunisme qui se traduit comme un « risque »pour l’auditeur. Mais ces dirigeants pourraient penser qu’ils peuvent échapper à toute forme de contrôle et qu’ils peuvent diriger l’entreprise dans ’optique de son choix. D’où la deuxième conception suivante : les actionnaires possèdent le plein droit d’exercer un contrôle supplémentaire sur la gestion de l’entreprise en vertu de leurs participations dans l’entreprise. C'est-à-dire que pour protéger leurs investissements et leur faire part de la situation réelle de l’entreprise dans laquelle ils détiennent des parts, l’actionnaire est en mesure de faire appel à des contrôleurs externes. Cette conception dite « propriété institutionnelle » protège alors les actionnaires des risques d’opportunisme. A cet effet nous avançons les propositions de recherche suivantes : les comptes présententelle la situation financière réelle de l’entreprise ? Qu’est-ce que l’audit ? L’organe de contrôle n’est-elle pas suffisante pour limiter les risques liés aux problèmes d’agence ? Existe-t-il une anomalie, dans les comptes, qui pourrait affecter le résultat de l’exercice? Quelles sont les différents mécanismes de contrôle mis en place pour discipliner les dirigeants et réguler le comportement des salariés ? C’est à partir de ces propositions de recherche que nous avons formulé le thème de recherche suivant : « L’Audit des comptes: Nécessité incontournable pour la gouvernance et de sa performance de l’entreprise: Cas d’une société de restauration sise à Antaninarenina » Dans le cadre de la gouvernance d’entreprise les agents utilisent leur pouvoir pour satisfaire son utilité alors que le principal n’est pas en mesure de détecter si une décision ou une 4 information va servir son propre intérêt ou si ces décisions sont prises au détriment du principal. L’agent, même s’il utilise les informations en sa possession pour servir son intérêt, doit se préoccuper de sa valeur sur le marché et améliorer la performance de la société qu’il dirige. Dans cette optique, la structure de propriété reste neutre quant à la performance. Pour les investisseurs le problème n’est pas seulement la performance. Pour eux, il faut aussi se soucier de la continuité de l’exercice, de la rentabilité des fonds qu’ils ont investi et de l’amélioration de l’activité pour gagner encore plus. Cette élargissement et/ou amélioration de la capacité n’est pas bénéfique pour le principale seulement, il l’est aussi pour l’agent. Mais pour que ça se fasse et pour pouvoir s’appuyer sur le soutient des investisseurs il faut justifier la bonne gestion. D’où l’intervention des auditeurs. L’audit se subdivise en plusieurs catégories mais pour notre cas nous allons prendre l’audit financier. Et dans ces propos notre objectif est généralement de donner une opinion sur la tenue des comptes et la gestion de l’entreprise. Cette objectif ne peut être atteint par l’audit financier seulement alors nous avons spécifié nos objectifs de la sorte garantir la fiabilité des comptes et améliorer le système de gestion de l’organisation. De ces objectifs nous nous posons les questions suivantes : les comptes présentent ils des irrégularités? Les procédures de gestion au sein de l’entreprise sont-elles bien appliquées ? Quels sont les risques issus des procédures. Comment améliorer la gestion de l’entreprise. De ces questions, nous avons comme : Première hypothèse : l’audit est un processus permettant d’identifier les risques liés à l’activité. Et puisque l’auditeur dispose des pouvoirs les plus étendue en matière d’accès à l’information pour accomplir sa mission et protéger l’intérêt des actionnaires, nous avançons comme deuxième hypothèse: Deuxième hypothèse : L’audit est une garantie de la qualité des informations aidant les dirigeants dans la prise de décision. La performance est un sujet qui intrigue les dirigeants elle ne résulte pas seulement de la structure de propriété ou du mode de gouvernance mais aussi de la compréhension économique. Il est alors nécessaire de prendre connaissance de la conception et du fonctionnement du système pour aider les dirigeants dans leur prise de décision étant donné qu’il est important pour ces agents de limiter les risques liés à son activité ou qui peuvent nuire à celui-ci. Il serait donc bénéfique de diagnostiquer les comptes dans le but de connaitre la situation ou plutôt la santé actuelle de l’entreprise au niveau financière. Nous allons, à 5 partir de ce diagnostic et des hypothèses que nous avons fixés, s’attendre aux résultats suivants: d’abord aborder le contrôle interne ainsi que les risques rattachés à ces procédures, ensuite examiner les comptes pour la validation des hypothèses. Comme méthodologie de collecte de donnée nous avons eu recours à des entretiens avec les responsables en relation avec les cycles étudiés. Nous nous sommes aussi documentés en vue de contrôler les comptes. En outre nous avons aussi élaboré un plan de travail qui facilitera les échanges tout en maximisant les données collectés. Pour appuyer l’efficience de notre feuille de travail et procéder à une analyse interne et externe approfondie sur les pratiques au sein de l’entreprise, d’un côté la fonction opérationnelle, d’un autre côté la fonction directive, il est indispensable de choisir l’observation comme technique utilisée sur la méthodologie. La curiosité d’une personne extérieur à l’entreprise pourrait être bénéfique pour la firme du moment où sa vision permettra d’améliorer la gouvernance de l’entreprise et limiter les coûts d’agence liés au agissement des dirigeants qui veulent maximiser leur utilité au détriment de son principal en engageant des capitaux dans le but de satisfaire leur propre intérêt. En plus, cette vision permettra d’améliorer la capacité productive de ses salariés, moteur de l’activité de la société. En outre, cette analyse devrait s’acheminer vers la définition de nombreuses techniques améliorant le mode de gestion de l’organisation. La vision d’ensemble que nous pouvons avoir lors de l’observation permettra alors d’instaurer un climat favorable à tous les parties prenantes de l’entité et apporter des mesures correctives aux défaillances dans l’entreprise. Ces techniques ont été indispensables pour la collecte des données nécessaire à l’analyse et à la réalisation de cet ouvrage qui est répartit en trois grandes parties. Dans la première partie nous allons parler des matériels et méthodes qui ont servis à l’élaboration de cet ouvrage. A cet effet, cette partie se subdivise en deux grands chapitres notamment les matériels où nous allons présenter la société ainsi que les théories utilisées pour notre recherche; et les méthodes où nous allons présenter les techniques qui nous ont été indispensable pour la collecte et l’analyse. Le premier chapitre est axé sur l’historique de la société, de sa mission et de ses activités. Nous allons aussi parler de son organisation, de sa structure ainsi que son objectif dans un premier temps et dans un second temps avancer le cadrage théorique de l’étude. Dans le deuxième chapitre, nous exposons les différentes techniques utilisées pour la collecte 6 d’information à savoir: l’observation, la documentation et l’entretien. Nous exposons aussi la méthode de traitement des données financières pour la vérification des hypothèses. Dans la deuxième partie nous exposons, en premier lieu, les résultats issus de notre recherche sur l’analyse du contrôle interne et les risques liés aux procédures ; en second lieu, l’examen des comptes pour la validation des hypothèses dont nous avons fixé. Le premier chapitre concerne le contrôle interne notamment les résultats issus de l’entretien et de l’observation qui va être matérialisé par le diagramme de FLOW CHART. A partir du diagramme les risques seront identifiés. Le second chapitre annonce les résultats relatifs à l’examen des comptes. La troisième partie s’axe sur les discussions et recommandation des résultats présentées dans la deuxième partie. En premier lieu nous allons discuter des démarches suivis pour la validation des hypothèses ainsi que des problèmes rencontrés. Et en second lieu, nous allons proposer des solutions pour l’amélioration de la gestion de l’entreprise et des différentes techniques pour limiter les abus faites par les Dirigeants. Pour parachever notre étude, dans la conclusion générale, nous donnons une réponse à la problématique dont nous avons annoncée dans l’introduction ainsi que le résumé d’investigation dans la méthode et approfondir encore plus notre étude vers un contexte plus large et plus important. Ces différentes étapes montrent l’organisation générale des démarches suivis pour l’élaboration de cet ouvrage. Toutes ces étapes nous permettrons d’acquérir et même d’approfondir nos connaissance sur la relation entre l’audit, la gouvernance et la performance, et ce pour un cas d’une zone d’étude précise. Ainsi nous avons pu, dans notre introduction, avancer quelques initiations à la performance ainsi qu’à l’intérêt de l’audit d’une part, d’autre part proposer un sujet qui peut relier ces deux éléments et avancer les démarches dont nous allons suivre pour que cette étude puisse atteindre son but. Cette introduction nous présente le fonds de notre ouvrage, maintenant nous allons passer à la première partie intitulée « Matériels et Méthodes ». 7 PARTIE I MATERIELS ET METHODES 8 Cette partie avance la description des matériels utilisés et des méthodes adoptées pour la réalisation de cet ouvrage et la vérification de notre hypothèse. En effet, cette partie se divise en deux (2) grandes chapitres notamment le matériel et la méthodologie afin que notre étude puisse atteindre son but. Le premier chapitre présente la société, décrit les matériels nécessaires à notre recherche et parle du cadre théorique de notre étude. Ainsi, dans un premier temps, nous avançons l’historique de l’entité étudiée, ses activités, ses objectifs et sa. En second temps, nous citons les outils utilisés et parlons du cadre théorique de notre étude. Le second chapitre décrit la méthodologie de recherche que nous avons adoptée. Nous trouvons, en effet, dans ce chapitre, divisé en 03 sections à savoir la méthodologie de recherche, les techniques de collecte et d’examen des données réunis lors de notre descente ainsi que la limite de notre étude. 9 Chapitre I: MATERIELS Il est difficile pour ne pas dire impossible d’audité une société, plus précisément une filiale du groupe X sans avoir amples connaissance sur elle-même. Cette section a pour objet d’avancer la présentation générale de l’Entreprise, à commencer par son historique et finir par son organigramme dans un premier temps et dans un second temps de présenter le cadre théorique de notre étude. Section 1- Présentation de l’Entreprise Une mission d’audit ne peut être réalisé sans avoir amples informations sur la société à audité. Cette pour raison que l’objet des rubriques qui suivent sera axé sur l’historique de la société, sa mission, ses activités ainsi que ses objectifs. 1-1- Historique de l’entreprise Le groupe brille de ses quatre étoiles dans la ville d’Antananarivo. Figurant parmi les plus renommé il ne laisse pas passer ses clients. Depuis 1928, L’hôtel a traversé de nombreuses étapes afin de répondre aux exigences du temps. Il a été connu sous le nom de « SARL Gay Frère ». La famille Gay a été le fondateur de la société. En 1963, la SARL Gay frère devient « SA Groupe » et une fois devenu une SA la société a connu un élargissement au niveau de son activité. Cette situation a même conduit vers l’acquisition du bâtiment en 1971. Le 25 février 1973, la société œuvrant dans le domaine de la restauration a été créée pour satisfaire au maximum la clientèle mais cette situation ne laisse pas passer un besoin de financement important. En créant cette entité le groupe a demandé un financement extérieur. En 1978, la famille X a pris part au capital de la société et Mr X est devenu l’actionnaire majoritaire du groupe et en devient même propriétaire en 1981. La société « X SA» a donc été créée le 25 février 1973. En 2006, cette société devient une Société Anonyme avec Conseil d’Administration ». Le changement de sa raison sociale n’a pas eu d’impact sur son capital qui est resté à 185 900 000Ariary divisé en 9295 actions. La durée de vie de la société reste fixée à quatre-vingt-dix-neuf années (99) à compter du 1er mars 1973 et prendra fin en mars 2072 sauf les cas de dissolution anticipée ou de prorogation prévus au présent statut4. Au niveau des comptes la comptabilité de la société X ainsi que de l’Hôtel sont séparées. C’est cette société que nous allons auditer dans notre ouvrage. 4 Statut de la société PUBLITOUR, p.1 10 1-2-Missions, activités et objectifs de l’entité étudiée Située au cœur de la ville d’Antananarivo à Antaninarenina et animée de la ville des milles la société X offre divers services en relation avec la publicité. Généralement les activités de la société X peut être résumé dans quatre classements à savoir: l’exercice de la publicité et l’exploitation de cette dernière sous toutes ses formes y compris les supports publicitaires, l’exploitation d’unité de restauration, de salle de banquet et de réunion, la création de galerie de centre commercial et la location d’emplacement. Ce restaurant possède un snack bar, une pizzeria et une cuisine dont la majorité des plats sont inspirés du plat Malagasy. Elle a pour mission d’épanouir sa clientèle avec les diverses services de qualités qu’elle offre. Comme tous les autres entreprises, son objectif premier est de se démarquer de ses concurrents pour obtenir la plus grandes part de marché avec une bonne politique marketing sans oublier que toutes les efforts fournis consiste à atteindre et à maintenir un niveau de performance élevé. Les dirigeants misent sur la qualité de ses services et de ses produits pour satisfaire au maximum et fidéliser sa clientèle tout en minimisant les couts de production. Par l’exploitation de son activité le chiffre d’affaire réalisé par l’entreprise au cours de l’exercice N est de 1 010 855 000 Ar. 1-3-Justification de la zone d’étude Le choix de la zone à étudier joue un rôle important dans la recherche et conditionne même sa qualité. C’est pour cette raison que nous avons choisis une restauration siégeant à Antaninarenina et faisant partie des plus renommé dans la capital voire même du pays. Ensuite, le groupe X jouit d’une grande notoriété envers le public. Le complexe offre l’opportunité à ses clients de s’entretenir paisiblement dans un milieu calme et luxueux et de former un lien entre eux qui va encore favoriser sa notoriété. La politique marketing de la société la fait démarquer de ses concurrents, ne leur laissant même pas l’opportunité de prendre une partie de sa part de marché. Le marché cible de la société concerne tous le public et toutes catégories d’âges. Ce qui nous a vraiment poussés à choisir la société de restauration X comme zone d’étude découle de deux raisons : 1-3-1-Raisons professionnelles Par rapport à notre thème, nous étions dans l’obligation de choisir une entreprise ayant des difficultés dans sa gestion et qui pourrait nous fournir le maximum d’information pour examiner les comptes et élaborer cet ouvrage. Par rapport à la collecte de donné, les états financiers restent, en général, confidentiel et ne peuvent être mise à notre disposition que pour 11 des raisons bien précise. Ce n’était pas le cas pour l’entreprise que nous avons choisie. Au contraire le responsable nous a offert une facilité dans la collecte des données financières. 1-3-2-Raisons personnelles D’une part, ayant suivis un stage en administration au sein de l’entité, des faits ne restaient pas inaperçus. Nous nous sommes alors forcé à engager nos acquis dans l’examen des comptes et dans la gestion de l’entreprise en générale pour apporter quelques améliorations à la situation et approfondir nos connaissances. D’autre part, cette entité correspond parfaitement à notre thème du fait qu’elle est pilotée par des dirigeants actionnaire et des dirigeants non actionnaire. En somme c’est la facilité qui nous a été offert qui nous a poussé à choisir cette entreprise du secteur restauration. Par la suite nous allons parler de sa structure organisationnelle. 1-4-Structure organisationnelle de l’entité Apres une brève identification et description de l’entité étudiée il est nécessaire pour ne pas dire indispensable de présenter la structure organisationnelle de la société. L’organigramme est un graphique représentant la structure d’une entreprise avec la relation de chaque poste sous forme schématique. Il renseigne sur la répartition des tâches, les niveaux hiérarchiques et fonctionnels existant entre les services ainsi que les liaisons organisationnelles. L’organigramme de la société sera présenté en annexe. Mais dans la prochaine section nous allons parler des matériels et documents qui ont servi à la rédaction de notre travail de recherche et parler aussi du cadrage théorique de notre étude. Section 2- Matériels et documents utilisés lors de l’étude L’objet de cette section est d’avancer les outils utilisés pour élaborer cet ouvrage et le cadre d’analyse de l’étude. Ainsi nous allons traiter successivement deux points. Le premier consiste à exposer les documents utilisés pour la recherche, le second parle du cadrage de l’analyse. 1-1-Documents de base de la recherche Les livres comptables sont des documents utilisés par le l’entité pour enregistrer, grouper et récapituler les opérations et qui ont fait l’objet d’une transaction au cours d’un exercice bien limiter. Ces documents permettent aussi d’établir les états financiers qui serviront de base à la prise de décision. Il s’agit du journal comptable, du grand livre et de la balance. 12 Le Journal Le journal est « un document comptable qui enregistre, de façon chronologique et continue, toutes opérations économiques effectuées par une entreprise au cours d’une période considérée souvent appelée exercice5.» dans la pratique le journal est subdivisé en journal auxiliaire; ce qui permet de classer les opérations selon sa nature. C’est pourquoi nous trouvons un journal de vente, de report, d’achat, de paie, de banque et de caisse dans la société. Le Grand livre Le « grand livre est la transcription sur un document unique de la totalité des mouvements de la comptabilité d’une entité au cours d’une période bien délimitée6 ». Il s’agit alors d’un document récapitulant les mouvements par comptes utilisés. Comme le journal il prend deux formes à savoir le grand livre général et le grand livre auxiliaire. Ce dernier a pour rôle de détailler les opérations effectuées avec les tiers. Il est cependant un état récapitulatif des comptes utilisés dans la comptabilité et servira à l’établissement de la balance. La balance La balance comptable est « un document comptable qui reprend, selon les dispositions du plan comptable l’ensemble des comptes ouverts au niveau du journal et du grand livre 7». Il s’agit alors un document présentant le solde de chaque compte utilisé dans la comptabilité. Il peut aussi prendre 2 formes: la balance générale et la balance auxiliaire. La balance auxiliaire expose le solde de chaque compte de tiers composant le compte général. Le total de la balance doit être nul et c’est la base de l’établissement des états financiers. Les états financiers sont des documents présentant la situation de l’entreprise à un moment donné (le bilan) et récapitulant les opérations effectuées par l’entreprise au cours d’une période considéré (la balance). Ce sont donc ces documents qui nous serviront de matière première dans notre étude. Les matériels et documents indispensables à notre étude sont ainsi présentés, nous allons passer au cadrage d’analyse de l’étude avant d’exposer la méthodologie de recherche. 5 www.la compta.org, le journal, Avril 2018 www.l’expert-comptable.com, le grand livre, Avril 2018 7 www.procomptable.com, la balance, Avril 2018 6 13 1-2-Cadrage d’analyse de l’étude Ayant choisi ce thème, nous mettons en relation un nombre illimité de sujet. Cette section avance les théories nécessaires pour mener à bien notre analyse. Elle est divisée en 3 rubriques allant de la gouvernance d’entreprise jusqu’à l’audit qui sont les sujets clés de notre thème. 2-2-1-Notion de gouvernance et Théorie d’agence Cette rubrique avance quelques concept de gouvernance et parle ensuite des problèmes de la relation d’agence. A cet effet, elle sera divisée en 2 étapes. 2-2-1-1- Concept de gouvernance La gouvernance de l’entreprise est l’ensemble des règles qui gèrent la conduite des dirigeants et définissent leur espace discrétionnaire. Ces règles servent à gérer la relation d’agence dans la mesure où le principal et l’agent ont des intérêts divergeant. Par définition, le principal est le propriétaire de l’entreprise et les dirigeants sont les agents. Le principal manque de connaissance pour diriger la firme dans son ensemble et estime que l’agent est mieux que lui pour diriger sa propriété. C’est cette situation qui a mis en lumière la relation d’agence. En effet, la relation d’agence est naît dès qu’une personne appelée « principal » engage une autre personne « l’agent » pour accomplir quelque services en leur nom, impliquant la délégation d’une partie de l’autorité de prise de décision à l’agent. Cette relation pose problème dans la mesure où le principal engage l’agent pour faire maximiser sa rentabilité alors que l’agent utilise les informations en sa possession au détriment du principal. Cette situation repose sur deux hypothèses à savoir: les individus cherchent à maximiser son utilité et sont susceptible de tirer profit de l’incomplétude des contrats. 2-2-1-2- Problème de la relation d’agence Le problème d’agence est accentué par la différence des risques encourus. Les dirigeants se préoccupent du renforcement de sa place à la tête de l’entreprise et utilisent les ressources de la firme de façon à maximiser son utilité. Le risque pour ce dernier est alors la perte de sa valeur sur le marché tandis que si l’actionnaire a engagé l’agent c’est pour augmenter son patrimoine mais non de servir l’intérêt social de l’entreprise; il risque alors de perdre ses apports. Ainsi si les efforts fournis par les dirigeants sont bénéfique pour les actionnaires, ils comportent une certaine désutilité pour l’agent. C’est alors l’objet de la gouvernance de trouver des mesures pour gérer la relation d’agence. Ces règles sont axées sur la divergence d’intérêt et l’asymétrie d’information. 14 L’asymétrie d’information est à l’origine de la relation contractuelle. En effet, lors de la signature du contrat, faute de rationalité limité, le principal ne peut pas prévoir tous les évènements possibles de se réaliser. Il se peut qu’en plein expansion, l’agent est chargé de réaliser plusieurs tâches ou les tâches présentés sont plus complexes que ceux définit par le contrat. Cette situation pousse ce dernier à utiliser les informations en sa possession pour son propre intérêt, encore plus, si ses efforts ne sont pas remarqués par le principal. C’est pour limiter ces abus que les actionnaires font appel à une personne plus expérimenté dans le domaine du contrôle. Puisque notre étude est surtout axé dans l’audit financier il importe de définir la comptabilité qui n’est autre qu’un outil permettant de récapituler les opérations effectuées au niveau de l’entreprise. 2-2-2-Structure fondamentale de la comptabilité Dans le cadre de son activité, l’entreprise se procure des ressources nécessaires pour sa production. Ses produits sont en générale destinés à sa clientèle pendant une période bien déterminée. C’est ce qui constitue son chiffre d’affaire ou ce qu’on appelle aussi « recette ». Ces recettes sont, en effet, obtenu à partir de l’utilisation des ressources qui génère des « dépenses » ou emplois. Les recettes rapprochés des dépenses liées à la production fait ressortir ce qu’on appelle « résultat » et ces opérations seront récapitulées dans les livres comptables de l’entité aussi appelés « états financiers ». Les états financiers jouent un rôle prépondérant dans la vie d’une organisation du fait qu’il fournit des informations sur sa situation financière et sur le résultat dégagé sur l’exploitation. Ses informations conditionnent la continuité de l’exploitation du fait qu’ils permettent d’avoir un jugement sur la gestion de l’entreprise et apporter des décisions pour améliorer la situation de l’entité. D’où la rubrique suivante : 2-2-2-1- Les informations financières Les comptes doivent être réguliers et sincères donnant une image fidèle du patrimoine et de la situation financière de l’entité. A cet effet plusieurs caractéristiques de l’information financière8 s’imposent, à savoir : l’intelligibilité, la pertinence, la fiabilité, la recherche de l’image fidèle et la comparabilité. 8 « Guide annote du plan comptable général 2005 (comptabilisation et évaluation de certaines opérations usuelles et particulières) » , Décret n°2004-272 du 18 Février 2004, p.6 15 Intéligibilité Une information est intelligible lorsqu'elle est facilement compréhensible par tout utilisateur ayant une connaissance raisonnable des affaires et des activités économiques et de la comptabilité et ayant la volonté d'étudier l'information d'une façon raisonnablement diligente. Pertinence Une information est pertinente lorsqu'elle peut influencer les décisions économiques des utilisateurs en les aidant à évaluer des événements passés, présents ou futurs ou en confirmant ou corrigeant leurs évaluations passées. La pertinence d'une information est liée à sa nature et à son importance relative. Fiabilité Une information est fiable lorsqu'elle est exempte d'erreurs, d'omissions et de préjugés significatifs. Son élaboration est à effectuer sur la base des critères de recherche d'une image fidèle, de prééminence de la réalité sur l'apparence, de neutralité, de prudence et d’exhaustivité. Comparabilité Une information est comparable lorsqu'elle est établie et présentée dans le respect de la permanence des méthodes et permet à son utilisateur de faire des comparaisons significatives dans le temps au sein de l'entité et dans l'espace, au niveau national et international entre les entités. Etant donné que ces caractéristiques ne concernent que les informations financières, des principes ont été définis pour cadrer la comptabilité. Ces principes ont été fixés dans le but de garantir la fiabilité des comptes. 2-2-2-2-Principes comptables9 En 2005, huit principes comptables ont été définis dans le PCG 2005 s’il été au nombre de 6 en 1987. Nous allons présenter ces principes dans les paragraphes qui suivent : Principe d'indépendance des exercices Ce principe suppose que le résultat de chaque exercice est indépendant de celui qui le précède et de celui qui le suit. Pour sa détermination, il convient de lui imputer les transactions et les événements qui lui sont propres, et ceux-là seulement. 9 Guide annoté du plan comptable général 2005, décret n°2004-272 du 18 février 2004, p.7 16 Principe d'importance relative Les états financiers doivent mettre en évidence toute information significative, c'est-à-dire toute information pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de l'information peuvent porter sur l'entité. Il implique alors une définition du seuil de signification c’est dire de fixer un seuil qui pourra juger si une transaction ou une opération, s’elle n’est pas enregistrée, peut avoir un impact sur le résultat. Principe de prudence La prudence est l'appréciation raisonnable des faits, dans des conditions d'incertitude afin d'éviter le risque de transfert, sur l'avenir, d'incertitudes présentes, susceptibles de grever le patrimoine ou le résultat de l'entité. Les actifs et les produits ne doivent pas être surévalués, et les passifs et les charges ne doivent pas être sous-évalués. Ceci implique la comptabilisation d’une provision pour charge si cette charge est probable et la comptabilisation des pertes si il y a lieu. Principe de permanence des méthodes La cohérence et la comparabilité des informations comptables, au cours des périodes successives impliquent une permanence dans l'application des règles et procédures relatives à l'évaluation des éléments et à la présentation des informations. Principe du coût historique Sous réserve de dispositions particulières, les éléments d'actifs, de passifs, de charges et de produits sont enregistrés en comptabilité et présentés dans les états financiers au coût historique. C'est-à-dire sur la base de leur valeur à la date de leur constatation, sans tenir compte des effets de variations de prix ou d'évolution du pouvoir d'achat de la monnaie. Principe d'intangibilité du bilan d'ouverture Le bilan d'ouverture d'un exercice doit correspondre au bilan de clôture de l'exercice précédent. Toutefois, les corrections d'erreurs ainsi que l'impact des changements de méthode comptable sont comptabilisés en capitaux propres d'ouverture. 17 Principe de prééminence de la réalité sur l'apparence Les opérations doivent être enregistrées en comptabilité et présentées dans les états financiers, conformément à leur nature et à leur réalité financière et économique, sans s'en tenir uniquement à leur apparence juridique. Principe de non-compensation La compensation, entre éléments d'actif et éléments de passif au bilan ou entre éléments de charges et éléments de produits dans le compte de résultat, n'est pas autorisée, sauf dans les cas où elle est imposée ou prévue par la réglementation comptable. La structure comptable fondamentale ainsi que les problématiques comptables ont été brièvement présenté. Nous allons dans les paragraphes qui suivent exposer quelques notions sur l’audit. 2- 2-3- L’Audit des comptes A la différence de l’audit interne, l’audit externe est effectué par une personne extérieure à l’entreprise. Son rôle premier est de contrôler les comptes ainsi que la gestion de l’entité. L’auditeur a aussi l’obligation d’apporter des solutions dans les comptes afin d’éviter la répétition de l’erreur ou d’avoir une mauvaise base pour l’année à venir. Comme pour l’audit interne, il a le devoir de rédiger un rapport dans lequel il mentionnera son opinion par rapport à ses observations. Son objectif est alors de permettre à l’auditeur de donner une opinion sur les comptes, exprimant s’ils sont établis conformément au référentiel comptable qui leur sont applicable. Afin de parvenir à ses fins l’auditeur doit définir sa méthode d’approche. En général, il s’agit de la prise de connaissance de la conception et du fonctionnement du système, de l’environnement ainsi que du contrôle interne. Ensuite détecter les risques issus de ce contrôle interne et de les évaluer pour trouver son niveau de signification sur le résultat de l’exercice. Enfin de mettre en œuvre des normes de travail et définir les actions pour mener à bien l’examen. 2-2-3-1- Approche par les risques Le risque est d’une grande importance dans la gestion d’une entreprise du fait qu’il peut avoir un impact négative sur la gestion, la situation financière ou même la performance. C’est pourquoi dans les rubriques qui suivent, il sera présenté brièvement. 18 Définition du risque En audit, le risque est que « le commissaire aux comptes exprime une opinion incorrecte du fait d’anomalies significatives contenues dans les comptes et non détecté 10 ». Il peut prendre trois (3) formes : « Inhérent » quand il y a une possibilité que le solde d’un compte ou d’une catégorie d’opération comporte des anomalies significatives. Il s’agit alors d’un risque de survenance d’erreur et d’irrégularité dans les comptes. Ce risque peut être lié à l’environnement, au secteur d’activité, à la nature et au montant de l’opération; « lié au contrôle » quand il y a la possibilité que l’anomalie dans les comptes soit significative et ne soit ni prévenue, ni détecté par le contrôle interne. C'est-à-dire que c’est le risque que le contrôle interne mis en place par les dirigeants de la société n’arrive pas de détecter les irrégularités et aussi de les corriger; « non détection » quand les procédures définis par l’auditeur ne permet pas de détecter des anomalies significatives dans les comptes. Ce cas peut survenir lorsque les procédures sont mal établis ou qu’elles soient mal comprises ou encore que les risques ont été mal analysés. Procédure d’évaluation des risques L’évaluation des risques permet de déterminer les actions à mener durant le contrôle. Cette évaluation se reparti en quatre (4) étapes. En premier lieu, réunir le maximum d’information pour comprendre l’environnement dans lequel les comptes sont établis, prendre aussi connaissance du contrôle interne, de la politique marketing ainsi que des litiges auxquels l’entreprise est confrontée. En second lieu, de comparer les résultats de l’exercice avec les montants enregistrés dans la comptabilité et les ratios constaté. Cette étape a pour objectif de détecter une anomalie puisqu’un risque d’anomalies significatives peut apparaitre lorsque le résultat est inattendu ou inhabituel. En dernier lieu, de passer à l’observation des activités ou des opérations et à l’inspection des documents établis au cours de l’exercice. Une fois le risque évalué, l’auditeur peut passer au contrôle des comptes. Ce contrôle concerne des procédures et peut être résumé par les assertions d’audit qui sont généralement au nombre de sept (7). 2-2-3-2-Démarche d’Audit Outre d’apporter une solution à la gestion de l’entreprise, l’auditeur a pour principale mission de contrôler les comptes et d’exprimer une opinion sur ce dernier. « Il s’agit de se former une conviction sur la validité des documents financiers de l’entreprise en accord avec le référentiel comptable utilisé, et donc de s’assurer qu’ils traduisent bien les opérations réalisées dans leur 10 www.cncc.fr.pages.evaluation, Avril 2018 19 intégralité et qu’ils ne donnent pas une image de l’entreprise contraire à sa situation effective »11. La démarche peut se répartir en étapes à savoir les procédures substantives pour l’examen de compte et les procédures portant sur le contrôle interne. Nous allons exposer ces procédures dans les rubriques qui suivent. Procédures portant sur le contrôle interne Avant de commencer son intervention l’auditeur se doit de prendre connaissance et comprendre le fonctionnement des divers services existant dans l’entreprise, les relations entre ces services et les pièces utilisées pour confirmer la validation d’une opération. En somme sa mission débute par la prise de connaissance du contrôle interne. Le système de contrôle interne est « l’ensemble des politiques et procédures mises en œuvre par la direction d’une entité en vue d’assurer, dans la mesure du possible, la gestion rigoureuse et efficace de ses activités »12. L’objectif est de vérifier l’efficacité du contrôle d’une part et d’autre part de vérifier que chaque opération ont bien suivi les procédures. C’est pourquoi cette procédure est répartie en 2 parties. En premier lieu il y a le test de conformité et en second lieu le test de procédure. Le test de procédure a pour objectif de bien comprendre le système de contrôle, d’évaluer la qualité de celui-ci et de vérifier sa fiabilité. Il porte donc sur le contrôle interne proprement dit. Le test de conformité, par contre, consiste à vérifier que chaque opération suit bien les procédures préétablis avant d’être réalisée. L’objectif est aussi de vérifier que l’application du système de contrôle interne et aussi de relevé ses points forts sur lesquels nous pouvons nous appuyer au cours du contrôle. Une fois que le contrôle interne a bien été compris nous allons passer dans les contrôles des comptes. Nous allons alors parler, dans la suite de cet ouvrage, des procédures substantives. Procédures substantives pour l’examen des comptes Cette procédure vise à analyser les comptes dans son ensemble. L’objectif est de de détecter les irrégularités dans les opérations réalisées, d’identifier les décisions opportunistes des dirigeants ou de la qualité de ses décisions et encore de vérifier s’il y a des anomalies significatives dans la tenue des comptes. Pour qu’une anomalie soit classée « significative » 11 DUFILS, LOPATER; « Mémento pratique comptable 2005 »; éd FRANCIS LEFEBRE, 2004; 1788 p., p. 1516-1523 GROUPE CONSTANTIN, « Approche de l’audit et méthodologie », 2004, p.33 12 20 elle doit dépasser le seuil de signification. Le seuil de signification est le montant à partir duquel une anomalie peut affecter l’image des comptes et les décisions des dirigeants. Cette procédure se divise en 2 étapes à savoir le contrôle portant sur les détails des opérations et soldes et les procédures analytiques. Les procédures analytiques consistent à mener une analyse sur la relation entre les produits et les charges de l’entité aux cours d’un exercice. L’objectif de cette procédure est de d’évaluer les décisions des dirigeants, de vérifier aussi que tous les opérations ont été enregistrés dans la comptabilité. Les rubriques précédentes concernent les matériels indispensables pour l’élaboration de cet ouvrage. Ces matériels concernent la présentation de la zone d’étude en général et de son activité; du cadrage théorique de l’étude dans lequel nous exposons les théories qui s’avèrent être indispensable dans notre analyse notamment le gouvernement de l’entreprise, la comptabilité avec la qualité des informations financière et l’audit. Nous avons aussi avancé les raisons de notre choix par rapport à la zone d’étude. Dans la section qui suit nous allons exposer les méthodes que nous avons adoptées pour la collecte et le traitement des données. 21 Chapitre II- METHODES Ce chapitre avancera toutes les démarches méthodologiques adoptées pour l’élaboration de cet ouvrage. Elle va se divisé en deux (2) sections notamment la méthodologie de collecte et la méthodologie de traitement des donnés. Section 1- Méthodologie de collecte d’information Il existe différentes techniques de collecte d’informations mais pour notre étude nous allons choisir ceux qui nous procurent le maximum de satisfaction en termes d’information recueillis. Dans notre démarche notre première action n’est pas de vérifier les comptes, mais de comprendre d’une part la réalité des opérations, et d’autre part l’organisation au sein de l’entité. Dans les rubriques qui suivent nous allons exposer les techniques que nous avons adoptées, la raison de notre choix ainsi que notre objectif. 1-1- Présentation des techniques de collecte L’entreprise est repartit en plusieurs services et vue sa taille nous avons dû adopter les meilleurs techniques possible pour réunir le maximum d’informations et comprendre le système. Il s’agit de l’entretien, l’observation et le sondage. 1-1-1-Présentation de la technique d’entretien L’objet de l’entretien est de recueillir les éléments d’information non documentés, de compléter et de confirmer les éléments obtenus. Dans notre cas il nous servira de guide dans les vérifications documentaires. Pour l’étude nous avons choisi de faire passer l’entretien en premier lieu dans le but de connaitre le fonctionnement de l’entreprise, les services existants, la situation actuelle de la société, les problèmes auxquels l’entreprise est confronté,…etc. Pour se faire nous avons ciblé le personnel et les dirigeants de la société ayant trait aux sujets proposés. 1-1-1-1-Les cibles et objectif de l’entretien Pour réunir le maximum d’information possible nous nous somme entretenu avec le DAF, les responsables de service et une partie des salariés. L’entretien avec le DAF a pour objectif de savoir la situation actuel de l’entité, son fonctionnement en général et le système utilisé, de prendre aussi connaissance des points spécifiques de l’entité comme les emprunts bancaires et de connaitre les problèmes auxquels elle est confronté. En somme il sert à fixer le cadre, définir le périmètre et le champ de l’audit. 22 Ensuite nous allons poursuivre avec les responsables de services pour entrer dans les détails. Le but est principalement de connaitre les taches liés à chaque fonction et les procédures ou démarche à suivre pour la réalisation d’une opération. A partir de cette technique nous avons pu avoir des idées de risques sur le système. Enfin nous terminons notre entretien avec une partie des salariés. L’objectif est de valider les procédures avancées par les responsables de service, de vérifier aussi qu’elles sont bien appliqué. L’entretien avec les salariés nous ont aussi permis d’avoir une idée de risque sur la gestion du service. La technique d’entretien a été matérialisée d’un guide d’entretien qui sera présenté en annexe. 1-1-1-2-Type de l’entretien effectué et thématique L’entretien peut être directif, semi-directif ou libre. Le choix découle de la nature de données recherchées. Pour notre part, nous nous intéressons à la qualité des informations fournies cependant l’entretien semi-directif a été choisi. Dans le but d’assurer le déroulement de l’entretien et de collecter des données indispensable à notre étude, l’utilisation d’un guide d’entretien a été nécessaire. Ce guide sera présenté en annexe mais dans le paragraphe qui suit, les thématiques d’entretien seront présentées. Les thématiques diffèrent de l’interviewé. Au niveau de la direction ils concernent l’existence des documents administratifs élaborés au cours de l’exercice 2016, l’environnement de l’entreprise que ce soit interne ou externe, l’impact de la crise sur l’activité, les moyens de financement de l’activité et le fonctionnement de l’entreprise en générale. Au niveau de chaque service les thématiques sont à peu près les même, nous voulons connaitre : le fonctionnement du service, les procédures existant pour la réalisation d’une opération, les pièces justificatives utilisées ainsi que les contrôles effectués. L’entretien avec les salariés, par contre, permet de valider les procédures avancées par les responsables de service. Ainsi les thématiques concernent la responsabilité du salarié et les procédures suivies pour l’exécution d’une tache bien précise et les pièces utilisées. L’entretien n’est pas la seule méthode que nous avons utilisée pour la collecte. Nous avons aussi procédé à l’observation qui sera présenté par la suite. 1-1-2-Présentation de la technique d’observation L’observation consiste à contrôler de manière visuelle l’existence d’un actif ou d’une procédure et de trouver les anomalies dans le système. En effet, l’observation a permis de confirmer que les procédures exposées durant l’entretien ont été bien suivi. Le but est aussi de 23 ressortir les points faibles et les points forts du système afin d’apporter des solutions pour son amélioration. 1-1-2-1-Type d’observation L’observation peut être réalisée sous plusieurs formes. Il est dit « directe »13 lorsque l’observateur se réfère à ce qu’il a réellement vu. Les résultats de cette technique ne sont pas issus d’une information rapportée. Cette technique permet d’avoir la description précise d’une situation. Tandis que si l’observation provient d’informations non observées directement c’est qu’elle est issue d’une information rapportée alors elle est qualifiée d’observation indirecte. Cette dernière utilise alors des informations sans avoir véritablement observé. L’observation participante, par contre, utilise les moments vécus comme source d’information c’est-à-dire que l’observateur participe activement à la vie du groupe auquel il observe. Il est alors intégré au groupe et interagit avec les sujets qu’il veut comprendre. Pour notre cas, c’est l’observation directe qui nous intéresse même si nous avons procédé un peu à l’observation indirecte. Pour se faire, les axes observés concernent les procédures d’achat et de vente, les procédures d’encaissement et de décaissement. Ce sont en réalité les procédures qui font l’objet de circulation de document. Mais nous avons aussi pu observer les procédures liés au mouvement de stock, celles liés à l’embauchage ou au débauchage. La raison de ces choix résulte du temps et des services auxquels nous avions pu accéder car nous nous somme intervenu comme stagiaire et non comme commissaire aux comptes d’une part, et d’autre part ce sont les opérations qui sont les plus souvent risquées. 1-1-2-2-Les thématiques d’observation La technique d’observation a été choisie puisqu’elle est complémentaire avec la technique d’entretien. Le but est de confirmer les résultats avancés par les interviewés. Ainsi l’observation tourne autour des thématiques suivantes : l’existence de procédure, l’application et le respect des procédures mis en place, l’existence des pièces justificatives et leur utilité et leur acheminement. Il y a aussi les mesures de contrôle au sein de l’entité et la validation des taches des employés avancés au cours l’entretien. Si telles sont les thématiques que nous voulons connaitre. Ci-après la démarche suivie. 1-1-2-3-Démarche d’observation L’observation a commencé par le service comptabilité puisque nous étions stagiaire en comptabilité. Le but est de prendre connaissance des pièces manipulées au sein de ce service et leur acheminement. Ensuite nous poursuivons l’observation dans la salle de restauration 13 www.unipsed.net/ressource/obs, Mai 2018 24 dans le but de valider les procédures utilisées de la vente jusqu’au paiement. Après nous allons observer le service production pour les procédures d’exécution des commandes reçus, d’approvisionnement en matière auprès du service stockage, le mode de suivi des consommations ainsi que les documents utilisés ou circulant dans ce service. Après nous passons au service. Après nous passons au service stockage pour les même raisons : valider ceux qui ont été avancé au cours de l’entretien c’est-à-dire les procédures d’approvisionnement et les autres mouvements de stock, le système de contrôle, et les pièces circulant dans ce service. Nous terminons l’observation par le service de gérance. En fait, pour cette dernière, nous n’avions observé que la technique de contrôle des recettes, les pièces circulant dans ce service et l’acheminement des pièces ainsi que les procédures de décaissement. Pour les deux techniques de collecte avancées précédemment le choix de la méthode découle de la vérification de l’hypothèse 1 : « L’audit est un processus permettant d’identifier les risques liés à l’activité ». En effet la technique d’entretien et d’observation permettent de détailler le circuit suivi pour la réalisation d’une opération et d’identifier les contrôles existants. Ainsi à partir de l’entretien nous pouvons établir un DCD qui nous servira de base à l’étude et à la détermination de risque. L’observation, quant à elle, est bénéfique pour la validation des réponses avancées par le personnel. Elle permet aussi d’éclaircir les procédures, ce qui nous a permis de trouver les points faibles du système. Pour la vérification de l’hypothèse n°2 c’est la technique de sondage qui a été choisi pour la collecte. Cette technique se présente comme suit. 1-1-3- Présentation de la technique de sondage En audit le sondage est « la mise en œuvre de procédures d’audit sur moins de 100% des éléments de population pertinente pour l’audit, d’une manière telle que toutes les unités d’échantillonnage aient une chance d’être sélectionnées et dans le but de fournir à l’auditeur une base raisonnable pour tirer des conclusions sur l’ensemble de la population »14. Puisqu’il s’agit d’examen de compte alors la population concernera les pièces comptables se rapportant aux opérations de ventes et d’achat de l’exercice 2016 ainsi que les comptes de ce même exercice. L’objectif est de disposer d’une base raisonnable pour tirer des conclusions sur l’exactitude des enregistrements des pièces comptable à partir de laquelle l’échantillon est sélectionné. 14 IAASB, « Norme ISA 530, Sondages en audit », 2009, p.4 25 La présentation de cette technique se divisera en 2 étapes à savoir les différents types de sondage, l’échantillonnage de pièces comptable. 1-1-3-1- Les types de sondages Les sondages sont utilisés en audit afin de fournir des preuves factuelles et une base raisonnable permettant de formuler des conclusions relatives à une population à partir de laquelle un échantillon a été sélectionné.15 Ils sont de différents types. Il y a par exemple le sondage de mesure, le sondage d’estimation ou encore le sondage de détection. Le choix de la technique découle de l’objectif attendu. Le sondage de mesure est, par exemple, utilisé lorsque l’auditeur veut mesurer le risque global des erreurs relevés. Pour notre cas c’est le sondage de détection qui nous intéresse puisque nous voulons vérifier si les anomalies apparentes sont réelles. Nous voulons aussi vérifier s’il n’y a pas d’erreur au niveau des imputations des comptes lors de l’enregistrement. 1-1-3-2- L’échantillonnage de pièces comptable La population désigne l’ensemble des données à partir desquelles l’échantillon sera construit et à propos de laquelle nous voulons tirer des conclusions. Par rapport à notre thème nous allons choisir comme populations d’une part, les comptes de l’exercice 2016 présentant un solde élevé ou les comptes dont le solde est anormal. D’autre part, les pièces comptables mises à notre disposition. L’objectif est de vérifier que les opérations enregistrées correspondent à des pièces justificatives et que les pièces justificatives ont bien été enregistrés. L’unité d’échantillonnage concerne cependant les pièces justificatives et les enregistrements comptables. Selon la norme ISA 530, l’auditeur doit construire un échantillon de taille suffisante pour ramener le risque d’échantillonnage à un niveau suffisamment faible et les éléments de l’échantillon doit être sélectionné d’une manière telle que chaque unité d’échantillonnage de la population ait une chance d’être sélectionnée.16 Le risque d’échantillonnage se traduit par le fait que le résultat du sondage serait différent du résultat obtenu de l’échantillon si nous avons étudié l’ensemble de la population. L’échantillonnage peut être de différentes sortes. L’échantillonnage est, par exemple, statistique lorsque l’auditeur veut réaliser un tirage à partir duquel la vraisemblance des conclusions pourra être mathématiquement évaluée pour une extrapolation à la population. 15 https:// Chapters documents/ MPA 2320-3, Mai 2018 IAASB, « Norme ISA 530, Sondage en audit », 2009, p.5 16 26 Mais pour notre étude nous n’allons pas tirer une conclusion généralisée à partir des comptes ou pièces sondé. Notre objectif est d’identifier que les pièces comptables sont correctement comptabilisés et que les enregistrements dans les comptes sont justifiés. Ainsi pour l’échantillon nous allons prendre les pièces justificatives : factures, bon de commande, bon de livraison…qui ont été mises à notre disposition ainsi que les opérations enregistrées dans les comptes 6, 7 et 5 ayant un montant élevé. Nous voulons donc obtenir rapidement des résultats et tester notre hypothèse au lieu de projeter la vraisemblance mathématique des conclusions à l’ensemble des pièces et enregistrement comptable choisies. Ainsi l’échantillon de pièce est choisi au hasard. Cette technique a été choisie pour la vérification de la deuxième hypothèse: L’audit est une garantie de la qualité des informations aidant les dirigeants dans le processus de gestion. En effet, si à partir de l’entretien nous avons pu avoir des idées de risque, par les sondages nous allons les confirmer. Cette technique a été surtout choisit pour détecter toutes inexactitudes dans les comptes. Elle permet de valider les opérations enregistrées ou de corriger les erreurs dans les comptes à partir de la vérification des pièces justificatives : des factures, des bulletins de paie, des reçus…etc. Ce sont en fait les principales techniques que nous avons utilisé pour la collecte mais puisque nous avons intervenu comme stagiaire, des documents externes ont été consultés. Ils nous servirons d’aide aux traitements aux contrôles. Ils ne sont pas liés à l’entreprise mais à une opération. Ce sont en fait les recherches effectuées pour aboutir à l’examen des comptes. Une fois les techniques de collecte biens définies, nous pouvons passer aux traitements des données collectés. La méthodologie de traitement sera présentée dans la suite. Section 2: Méthodologie de traitement de données Les outils de traitement des données concernent les outils qui seront utilisés pour la vérification de chaque hypothèse. Pour notre cas, nous avons adoptés deux techniques de traitement à savoir le diagramme de circulation de document « Flow Chart » pour l’analyse du système de contrôle interne et les sondages pour l’examen des comptes. 2-1- Le diagramme de circulation de document ou Flow Chart Le DCD est un document figuratif qui permet de prendre rapidement connaissance d’un processus. Il s’agit d’un outil d’autocontrôle qui permet la compréhension des explications déjà fournies. La présentation est la suite. 27 2-1-1 Présentation du DCD Le diagramme de circulation est la description graphique d’un ensemble d’opérations, il permet de représenter la circulation des documents entre les différentes fonctions et centres de responsabilité, d’indiquer leur origine et leur destination et donc de donner une vision complète du cheminement des informations et de leurs supports. L’objectif est de résumer, à partir d’un schéma descriptif, les procédures établis pour le cheminement d’une opération. Cette technique permettra aussi de faciliter la compréhension du système de contrôle interne, de relevé les points forts et les points faibles de chaque processus et d’identifier les failles du système. Le principe est de matérialisé chaque opération par un symbole différent que ce soit la création de document, la duplication, l’archivage ou autres opérations. Les symboles seront ensuite reliés par des flèches. Les flèches auront aussi pour rôle de désigner les services concernés par l’opération et de montrer la finalité de chaque opération. 2-1-2-Présentation des symboles utilisés dans l’ouvrage Le diagramme est un schéma descriptif qui permet de comprendre l’organisation des services audités et des points de contrôle dans le cadre des procédures en vigueur. Dans notre cas, nous nous intéressons à ce qui se passe au niveau d’un service à savoir : les acteurs d’une opération, le déclanchement d’une opération, les pièces utilisés, leur utilité et l’acheminement. Les symboles utilisés pour l’élaboration du diagramme sont présenté dans le tableau qui suit : 28 Tableau n°1: Présentation des symboles utilisés dans les DCD Document 3 Duplication des documents. Le chiffre indique le nombre d’exemplaires Circulation physique de document Circulation d’information Classement temporaire. La lettre indique le mode de classement N N (N : Numérique; A: Alphabétique; D: Chronologique) Classement définitif Contrôle Fichier stocké Source:www.edrawsoft.com, flow-chart-symboles Les symboles sont nombreux mais ceux présentés dans le tableau seront les plus utilisés dans notre ouvrage. La marche à suivre pour l’élaboration du diagramme est de s’entretenir avec les employés, demander la description de son travail ou le fonctionnement de son service et c’est à partir des informations fournies que la représentation graphique sera effectuée. 2-1-3-Choix du DCD comme méthode de traitement Par rapport aux hypothèses que nous avons fixé, nous avons spécifiquement choisit le DCD comme méthode de traitement d’information pour des raisons d’efficience. Cette méthode concerne le traitement des hypothèses se rapportant aux contrôles internes c'est-à-dire l’hypothèse 1 : « l’audit est un processus permettant d’identifier les risques liés à l’activité ». Elle met aussi en relief les aspects important du contrôle interne d’un côté et d’un autre coté elle fait apparaitre les risques d’erreur dans le traitement de données, et aide à 29 définir le programme de contrôle. Le diagramme de circulation de document a été personnellement choisit comme méthode de traitement de données du fait qu’il met en évidence les points fort et les points faibles du contrôle ; il permet aussi de suivre les documents pour le contrôle, il est un moyen de valider les informations recueillies lors de l’entretien et enfin il permet déjà d’avoir une idée de risque et de solution pour la gestion de l’entreprise. Le DCD concerne seulement l’appréciation du contrôle interne. Pour l’examen des comptes nous allons procéder à des sondages. Cette technique sera présentée de suite. 2-2- Approche comparative Puisque notre analyse est axée sur les aspects financiers les éléments de base seront les comptes de l’exercice 2016 ainsi que les pièces comptables y afférentes. En parlant de compte nous nous référons à la balance pour avoir une idée de risque ensuite nous allons entrer dans les détails des comptes à partir du grand livre. L’objectif est d’identifier les anomalies dans les comptes. Mais pour mener à bien l’analyse nous procèderons à l’élaboration des feuilles maitresses. Ces dernières seront présentées dans la rubrique qui suit. 2-2-1- Présentation des feuilles maitresses Les feuilles maitresses constituent la base de l’analyse. Elle s’obtient à partir du découpage des comptes constituant la balance de la société. Les comptes seront ensuite regroupés par cycle selon sa nature. Ainsi les feuilles maitresses sont formées du cycle vente (V), du cycle Achat (A), du cycle Etat (E), du cycle Personnel (P), du cycle Immobilisation (I), du cycle Stock (S), du cycle Financier (F) et du cycle Capitaux propre (C). Chaque cycle regroupe les comptes complémentaires, c’est pourquoi le compte 411 : client et la compte 702 sont regroupé dans le cycle vente. La feuille maitresse fait apparaitre le numéro ainsi que l’intitulé du compte, le solde et la variation du compte par rapport à l’exercice N-1. L’objectif est de diriger l’analyse, d’un compte à un compte, pour éviter qu’un détail nous échappe. Elles nous servent alors de repère. Pour renforcer la présentation, les feuilles maitresses seront présentées en annexe. Mais nous allons poursuivre avec l’examen des comptes. 2-2-2- Examen des comptes par l’approche comparative A partir de la feuille maitresse nous allons procéder à l’analyse de la réalité des soldes. L’étude débutera par l’analyse de la balance dans le but d’avoir une idée sur le résultat dégagé 30 par l’exploitation de la restauration au cours de l’exercice 2016. L’objectif est d’identifier le contenu de chaque compte, de rappeler les écritures omises et avoir une idée d’anomalie et d’irrégularités dans les comptes afin de les corriger s’il y a lieu. Ensuite nous allons passer à l’examen des soldes respectifs. Pour se faire, nous allons utiliser le grand livre. Le but est de connaitre le contenu de chaque compte et les opérations qui ont fait ressortir le solde. L’objectif est surtout de voir la cohérence des imputations ainsi que les anomalies pouvant survenir au cours de l’enregistrement. Afin de renforcer l’efficience de la méthode, les opérations seront comparées avec les pièces justificatives qui ont été mises à notre disposition. Ainsi pour les comptes du cycle C nous allons utiliser les documents administrations élaborés au cours de l’exercice 2016, pour les comptes du cycle E, les données comptable seront comparés avec les déclarations fiscales c’est-à-dire les TVA et les Acomptes. De même pour le cycle P nous allons nous référer aux déclarations sociales. Tandis que pour le cycle A et le cycle V les pièces comptables dont nous allons utiliser concerne les bons de commandes, les factures de ventes et achats, les tickets de caisse…etc Par contre, les comptes du cycle I seront vérifiés à partir des factures pour les acquisitions et les acte de vente pour les cessions. Les autres renseignements viennent du tableau d’amortissement. Quant aux cycles F nous allons procéder à la vérification des soldes avec les relevés bancaires pour les banques et au brouillard de caisse pour caisse. Ensuite nous allons vérifier des pièces pour la validation des enregistrements et des comptes. 2-2-3- Choix de la méthode comparative Cette technique a été choisie pour la vérification de l’hypothèse 2 : « l’audit est une garantie de la qualité des informations aidant les dirigeants dans la prise de décision », qui est en rapport avec les comptes. Ces derniers ont été vérifiés à partir d’un rapprochement entre pièces comptable et la comptabilité. Le but est de vérifier si les opérations ont tous été comptabilisées, si les opérations ont bien été comptabilisées et si les anomalies ont été rectifiées. Ainsi pour la vérification des écritures nous nous sommes référés aux assertions d’audit qui sont: l’existence, l’exhaustivité, la mesure, l’évaluation, le rattachement et la présentation. Pour se faire cette méthode a été appuyé par l’outil « MS excel ». L’objectif est d’exporter les livres comptables sur excel car il est plus pratique de travail sur Ms excel que sur sage pour une vérification. 31 Ces démarches ont été mises en œuvre pour assurer la qualité de l’analyse mais nous étions aussi limités dans notre étude pour diverses raisons. Par la suite, nous allons avancer ces raisons. Section 3 : Limites de l’étude De nombreuses contraintes ont été rencontrées lors de l’étude. Ce qui ne nous a pas permis de nous épanouir dans l’analyse et l’élaboration de cet ouvrage. La principale raison est que nous sommes intervenus comme stagiaire et non comme commissaires aux comptes ayant un mandat. De ce fait, plusieurs informations n’a pas été divulgué par les responsable, d’autres ont même était restreint dans leur réponse. Pour cette même raison, des documents comptables n’ont pu être consultés du fait de leurs confidentialités ou du lieu d’archivage. L’analyse n’a donc pas été menée à bout. Concernant les procédures de contrôle interne, elles sont spécifiques selon chaque opération mais celles exposé dans cet ouvrage sont celles que nous avions pu observer vu que nous étions limités dans le temps et dans l’espace. Par ailleurs, c’est la filiale X seulement qui nous a fournis le nécessaire pour mener à bien un travail de contrôle et de vérification ainsi la société mère et les autres filiales n’a pu être audité. Mais même si le nécessaire a été donné, les dirigeants de la société X ne nous a pas permis de mentionner la raison sociale de la société ou même son nom commerciale dans la présente ouvrage. Au niveau de la technique adoptée pour la collecte d’information, le sondage de pièce a été limité puisque c’est seulement une partie des pièces comptable qui était disponibles dans le service comptabilité; Le reste a été transféré dans la salle d’archivage mais ce n’était pas à notre pouvoir d’aller consulter les pièces dans cette salle. Par rapport aux résultats liés aux procédures, nous n’avions avancé que ceux que nous avions pu observer. Cependant, les dispositifs de contrôle pour les travaux de nuits n’ont pas été avancés dans la présente puisque nous avions travaillé au sein de la société que pendant la journée. Pour l’examen des comptes, les cycles vente et personnel n’ont pas été examiné. La raison est que les ventes sont très confidentielles et que les pièces pourraient faire naitre la curiosité alors ils n’ont pas été mises à notre disposition. Pour le cycle personnel, par contre, c’est le salaire des employés qui ne pouvait pas être divulgué. Le problème est que les déclarations sociales et fiscales renseignent tous sur le salaire alors elles n’ont pas été présenté. 32 PARTIE 2 RESULTATS OBTENUS 33 Cette partie avance les résultats obtenus des différentes techniques de collecte d’informations ainsi que leur traitement respectif. En effet, cette partie se divise en deux (2) grandes chapitres notamment les résultats portant sur le contrôle interne et ceux relatif à l’examen des comptes. Le premier chapitre avance les différentes procédures existant au sein de la société et relatives à une opération spécifiques. Chaque procédure sera matérialisée par le DCD. Ainsi, dans un premier temps, nous exposons les procédures liées aux opérations d’approvisionnement, de stockage, de décaissement ainsi que les risques liés à ces procédures. En second temps, nous citons les risques relatifs au procédure de d’encaissement et vente après avoir exposé ces procédures. Le second chapitre avance l’analyse des comptes. Nous trouvons, en effet, dans ce chapitre, l’analyse ainsi les différentes anomalies que nous avons détecté lors de notre étude. Avant de procéder à l’analyse, les comptes composant le cycle étudié seront présentés et le cadrage de l’analyse sera exposé. 34 Chapitre III- RESULTATS LIES AU CONTROLE DE PROCEDURE Une mission d’audit commence généralement par la prise de connaissance de l’entreprise et des procédures établies pour la meilleure gestion de l’activité. Ce chapitre expose les résultats issus des entretiens et des observations notamment les résultats liés aux contrôles internes. Ainsi il se subdivise en plusieurs sections selon les opérations étudiées. Chaque section sera divisée en 2 rubriques à savoir la présentation du DCD et la détermination des risques liés aux procédures. L’objectif est de schématiser les procédures de contrôle existant dans l’entité et de déterminer les risques pouvant avoir un impact négatifs sur la gestion de la société. Section 1- Résultats liés aux opérations d’achat et de décaissement Les achats n’interviennent qu’une fois par semaine et ne concernent que les approvisionnements de matière et de produits indispensables au fonctionnement du département restauration. Par contre, le mode de règlement est de deux sortes à savoir au comptant en espèce et à crédit par chèque bancaire. Par la suite, nous allons présenter les DCD résumant le processus d’approvisionnement allant de l’opération d’achat vers le règlement. 1-1-Présentation du DCD lié à la procédure d’approvisionnement Plusieurs étapes sont mises en œuvre pour arriver à la production. Les rubriques qui suivent ont pour objet de présenter les procédures et parcours suivies pour l’accomplissement d’une opération. Afin d’assurer sa compréhension, les procédures seront présentées sous forme de diagramme dans un premier temps et ensuite le diagramme sera suivi d’une description. Dans la suite, seulement la description des procédures liées à l’approvisionnement sera matérialisée par le DCD du fait la diversité des documents mises en circulation. Cette opération s’effectue suivant un processus bien établit. Le tableau qui suit résume ce processus. 35 Tableau n°2 Diagramme de circulation des documents relatif à l’approvisionnement Service de stockage Gérante RAF Service logistique BC Elaboration du bon de commande Stocks-BC Vérification et validation des achats BC Validation de sortie de fonds BC BC Exécution des achats et livraison des marchandises Contrôle des marchandises livrées FA m/ses-BC-FA Archivage N A Source : Elaboration personnelle, mai 2018 De ce diagramme c’est le responsable des stocks qui se charge de l’inventaire de matière. Il établit une liste des produits et/ou matières nécessaires aux fonctionnements de la restauration pendant une semaine ainsi que le bon de commande qui sera envoyé à la gérante pour des fins de vérification et de validation. Cette dernière vérifie le bon de commande par rapport aux éléments physique et ses estimations avant de donner son accord par sa signature Après cette étape, la liste est envoyée aux RAF qui à son tour, donne sa validation pour la sortie de fonds en caisse. Terminé cet étape, le bon de commande sera transféré aux services logistiques qui va effectuer les achats. A livraison les marchandises sont contrôlées par le responsable de stock. Le contrôle s’effectue par rapport à la facture, au bon de commande et aux quantités physiques livrées. La facture, établie en un (1) seul exemplaire, sera ensuite transférée au service comptabilité pour 36 l’enregistrement tandis que le bon de commande revient à la gérante pour l’élaboration le contrôle et l’archive. 1-2-Présentation du DCD lié à la procédure de décaissement Le mode de règlement des fournisseurs est de deux (2) sortes à savoir au comptant en espèce et à crédit par chèque bancaire. La caisse est détenue par la gérante alors que les chèques viennent de la direction. Les tableaux qui suit résument les procédures de décaissement et sont complémentaire avec les opérations d’approvisionnement. Tableau n°3 : Diagramme de circulation de document relatif au décaissement RAF -Validation du BC Gérante Service logistique BC BC -Sortie des fonds et élaboration du bon de caisse provisoire BCP -Classement provisoire du BCP jusqu’à la présentation de FA N ACHAT -Elaboration du Bon de caisse de Dépense selon la facture présenté FA BCP-FA-BC ACHAT BCD -Enregistrement de la facture dans sage comptabilité Archivage BC A N Source : Elaboration personnelle, Mai 2018 En général lorsqu’il s’agit d’approvisionnement de matière dont le fournisseur n’est pas fixe le paiement se fait au comptant en espèce. Dans ce cas après la validation du bon de commande les fonds sont libérés par la gérante. La transmission est matérialisée par un Bon 37 de caisse provisoire qui sera signé par la gérante et le responsable des achats. Ce bon sera ensuite classé provisoirement jusqu’à la présentation de la facture. Une fois que l’achat est exécuté la facture, le bon de commande est présenté à la gérante pour des fins de contrôle et d’élaboration du bon de caisse de dépense (BCD). Le BCD est établit par rapport au montant de la facture et en deux (2) exemplaires. Ces exemplaires sont signés par la gérante et le responsable logistique avant d’être classé avec les bons de commande. L’autre exemplaire sera transmis avec les factures au service comptabilité pour l’enregistrement dans les livres comptables. Pour les règlements par chèque bancaire le processus n’est pas le même. En effet, c’est le DG qui est le signataire des chèques de la société, de ce fait, tout règlement doit passer par ce dernier. Les procédures de règlement est complémentaire avec les procédures d’approvisionnement et se résume par la suite : Tableau n°4: Diagramme de circulation des documents relatif aux règlements par chèque Service logistique Présentation de la RAF Direction Générale FA FA facture Préparation chèque CHQ Enregistrement de la facture dans sage comptabilité Signature du chèque bancaire CHQ Fournisseur Enregistrement du chèque dans le cahier de transmission Archivage A Z Source : Elaboration personnel, Mai 2018 Dans le cas où il s’agit d’un fournisseur habituel, le paiement se fait par chèque bancaire selon le délai accordé par ce dernier. Le paiement peut être regroupé est n’intervient qu’une fois par mois. C’est la responsabilité du RAF de préparer le chèque bancaire selon le montant 38 des factures. Le chèque sera ensuite transmis à la direction pour la signature. Ensuite le chèque est transféré au service comptabilité pour être enregistré dans le cahier de transmission et sur les factures concernées. La facture, par contre, est enregistrée dans le les livres comptables de l’entité avant d’être archivée. Les opérations d’approvisionnements sont complémentaires avec les stocks. Cependant avant de passer à la présentation des procédures d’approvisionnement, une brève description des mouvements en stock sera avancée. 1-3-Opérations relatives au mouvement de stock Les entrées en stock sont déclenchées par la livraison de marchandises. Les quantités entrées en stock sont vérifiées par rapport au bon de commande et la facture. Les matières sont ensuite transférées dans la salle de stockage et seront enregistrés sur une fiche de produit. La fiche de produit est individuelle et renseigne sur les quantités entrées, les quantités sorties et les quantités en stock à un moment donné. Cette fiche est produite en un seul exemplaire et est détenue par le responsable de stock. La sortie du produit en stock se fait sur une demande verbale des équipes de production. Cette demande n’est justifiée par aucune pièce. Par contre, au moment de la sortie de marchandise en stock, le responsable du service stockage émet sa signature sur la fiche du produit concerné. Un inventaire est réalisé chaque semaine pour l’élaboration du bon de commande. Il est réalisé par le responsable de stock. Par contre à la fin de l’année aucun inventaire n’est réalisé. Les données comptables viennent de la fiche de produit. Ces diagrammes permettent d’avoir des idées de risque sur les procédures. Nous allons par la suite déterminer les risques relatifs à ces procédures. Section 2- Détermination des risques liés aux procédures d’approvisionnement, de décaissement et des opérations liées aux stockages Les risques seront identifiés sur la base de l’organisation administrative et de la séparation de fonction. Cependant ce sera par rapport aux diagrammes que nous allons porter notre analyse. L’objectif est de détecter les risques susceptibles de survenir lors de l’exécution d’une opération. Comme principe nous retenons la suivante : « l’organisation interne au sein d’une entité doit être préalable, adaptée et adaptable, vérifiable, formalisée et respectant la séparation de fonction ».Et c’est dans ces propos que les risques de procédures seront présentés. 39 Tableau n°5: Présentation des risques liés aux procédures CAUSES Non RISQUES séparation de fonction CONSEQUENCE la -Quantité en stock non -Utilisation des ressources contrôle- exacte enregistrement-mouvement non optimisées -Non suivis des stocks de stock -Tâche du responsable de -Omission d’émargement -différence entre quantité stock trop nombreuse réel et quantité sur la fiche -Responsable des stocks -Mouvement non contrôlé Procédure de réel des de produit stocks non identifié -Valeur des stocks dans les -Détournement livres comptable erroné validation -Gaspillage de temps trop longue Inexistence de mode de -Consommation exagérée suivis des consommations -Opportunisme Impossibilité de prévoir les -Non suivis des achats -Détournement encouragé consommations entrainant -Augmentation des déchets -Gaspillage de fond des achats en petite quantité Approvisionnement auprès -Facture non régulière des fournisseurs immatriculés non -Montant de inexacte -Inexistence des -Détournement de fonds facture -Achat surévalué -Dépenses non justifiés -caractère d’opportunisme pièces encouragé justificatives Manque d’archivage pièce justificative de -Perte de document -Charge non enregistrée justificative Source : Investigation personnelle, mai 2018 De ce tableau ainsi que des DCD exposés précédemment, les risques découlent de l’organisation administrative. Par la non séparation des taches relatives à la gestion des 40 stocks, par exemple, le risque de non suivi des mouvements des stocks peut se produire. Il y a aussi le risque de quantité inexacte car il se peut que le responsable soit tenté d’utiliser les ressources à des fins personnels puisqu’il est le seul à pouvoir contrôler les stocks. Dans ce cas la quantité de matière inscrite dans la fiche de produit peut être différente du stock réel. La responsabilité du magasinier peut aussi peser sur ce dernier. S’occupant à la fois du suivi des stocks, du contrôle des achats, de l’enregistrement des mouvements des stocks…etc; le risque d’omission d’émargement peut se produire. Ce risque a été validé par l’observation. Le responsable de stock a omis d’enregistrer la sortie d’un produit du dépôt de stockage quand il a été appelé par la gérante. La sortie n’a été matérialisée par aucun document et la demande a été verbale. L’inexistence d’un document justifiant la sortie ou la demande de produit peut aussi encourager le détournement de matière. . Ces risques peuvent avoir un impact négatif sur les comptes de la société. La valeur des stocks dans les livres comptables proviennent de la fiche de produit. Dans le cas où une omission d’émargement s’est produite ou qu’un détournement a eu lieu les quantités données par la fiche de stock ne sont plus fiables. La valeur des stocks enregistrés dans les comptes ne sont plus réelle. La procédure de validation des achats se trouve aussi très longue. Ce qui peut entrainer un gaspillage de temps. Ce risque se produit surtout lorsque l’approvisionnement doit être réalisé dans la matinée alors que le RAF est en réunion et la gérante n’est pas en mesure de décaisser les fonds. Exerçant dans le domaine de la restauration, il est difficile, pour ne pas dire impossible de contrôler les consommations en matière, la demande de matière n’est aussi justifiée par aucun document. Il s’avère être possible que le reste des produits utilisés soit détournés au fur et à mesure que les jours passent et que les produits ne sont plus mouvementés. Par rapport à l’approvisionnement, le risque d’augmentation des déchets et de détournement peuvent avoir lieu quand l’approvisionnement en matière n’est effectué que par semaine et que les besoins en consommation de matière ne sont pas prévisibles. Parmi ces matières nous trouvons des produits frais qui ne sont stockable que pour quelques jours seulement. Passé ce délai, les produits sont jetés. De ce fait nous constatons aussi qu’il y a un énorme gaspillage de fonds. Nous avons aussi constaté que, certains fournisseurs ne livre pas de facture du fait qu’ils sont immatriculés ou qu’ils jugent que ce n’est pas nécessaire pour son activité. Dans ce cas, les responsables logistique fournissent des fausses factures ou n’en présente pas. Cette situation est source de nombreux risques. Nous pouvons citer le risque de la justification de dépense, la surévaluation des achats et l’opportunisme. 41 Les risques issus des procédures d’approvisionnement, de stockage et de décaissement n’est qu’une seule partie. Il y a aussi ceux issus des procédures d’encaissement et de vente que nous allons identifier. Section 3-Les opérations d’encaissements et de vente Les recettes de la société proviennent de plusieurs activités. Nous pouvons citer les publicités, les locations, la restauration mais les procédures que nous allons exposer concernent seulement la vente de produit de restauration, qui est l’activité principale de l’entreprise. 3-1-Présentation des procédures de vente Dans la suite nous allons exposer les procédures relatives à l’opération de vente et d’encaissement. Comme dans les paragraphes qui précèdent, nous allons aussi exposer ces procédures à partir d’un DCD. Pour commencer, nous allons passer à l’opération de vente des produits de restauration. Tableau n°6 : Diagramme de circulation des documents relatif à l’opération de vente Equipe de service Caisse Service Production Elaboration du bon de commande BC Regroupement des BC bons par client et par table Exécution de N commande Elaboration tickets selon de le BC la des caisse BC T T Clients et paiement du client N A Z Source : Elaboration personnelle, Mai 2018 En premier lieu il y a le déclenchement de la commande, cette étape est matérialisée par un 42 bon de commande qui est établi en 2 exemplaires. L’un est passé à la caisse pour être regroupé, l’autre est transféré au service de production pour l’exécution de la commande. Le responsable caisse regroupe les bons de commandes par client par table jusqu’à la demande de la facture ou du ticket de caisse. Les bons de commandes seront ensuite enregistrés dans une caisse enregistreuse au moment où le client demande son addition. Ainsi à chaque ticket de caisse correspond plusieurs bons de commandes. Ce ticket est établit en deux (2) exemplaires : un pour le client après le paiement et un autre restant à la caisse à des fins de vérification. Le client règle à partir du ticket de caisse. Ces étapes se déroulent sous la supervision du responsable de salle. 3-3-Présentation des procédures de contrôle des encaissements Deux modes de paiement sont offert aux clients à savoir : au comptant en espèce ou par chèque et à crédit par chèque bancaire. Généralement, les tickets de caisse sont réglés en espèce et les factures par chèque bancaire. En effet, seul des clients bien spécifiés bénéficient du mode de paiement à crédit. La procédure d’encaissement se résume comme suit : Tableau n°7 : Diagramme de circulation de document relatif au contrôle des encaissements Caissier Responsable Gérante DAF Service salle Ticket de caisse avec T T Comptabilité T T mention payé T - Physique Vérification T - Physique T - Physique Elaboration B Billetage B B Elaboration de la fiche de R R recette Enregistrement des recettes dans excel Archivage Source : Elaboration personnelle, Mai 2018 D 43 Les ventes sont réglés au moment de la présentation du ticket de caisse c’est-à-dire qu’à un ticket correspond un flux entrant. Mais le responsable de caisse n’est pas fixe. Un système de contrôle est alors mise en place. Le personnel de service est divisé en deux équipes à savoir : de 7h à 15h et de 15h à 22h mais pour le samedi la durée du travail du deuxième équipe peut être prolongée jusqu’à 2h du matin. Un contrôle est effectué à chaque changement d’équipe. Le contrôle consiste à faire un rapprochement entre les flux physique et les tickets de caisse. A la fin de la journée les recettes sont transférées au responsable de salle qui va rapprocher les recettes avec les tickets de caisse. Cette vérification est matérialisée par un billetage. Les fonds ainsi que les fiches de billetage et les tickets de caisse sont ensuite versé dans le coffre. Le lendemain matin, la gérante, à son tour, procède à la vérification. La vérification consiste a faire un recoupement entre les flux physiques, les billetages et les tickets de caisse. Les recettes, détaillées par la nature des produits vendu, seront ensuite enregistrés un tableau en format excel avant de les transférer à la DGA ou la DAF pour la validation. La direction vérifie ensuite les recettes et établi une fiche de récapitulation de recette journalière. Cette fiche est établit en un (1) seul exemplaire et sera tout de suite transféré au RAF qui est responsable du service comptabilité. Les recettes enregistrés dans les comptes proviennent alors de la fiche de récapitulation établit par la direction. Aucun flux physiques ne passe dans le service comptabilité pour les recettes. Les tickets de caisses ainsi que la fiche de recette sont archivés par le service comptabilité. La fiche de recette sera présentée en annexe. Les paragraphes précédents concernent seulement la présentation des procédures. Avant d’être interprété les procédures sont présentées sous forme de DCD. Comme pour les opérations d’approvisionnement et de décaissement nous allons déterminer les risques issus des procédures. Mais pour les opérations de vente et d’encaissement les risques ne viennent pas tous des procédures mais du pouvoir et l’autorité. En effet, la restauration se trouve entièrement sous le contrôle de la gérante. Elle est la seule à pouvoir être en contact avec les clients et le personnel. Section 4- Risques liés aux procédures d’encaissement et de vente Pour les procédures liées à l’encaissement et les opérations de ventes, les risques sont plutôt tournés vers le personnel et le détournement des recettes ou des matières. Le tableau qui suit expose les risques que nous avons détectés des procédures. 44 Tableau n°8 : Présentation des risques liés aux procédures d’encaissement et de vente Causes Non Risques rapprochement consommations et Conséquences des -Détournements de recettes -Consommations augmentées des encouragées encaissements -Utilisation des ressources -Détournement de matière non optimisés -Non existence de contrôle -Trop de laisser aller surtout -Conflit entre le personnel pour le travail de nuit au niveau du personnel - Défaut d’enregistrements de certains paiements -Non contrôle de la gérante -Démotivation -Opportunisme -Personnel soumise à sa -Instabilité demande -Détournement de produit -Enregistrement des recettes - Recettes enregistrés non réel -Comptes faussés et ne en attente de validation de la -Opportunisme représentent pas la situation réelle de la société direction -Inexistence d’un système de -Non suivie des règlements -Perte de fonds suivi des factures de vente et -Non enregistrement des de ces règlements paiements Source : Investigation personnelle, Mai 2018 De ce tableau, au niveau du personnel le fait de ne rapprocher les quantités sorties ou consommation encourage le détournement de matière ou de recettes. Le personnel de production peut, avec acceptation du personnel de service, exécuter une commande qui ne sera pas enregistré dans les recettes. Cette dernière sera ensuite partagée entre le service production, le personnel de service et le caissier. Il se peut aussi que, par manque de contrôle, 45 des produits soient partagés entre les équipes de production. Ces actes sont sources d’augmentation de consommation et peuvent entrainer la diminution de la rentabilité. Par rapport au travail de nuit, les risques proviennent de l’inexistence de contrôle. Puisque la gérante termine à dix-huit heures, le responsable de salle est le seule à gérer la restauration. Son travail est généralement axé vers la satisfaction des clients par rapport aux services offert. Le contrôle du personnel de service se trouve être sous-estimé. Il se peut alors qu’un conflit entre les collaborateurs soit créé à cause du laisser-aller. Par exemple, une personne chargé de la sécurité disparaisse en plein travail sans avisé le responsable. Par rapport à l’inexistence de contrôle de la gérante, les risques d’opportunisme et de détournement sont encouragés. La gérante peut profiter du fait que le personnel ne soit pas en contact avec la direction et impose son mode de gestion. Cette situation peut créer un mécontentement au niveau du personnel. Puisqu’elle dispose du pouvoir d’autorité elle est en mesure d’ordonner de livrer des marchandises à la clientèle qu’elle remplacera le lendemain. Cet acte n’est pas dans l’intérêt de la société. Il s’agit même d’un problème d’agence. Un autre problème d’agence est le détournement de recette au niveau de la direction. En effet, le fait d’attendre la validation des recettes avant l’enregistrement peut constituer un risque puisque les recettes sont la contrepartie des services rendus. Et c’est pour cette raison que nous avons avancé que les risques issus des procédures d’encaissement et vente concernent l’organisation. Le chapitre précédent ne concerne que les procédures existant au sein de l’entreprise. Nous avons présenté les procédures liés aux décaissements de fonds, les approvisionnements, les encaissements de fonds et les ventes. A partir de ces procédures, qui ont été matérialisé par un DCD, nous avons essayé de d’identifier les risques qui peuvent nuire à l’exploitation de l’entreprise. Ces risques sont généralement axés vers le détournement et l’opportunisme. Dans le chapitre qui suit nous allons passer à l’examen des comptes suivant les assertions d’audit. Il consiste en la vérification des comptes dans son ensemble. Pour se faire l’examen passera par l’analyse des soldes, suivi de la vérification des imputations; plus précisément des écritures et se terminera sa validation. Par cette démarche, nous espérons identifier les anomalies dans les comptes, rappeler les écritures omises et apporter des recommandations aux erreurs détectés. 46 CHAPITRE IV: RESULTATS LIES A L’EXAMEN DES COMPTES L’examen portera sur l’exercice 2016. Il consiste en l’analyse des cycles mises à notre disposition. Pour bien cerner l’analyse nous allons nous référer aux assertions d’audit à savoir l’existence, le droit et obligation, le rattachement, l’exhaustivité, l’évaluation, la mesure et la présentation. Ainsi pour chaque cycle étudié, la démarche se démarche d’analyse se divisera en 3 étapes notamment la présentation des comptes composant le cycle, le cadrage et l’examen proprement dit. Section 1: Examen du Cycle capitaux propres Brièvement les capitaux propres sont les ressources financières que possède une entreprise. Le cycle capitaux propres regroupe plusieurs comptes. La présentation de ce cycle sera l’objet de la rubrique qui suit. 1-1- Présentation du cycle capitaux propres Le cycle capitaux propres est formé par le haut du bilan, dans la colonne des passifs. Le tableau suivant résume le contenu de ce cycle au cours de l’exercice 2016. Tableau n°9 : Présentation des comptes du cycle Capitaux propres SOLDES COMPTE INTITULE 10100000 Capital 10610000 Réserve légale 11900000 Report à nouveau 12900000 Résultat exercice 2016 185 900 000,00 21 947,00 - 4 288 756 746,00 15 597 541,38 2015 185 900 000,00 21 947,00 - 3 790 114 674,00 - 498 642 072,00 Variation - 498 642 072,00 483 044 530,62 En % 0% 0% 113,16% 3,13% Sources: Elaboration personnelle selon les balances de la société X, Mai 2018 Par rapport à l’exercice 2015 le capital n’a pas été mouvementé. Par contre, le poste Report à nouveau a augmenté de 498 642 072 Ariary. Cette augmentation résulte des pertes dégagé au cours de l’exercice N-1 et qui ont affecté le poste Report à Nouveau. Pour l’exercice 2016, les activités de la société ont fait sortir un résultat déficitaire de Ar 15 597 541.38 qui est largement inférieur au déficit connu au cours de l’exercice 2015. Ce sont en fait ces comptes que nous allons étudier pour le cycle C. Mais avant de passer à l’analyse, ci-après le cadrage de l’étude. 47 1-2- Cadrage de l’examen du cycle C Cette partie permet de cerner les points essentiels se rapportant au cycle capitaux propre. L’objectif est de s’assurer que l’affectation du résultat est correctement enregistrée et que les dispositions légales en matière d’opérations relatives aux capitaux propres ont été respectées d’une part. D’autre part s’assurer de la réalité et de l’exhaustivité de l’enregistrement des reports à nouveaux. Le cadrage concerne alors les assertions suivantes: existence, exhaustivité, rattachement et la mesure. Ainsi l’analyse consiste à voir si les reports à nouveau sont exacts et si le capital enregistré dans les livres correspond à celui indiqué dans le statut. Ensuite nous allons vérifier si les affectations sont justifiées par un Procès verbale, et que le PV d’affectation ainsi que leur enregistrement comptable ont lieu sur la même période. Cet enregistrement doit être effectué au bon moment et dans le bon compte. Une fois le cadrage effectué, nous allons passer à l’examen. C’est l’objet du paragraphe qui suit. 1-3-Examen du cycle capital Le poste report à nouveau s’agit du cumul des résultats dégagés des exercices antérieurs. Cependant la vérification de sa réalité consiste à totaliser les résultats des exercices depuis la création jusqu’à l’année 2015. Ci-après le tableau récapitulatif des résultats. Tableau n°10 : Récapitulation des résultats antérieurs Année 2012 2013 2014 2015 TOTAL Résultat inscrit dans les livres 521 850 856,00 624 639 380,00 518 323 898,00 498 642 072,40 4 288 756 746,40 Report à nouveau 2 125 300 540,00 2 647 151 396,00 3 271 790 776,00 3 790 114 674,00 4 288 756 746,40 Source :Elaboration personnelle selon les états financiers de la société X, Mai 2018 La base est l’exercice 2012. En effet, les données antérieures à cette date n’ont pas été disponibles. Par rapport à ce tableau la somme des résultats des exercices antérieur est d’Ar 4 288 756 746.40 qui n’est autre que la valeur des reports à nouveau inscrite dans le bilan de l’exercice 2016. Cette dernière est alors validée. En ce qui concerne le capital, aucune augmentation ou diminution n’a été effectué. Cette situation a été validée par le statut. Mais concernant l’exhaustivité des comptes, aucun PV d’affectation du résultat n’a été élaboré depuis l’exercice 2013 alors que les résultats dégagés des exercices antérieurs ont été affecté dans le poste RAN au lieu de résultat en instance 48 d’affectation, compte 128. Sur ce le rattachement et la mesure ne sont plus à vérifier puisque qu’aucun PV n’a été élaboré au cours de l’exercice 2016. Pour le cycle Capitaux, l’existence a été vérifiée. Par contre l’exhaustivité, le rattachement et la mesure n’ont pas été respecté. Nous allons, par la suite passer à l’examen du cycle immobilisation. Section 2- Examen du Cycle Financier Le cycle Financier concerne les opérations courantes de trésorerie et les lignes de crédit consenties à l’entreprise. Pour la société X, les comptes formant le cycle F seront présentés de suite. 2-1-Présentation du cycle Financier Le cycle financier se subdivise en 2 groupes. Du côté du bilan, il regroupe les comptes de trésorerie tant en actif qu’au passif, les dettes financières ainsi que les comptes courant d’associé. Par contre du coté compte de résultat, ce sont les produits financiers et les charges qui s’y trouve. Ci-après le tableau qui expose ce cycle ainsi les soldes respectifs des comptes qui le compose au 31 décembre 2016. Tableau n°11 : Présentation des soldes des comptes du cycle financier SOLDES INTITULE Valeur à l'encaissement Chèques retournés Banques Découvert bancaire Caisse Associés compte courant Emprunts divers Produits financiers Charges financières - 2016 10 894 330,62 87 500,00 25 254 839,56 348 639 559,21 1 484 142,01 5 752 977 620,88 301 565 343,55 38 109,92 23 335 684,76 - 2015 1 986 900,00 87 500,00 10 929 288,80 348 639 559,21 13 414 248,03 5 622 774 620,00 479 572 830,33 75 227 460,32 - - VARIATION 8 907 430,62 14 325 550,76 11 930 106,02 130 203 000,88 178 007 486,78 38 109,92 51 891 775,56 Source : Elaboration personnelle selon la balance de la société, Mai 2018 A la fin de l’exercice 2016, les chèques en caisse et que la société pas encore remis à la banque est d’Ar 10 894 330.62 s’il était d’Ar1 986 900 en 2015. Par contre dans ses comptes bancaires elle dispose encore d’Ar 25 254 839.56 et dans sa caisse Ar 1 484 142.01 sont aussi disponible. Par rapport à l’exercice précédent, le solde des comptes de trésorerie ont augmenté d’Ar 2 395 444.74 seulement. Les associés ont dû avancer des fonds pour financer le 49 fonctionnement de la société depuis sa création. A la fin de l’année 2016, les fonds avancés remonte jusqu’à Ar 5 752 977 620.88. Mais ces fonds n’ont pas suffis pour financer aussi les investissements. L’Entreprise a donc dû contracter des emprunts auprès de la MCB, la BMOI, la BFV, BNI, BOA et de la maison mère. Au 31 décembre 2016, les emprunts restant à rembourser est d’Ar 301 565 343.55. Les produits, par contre s’élève à Ar 38 109.92 et les charges financières à Ar 23 335 684.76. Dans les comptes figure aussi un découvert bancaire d’Ar 348 639 559.21. Après discussion avec le responsable, il s’agit d’un remboursement d’emprunt d’une de ces filiales que l’entreprise a dû payer. 2-2- Cadrage de l’étude du cycle financier Comme pour les cycles précédemment présentés le cadrage se fera sur la base des assertions d’audit. Cependant, l’objectif est de s’assurer de l’existence et de l’exhaustivité des soldes bancaires, de caisse, des charges financières ainsi que des produits. Il convient aussi de s’assurer de l’évaluation des comptes courants. Ainsi nous allons vérifier que les règlements des factures n’ont pas été effectué deux fois, les charges et produits ont été comptabilisé et que les mouvements sont enregistrés au bon moment, dans le bon compte et sont aussi justifiés. Nous allons aussi vérifier la réalité des comptes bancaires et des soldes sans oublier de confirmer qu’il s’agit vraiment des comptes bancaire de la société. Pour le rattachement il faut que l’enregistrement des opérations soit effectué sur la période à laquelle il se rattache. 2-3- Examen des comptes du cycle financier La vérification des comptes composant le cycle T se fera sur la base des pièces comptable, des relevés bancaires et brouillard de caisse. En 1er lieu nous allons vérifier l’exhaustivité et l’existence des comptes de trésorerie. Le tableau suivant expose les soldes en trésorerie au 31 décembre 2016. Tableau n°12 : Recoupement des soldes de trésorerie SOLDES COMPTES BFV-SG MCB BOA BNI BMOI CAISSE RELEVES BANCAIRES - BROUILLARDS 10 125 402,00 4 674 118,95 903 175,28 10 503 203,76 138 000,00 LIVRES COMPTABLES 1 484 000,00 9 740 163,07 4 674 118,95 903 175,28 10 075 382,26 138 000,00 1 484 142,01 Source : Elaboration personnelle suivant les données de l’entreprise, Juin 2018 ECART - 385 238,93 427 821,50 142,01 50 Le recoupement entre le solde final inscrit dans le relevé de la BFV-SG et celui inscrit dans les livres de la société fait ressortir un écart d’Ar 385238.93. Il s’agit en fait des régularisations effectuées le 29 décembre 2016 non encore pris en compte par la banque et des paiements des diverses taxes C’est le même cas pour les soldes de trésorerie à la BNI. Ces informations ont été relevées des rapprochements bancaires. En effet, les fournisseurs réglés le 29 décembre par chèque bancaire sont Sodim et SIMO. D’après les informations fournies par le responsable administratif et financier, le compte bancaire de la société à la BOA a été clôturé en Juillet 2016. Pour les autres comptes le solde ont été aussi validé par le rapprochement. L’analyse sera poursuivie par la vérification des pièces. Le but est de confirmer que les opérations comptabilisées sont justifiées et de contrôler que tous les pièces ont été enregistrées à la même période à laquelle elles sont rattachées. Les pièces et enregistrements sondés seront présentés en annexe. Mais par rapport à notre vérification, nous n’avions trouvé aucune anomalie. En effet, toutes les opérations figurant dans les comptes sont bien justifiées par des factures, des BCD ou des reçues d’une part. D’autre part, les pièces comptables que nous avons sélectionnées ont bien été comptabilisées. Au cours de la vérification de ces pièces nous n’avons pas aussi manqué de vérifier que, sur chaque facture payé figure la mention “Payé” ou une référence de paiement. C’est bien le cas pour les factures sondées. Pour la vérification de l’existence et de l’évaluation des comptes courants nous allons nous référer aux conventions comptes courants. Par contre l’existence des emprunts n’ont pas été vérifié du fait que les conventions d’emprunts n’ont pas été mises à notre disposition pour des raisons de confidentialité et ne sont même pas archivés dans le service administratif et comptabilité. D’après les informations qui nous ont été fournies, les emprunts contractés auprès des établissements bancaires sont servi à financer les investissements d’une société filiale sise à Toliara. Le tableau qui suit est un recoupement des soldes en conventions comptes courant et dans les comptes. Tableau n°13 : Recoupement des soldes des comptes courant INTITULE Actionnaire 1 Actionnaire 2 Compte courant Mr X Compte courant actionnaire principale Maison mère DATE DANS CONVENTION DANS LES COMPTES 2009 9 500 000,00 2009 45 000 000,00 2014 500 000 000,00 2016 510 000 000,00 AUCUNE CONVENTION 6 534 692,00 33 735 442,00 414 227 526,00 503 824 526,00 4 794 655 434,88 RESTE 2 965 308,00 11 264 558,00 85 772 474,00 6 175 474,00 51 Source : Elaboration personnelle suivant les documents interne de la société X, Juin 2018 De ce tableau, les associés disposes tous d’une convention et les fonds avancés par eux pour l’exploitation de la société ne dépassent pas encore des montants inscrits dans chaque convention respective. Mais pour l’actionnaire principale, la convention a dû être renouvelé en 2016 du fait que les sommes avancés par ce dernier ont largement dépassé du montant inscrit dans l’ancien convention qui était de AR 475 000 000. La maison mère par contre ne dispose pas de convention alors que les fonds avancés par cette dernière sont très élevés. C’est à partir de ces vérifications que nous avons relevé des erreurs au niveau de l’administration. Par la suite, nous allons passer à l’analyse du cycle Etat. Section 3: Examen du cycle Etat Nous entendons par Etat les différents impôts que l’entreprise a dû payer au cours d’un exercice. Ces impôts peuvent être sur les achats ou les ventes, ils peuvent concerner les revenus des sociétés ou encore les actes de société. 3-1-Présentation du cycle Etat Le cycle état regroupe les comptes utilisés pour enregistrer les déclarations fiscales. Ces dernières comprennent la déclaration IR, l’acompte, l’IRI et la TVA. Le tableau qui suit résume les comptes avec leur solde respectifs. Tableau n°14: Présentation des comptes du cycle Etat SOLDES INTITULE Etat et comptes rattachés TVA déductible TVA collecté TVA à décaisser Crédit de TVA à reporter Autres impôts et taxes 2016 5 399 640,79 530 706,84 3 156 080,87 21 314 571,85 471 283,03 946 900,00 - 2015 5 169 537,18 8 676 223,46 471 283,03 4 819 400,00 VARIATION 230 103,61 530 706,84 3 156 080,87 - 3 872 500,00 Source: Elaboration personnelle selon les livres comptable de la société X, Juin 2018 La rubrique Etat et compte rattaché, qui n’est autre que le compte utilisé pour enregistrer les impôts relatifs aux revenus présente un solde de Ar 5 399 640.79 si il était de Ar 5 169 537.18 en 2015. Les TVA déductibles de Ar 530 706.84 ainsi que les TVA collectés Ar 3 156 080.87 représentent les taxes du mois de décembre 2016. Par contre les TVA à 52 décaisser est de Ar 21 314 571.85 si il était de 8Ar 8 676 223.46 en 2015. Parlant de TVA, la société X dispose d’un crédit de Ar 471 283.03 à la fin de l’exercice 2016. Ce compte ne présente aucune variation par rapport à l’exercice précédent. Pour les impôts et taxes il s’agit des divers tickets de parking et pour 2016, cette charge s’élève à Ar 946 900. 3-2-Cadrage de l’examen du cycle Etat Pour la vérification, nous allons nous focaliser sur l’assertion exhaustivité, rattachement et évaluation. Pour se faire nous allons vérifier si les impôts relatifs à l’exercice sont tous payés et comptabilisés. Ensuite nous allons voir si les impôts sont enregistrés sur la période correspondant aux paiements et que les impôts relatifs à l’exercice 2016 devant être payé au cours de l’exercice suivante sont provisionnés. Et pour terminer un recoupement entre le chiffre d’affaire déclaré et celui comptabilisé sera effectué. 3-3-Examen du cycle Etat Pour le cycle Etat les impôts payés par la société concerne les TVA, les acomptes, l’IR et les enregistrements des divers tickets de parking. Ces déclarations sont récapitulées dans le tableau qui suit: Tableau n°15 : Récapitulation des déclarations fiscales en 2016 DECLARATION Acompte Acompte Acompte Acompte IR 2015 TVA PERIODE 2ème bimestre 3ème bimestre 4ème bimestre 6ème bimestre 2015 2016 RECEPISSE 271 874 279 387 288 324 305 324 MONTANT 1 401 094,64 1 401 094,64 1 401 094,64 1 401 094,64 4 584 911,23 73 191 186,74 Sources : Elaboration personnelle suivant les déclarations fiscales en 2016, Juin 2018 Les acomptes sont payés par bimestre puisque l’entreprise est assujettie à la TVA. Au cours de l’exercice la société a payé Ar 5 604 378.56 d’acompte provisionnel. Si l’IR en 2015 est de 4 584911.23. Concernant les TVA, le total des TVA payés par la société en 2016 est de Ar 73 191 186.74. Les vérifications des pièces de déclarations fiscale nous a permis de constater que la société a omis de déposer les déclarations TVA du mois de décembre 2016. Le montant de ce dernier est d’AR 21 314 571.85. Par contre les déclarations des 11 premiers mois ont bien été payées et leur enregistrement correspond bien à la période à laquelle elles sont rattachées. 53 Des TVA collectées d’Ar 3 156 080.87 figure encore dans les livres de la société au 31 décembre alors que les écritures de régularisation ont déjà été passées. Il s’agit en fait d’un complément de TVA collecté en mois de juillet qui n’ont pas été déclaré puisque les factures n’ont pas été transférées au service administratif au bon moment. Parlant de vente le tableau suivant résume les CA déclarées et les CA comptabilisé. Tableau n°16: Recoupement des CA d’affaires déclarés et CA dans les livres comptable INTITULE CA déclarés à la TVA CA dans les livres comptables ECART - En Ariary 852 501 725,59 1 010 854 989,19 158 353 263,60 Source : Elaboration personnelle suivant les données interne de la société X, Juin 2018 Le recoupement entre les CA déclarées à la TVA et les CA comptabilisé fait ressortir un écart d’Ar 158 353 263.60. Cet écart résulte de la non déclaration des produits de location obtenues durant l’exercice 2016, du CA en mois de décembre qui n’ont pas été aussi déclaré et des autres CA non déclarés pour la non présentation de facture au bon moment. Concernant l’Impôt sur le revenu, il a été provisionné. Ci-après le détail de calcul de l’IR en 2016 inscrit dans les comptes : Tableau n°17 : Calcul de l’IR CHIFFRE D'AFFAIRE RESULTAT COMPTABLE REINTEGRATIONS RESULTAT FISCAL IR correspondant MINIMUM DE PERCEPTION IR A PAYER - - 1 010 854 989,19 10 223 266,43 206 400,00 10 016 866,43 5 374 274,95 5 374 274,95 Source : Elaboration personnelle suivant les états financiers 2016 de la société X , Juin 2018 L’IR à payer en 2016 est d’AR 5 374 274.95. Au cours de l’exercice la société a payé Ar 5 604 378.56 d’acompte c'est-à-dire Ar 1 401 094.64 par bimestre pendant 4 bimestres. Ce montant couvre largement l’IR de l’exercice et les paiements ont tous été enregistré. Par contre, il reste encore Ar 5 399 640.79 d’acomptes au 31 décembre 2016. Il s’agit des 54 excédents d’acomptes payé au cours des exercices antérieurs. Mais après discussion avec le responsable, aucune déclaration d’IR n’a été déposée depuis 2013 Pour le cycle E, les déclarations ont bien été comptabilisées mais nous avons relevé plusieurs anomalies comme l’omission de la déclaration des TVA du mois de décembre, la non déclaration des CA liés aux produits de location et le non déclaration des compléments des produits de restauration en Juillet. L’IR de l’exercice, par contre, a bien été évalué et provisionné. Dans la section suivante nous allons exposer l’examen du cycle Achat. Section 4 : Examen du cycle Achat Les achats concernent les charges de l’entreprise au cours de l’exercice 2017. Ils comprennent les achats consommés et les services extérieurs c'est-à-dire les charges d’exploitation de la société au cours de l’exercice 2016. Cependant ces opérations sont regroupées en plusieurs catégories selon sa nature. Le cycle Achat ne concerne pas seulement que les charges de la société, il regroupe aussi les dettes fournisseurs. 4-1-Présentation des comptes du cycle Achat Pour la présentation, nous allons regrouper les opérations d’achat en 6 catégories et la balance est fournie en annexe. Ci-après le tableau récapitulatif des charges de l’exercice 2016 ainsi que des dettes fournisseurs au 31 décembre 2016. Tableau n°18 : Présentation des comptes du cycle A COMPTE INTITULE 60 Achats consommées 61 Services extérieur 62 Autres services 401 Fournisseurs 404 Fournisseurs immobilisations 409 Fournisseurs emballages 2016 572 192 863,03 36 104 092,38 54 575 196,37 939 816 849,62 22 699 447,00 9 857 830,00 2015 654 027 206,35 28 655 308,09 44 191 257,83 875 956 161,00 9 392 100,00 9 857 830,00 - Variation 81 834 343,32 7 448 784,29 10 383 938,54 63 860 688,62 13 307 347,00 - Source: Elaboration personnelle suivant la balance, Juin 2018 Durant l’exercice 2016, les achats consommés par la société ont diminué de 13% s’il était d’ Ar 654 027 206.35 en 2015. Par contre les services extérieurs ont augmentés de 26% et de 25% par rapport à l’année 2015. Les dettes fournisseurs sont de Ar 939 816 849.62 au 31 décembre 2015, ils ont augmenté de 7% par rapport aux soldes au 31 décembre 2015 et les fournisseurs d’immobilisations sont d’Ar 22 699 447 à la fin de l’exercice. 55 4-2- Cadrage de l’étude du cycle Achat Le cadrage permet de mieux cerner l’analyse des comptes du cycle achat. L’objectif de l’étude est de s’assurer les charges et les dettes enregistrées dans les comptes concernent bien celles de l’entreprise. Par la vérification des pièces nous espérons nous assurer que les charges et les engagements sont tous bien comptabilisés et que les principes comptables sont bien respectés. L’objectif est aussi de s’assurer que les soldes comptables sont bien évalués. Le cadrage concerne alors les assertions : rattachements, évaluation, exhaustivité et mesure. Puisque le cadrage de l’étude est bien établit nous pouvons passer à l’analyse. 4-3-Examen des comptes du cycle Achat Nous allons commencer l’analyse par les charges c'est-à-dire les achats enregistré dans les comptes 60, 61 et 62. L’analyse consistera en le sondage des pièces justificatives pour savoir de quelle charge il s’agit, les charges concernent-elles vraiment l’entreprise et s’il y a pas des dépenses qui doivent être immobilisées. Nous allons aussi vérifier la récurrence des charges. Les pièces sondées sont fournies en annexe mais ci-après le tableau récapitulant les erreurs que nous avons détecté. Tableau n°19: Anomalies détectées dans les comptes de charges COMPTE INTITULE MONTANT 6061 Eau et electricité 3 088 269,02 6062 Gaz et lubrifiant 28 680 998,99 615 Entretien et réparation 1 025 500,00 623 Primes 12 780 000,00 626 Frais postaux et Communications 3 155 335,60 ANOMALIES Non respect du principe d'indépendance de l'exercice Facture non conforme Dépenses à immobiliser Charges de personnelle Non respect du principe d'indépendance de l'exercice Source : Elaboration personnelle suivant balance 2016 de la société, Juin 2018 Au cours de l’exercice 2016, la consommation d’eau et d’électricité de la société s’élève à Ar 3 088 269.02. De ce tableau, il y a un non respect du principe d’indépendance de l’exercice dans les enregistrements des charges d’eau et électricité, et les charges de télécommunication. En effet, la facture de la jirama de Septembre, octobre, novembre et décembre 2015 ont été enregistré dans les charges de 2016 et les factures de jirama du mois de septembre, octobre, novembre et décembre 2016 d’une valeur d’Ar 3 140 005n’ont pas été enregistré. Même cas 56 pour les charges de télécommunication car les factures de Telma liée à la consommation de novembre d’Ar 187 271.20 et décembre 2016 d’Ar 187 271.20 n’ont pas été comptabilisé. Concernant la rubrique gaz et lubrifiant, la consommation au cours de ‘exercice est d’Ar 28 680 998.99. Ces consommations ont tous été justifié par des pièces comme des factures, des BCD .etc. Le problème est que ces pièces n’ont pas été régulières; le nom de la société ne figure même sur la facture, d’autres dépenses de gaz ne sont justifiées que par un BCD. Le problème est alors de savoir si les consommations concernent bien celles de l’entreprise. Concernant la rubrique entretien, par la vérification des pièces et des sondages, nous avons identifié que Ar 1 025 500 sont des dépenses à immobiliser. Il s’agit en fait d’une dépense pour la confection d’une table et de 4 chaises. En ce qui est des primes, ils concernent les charges de personnel et devraient être enregistré dans le compte 64 au lieu de 62. Dans les paragraphes précédents nous avions exposé les résultats de l’analyse des comptes de charges. Dans la suite nous allons parler de l’analyse des comptes fournisseurs. Le tableau qui suit est un recoupement entre la balance tiers et le solde fournisseur dans balance générale. Tableau 20: Recoupement entre balance tiers fournisseurs et balance générale Solde dans balance tiers fournisseurs Soldes fournisseurs dans la balance générale ECART En Ariary 939 816 850,00 939 816 849,62 0,38 Source: Elaboration personnelle selon les données comptable de la société, Juin 2018 De ce tableau, le recoupement entre le solde fournisseur dans la balance tiers fournisseurs et dans la balance générale fait ressortir un écart d’ar 0.38. Cet écart n’est pas significatif car il n’impact pas le résultat de la société pour 2016. Par contre nous avons identifié des fournisseurs débiteurs dans les comptes. Le tableau qui suit expose les fournisseurs débiteurs avec leur solde respectif. Tableau 22: Présentation des comptes fournisseurs débiteurs COMPTE 40110400 40111210 40111300 40111312 40112000 40113900 40113910 40114300 INTITULE Augias EDS Express de Madagascar Hazovato JIRAMA SIMO SITMA TELMA SOLDE 342 119,88 921 600,00 1 468 800,00 731 232,00 2 784 734,00 12 420 590,00 1 074 060,00 187 271,20 57 Source : Elaboration personnelle suivant la balance tier fournisseurs, Juin 2018 Au 31 décembre les fournisseurs débiteurs sont au nombre de 8. Le fournisseur Augias est débiteur d’AR 342 119.88, EDS d’Ar 921 600, Express madagascar d’Ar 1 468 800, Hazovato d’Ar 731 232, Simo d’Ar 12 420 590 et SITMA d’Ar 1 074 060. Après vérification, nous avons constaté que ces fournisseurs sont débiteurs parce que les charges y afférentes n’ont pas été enregistré ou que les paiements ont été effectués alors que les factures n’ont pas été présentées. Pour Telma et Jirama, le solde Ar 187 271.2 et Ar 2 784 734 corresponds aux différentes factures non comptabilisées. Pour le cycle achat nous avons identifié que l’enregistrement de diverses factures de charge a été omise et le principe d’indépendance de l’exercice n’a pas été respecté. Nous avons aussi constaté que des charges devraient être immobilisé. Pour la suite nous allons passer à l’examen du cycle Immobilisation. Section 5: Cycle immobilisation Les immobilisations sont les éléments destinés à servir de façon durable à l’activité de l’entreprise. Pour la société X, le cycle immobilisation sera présenté par la suite. 5-1- Présentation des comptes du cycle Immobilisation Les immobilisations de la société sont de différentes sortes. Cependant elles se répartissent en 12 catégories. Le tableau suivant expose ces catégories avec leurs soldes. Tableau n°23 : Présentation des comptes du cycle Immobilisation 58 VALEUR COMPTE INTITULE 20400000 Logiciel informatiques 21200000 Agencements et Aménagement 21310000 Batiments 21510000 Matériels et équipements 21511000 Matériels téléphoniques 21512000 Matériels et outillages 21513000 Matériels audiauvisuels 21820000 Matériels de transport 21830000 Matériels de bureau 21831000 Mobiliers 21840000 Matériels informatiques 27500000 Matériels et équipements 2016 9 903 581,00 60 130 607,79 3 238 406 198,00 692 127 382,33 44 161 860,00 26 566 087,00 338 051 821,33 52 040 000,00 20 431 169,16 136 011 957,00 198 251 922,00 5 103 069,00 4 821 185 654,61 2015 3 238 406 198,00 688 494 882,33 44 161 860,00 26 566 087,00 338 051 821,33 52 040 000,00 13 749 213,00 136 011 957,00 198 251 922,00 5 103 069,00 4 740 837 009,66 VARIATION 9 903 581,00 60 130 607,79 3 632 500,00 6 681 956,16 80 348 644,95 Source : Balance de la société X, Mai 2018 En fin de l’exercice 2016, la valeur des immobilisations de la société est d’Ar 4 821 185 654.61. Par rapport à l’exercice 2015, les immobilisations ont connu une hausse d’Ar 80 348 644.95. Cette hausse résulte principalement de l’acquisition de logiciel informatique, d’un aménagement de la restauration, de l’acquisition de matériels et équipement et des acquisitions de matériels de bureau. Aucune cession d’immobilisation n’a été réalisée au cours de l’exercice. Ci-après le cadrage pour l’analyse. 5-2- Cadrage du cycle Immobilisation Afin de bien cerner l’examen du cycle I, l’analyse se fera autour de la mesure, l’exhaustivité, l’existence, droit et obligation et le rattachement. L’objectif est alors de s’assurer de la réalité des acquisitions d’immobilisations et de leur évaluation. Concernant les amortissements nous allons vérifier qu’ils sont calculés sur la bonne période. L’objectif est de s’assurer de l’existence des immobilisations enregistrées et de l’exactitude des évaluations. Et c’est dans ces propos que notre analyse va se baser sur le tableau d’amortissement qui sera fourni en annexe. 5-3-Examen des comptes du cycle Immobilisation La base de la vérification constitue en la comparaison de la balance avec les grandes masses du tableau d’amortissement. Cette étape est suivie de l’étude de la variation des immobilisations et se terminera par la vérification des factures ou des actes de vente. 59 Le recoupement entre la balance et le tableau d’amortissement n’a pu être effectué du fait que pour l’exercice 2016, aucun tableau d’amortissement n’a été élaboré. Les amortissements enregistré dans la classe 28 concernent les dotations antérieurs, raison pour laquelle le compte 68: Dotation de l’exercice n’existe pas dans la balance. Pour l’exercice 2016, il est alors à remarquer que les charges inscrit dans les comptes ne représentent pas l’ensemble des charges supporté par l’entité X en 2016. Pour poursuivre l’analyse nous allons entrer dans le détail des variations. La variation des immobilisations se détaille comme suit: Tableau n°24 : Variation des immobilisations au cours de l’année 2016 INTITULE Logiciel informatiques Agencements et Aménagement Matériels de bureau Matériels et équipements SOLDES 01/01/16 ACQUISITIONS CESSIONS SOLDES 31/12/17 13 749 213,00 688 494 882,33 9 903 581,00 60 130 607,79 9 834 525,12 3 632 500,00 3 152 568,96 - 9 903 581,00 60 130 607,79 20 431 169,16 692 127 382,33 702 244 095,33 83 501 213,91 3 152 568,96 782 592 740,28 Source: Elaboration personnelle, juin 2018 Des investissements en immobilisations ont été réalisé en 2016 à savoir Ar 9 903 581 en logiciel informatique, Ar 60 130 607.79 d’aménagement, Ar 9 834 525.12 en matériels de bureau et Ar 3 632 500 en Matériels et équipements. Tandis qu’une cession de matériels et équipements a eu lieu si l’on se réfère au compte. En entrant dans les détails, il a été constaté que la société a acheté un pack de KAPERSKY d’une valeur d’Ar 834 230 TTC en mois de mai chez l’Espace HITECH. Cette acquisition a été justifiée par la facture n°97 174 en date du 15 mai 2016. Pour les autres logiciels acquis, aucune pièce comptable n’a été présentée. Pour les agencements et les aménagements, il s’agit de des investissements sur l’aménagement du jardin de la restauration pour que ça soit exploitable. Toutefois 60 l’aménagement d’Ar 58 120 607.79 concerne plusieurs factures d’aménagement. Par contre un achat de parquet pour l’entretien de la restauration d’Ar 2 834911.87 justifié par la facture n° FAC 009178 du 12 février 2016 a été enregistré dans les aménagements alors que cette dépense devrait être classifié comme charges car ça n’augmente pas sa valeur. Pour les matériels de bureau, il s’agit d’une acquisition de 3 ordinateurs de bureau justifié par la facture ER 2016-12-48 du 12 octobre 2016. Cette acquisition devrait être enregistrée dans la rubrique matérielle informatique car elle est classifiée comme telle. En ce qui est de la valeur, nous remarquons que le prix est exagéré mais puisque l’acquisition fait l’objet d’une facture alors elle est classifié comme exhaustif et réel. De même la cession concerne les anciens ordinateurs de bureau utilisé par le RAF et la Gérante. Les acquisitions de matériels et équipements ont été aussi justifié par des factures. Il s’agit des acquisitions de matériels pour la cuisine comme l’acquisition de four électrique chez la société Eureka, vente n°430158 du15 avril 2016. Même si le tableau d’amortissement pour 2016 n’a pas été élaboré nous avions comme même analyser les taux que la société a utilisés pour le calcul des amortissements antérieur. D’après les informations que nous avions obtenues, les taux d’amortissements pratiqué n’ont jamais changé. Toutefois, le tableau qui suit compare les taux utilisé par l’entreprise et les taux fiscaux. Tableau n°25: Comparaison des taux d’amortissements avec les taux fiscal Taux pratiqué Taux m axim a adm is par la société X fiscalem ent Batiments 3% 5% Matériels et équipments 25% 10% Matériels téléhoniques 25% 10% Matériels et outillages 20% 10% Matériels de bureau 20% 20% Mobiliers de bureau 20% 10% Matériels de transport 20% 20% Matériels informatiques 25% 25% ECART 2% -15% -15% -10% 0% -10% 0% 0% Source : Elaboration personnelle, Juin 2018 D’après ce tableau nous constatons que les taux d’amortissements pratiqués par la société X pour les matériels et équipement, les matériels téléphoniques, matériels et outillage et 61 mobiliers de bureau excèdent le taux maximum admis fiscalement. Cette hausse est de 15%, 15%, 10% et 10%. Le taux maximum signifie que les charges liées aux amortissements acceptées par l’administration fiscale ne doivent pas dépasser les charges correspondant aux taux fiscal. Sinon l’écart doit être réintégré. La deuxième partie de notre ouvrage a été concentré sur les résultats obtenus des méthodes de collecte et de traitement de données. Ces résultats concernent plutôt l’exposition des procédures d’approvisionnement, de décaissement, d’approvisionnement, d’encaissement et de vente établis par la direction pour assurer au mieux l’activité de la société dans un premier temps. A partir de ces procédures nous avons essayé d’identifier des risques qui pourraient se produire. Si pour les procédures d’approvisionnement, par exemple, le risque le plus élevé est le détournement des matières et des marchandises; pour les procédures de vente et d’encaissement il est plutôt dans le détournement de fonds. Puisque dans le premier chapitre nous avons exposé les résultats relatifs au contrôle interne alors le second chapitre est focalisé sur les résultats relatifs à l’examen des comptes. Les comptes ont été découpés puis regroupés selon leur nature pour former un cycle et c’est cette dernière qui est le terrain de l’analyse. L’examen des cycles s’est alors déroulé en 3 trois étapes à savoir: la présentation des comptes composant chaque cycle, l’exposition du cadrage de l’étude et l’examen des comptes proprement dit. Par l’examen de chaque cycle, nous avons identifié des irrégularités dans les comptes. Des enregistrements n’ont pas été justifiés, le principe d’indépendance des exercices n’a pas été respecté, des déclarations n’ont pas été effectué et des écarts entre les déclarations et les enregistrements comptable ont été aussi identifié…etc L’audit n’est pas seulement dans la détection des risques de procédure ou des irrégularités dans les comptes. Il est aussi réalisé dans le but d’apporter des solutions pour l’amélioration de la gestion de l’entreprise et de corriger aussi les erreurs afin de garantir une bonne base pour l’exercice à venir. C’est en fait l’objet de la troisième partie de notre ouvrage intitulé « DISCUSSIONS et RECOMMANDATION ». 62 PARTIE III- DISCUSSIONS ET RECOMMANDATIONS 63 Cette partie est consacrée aux discussions et aux recommandations. En effet, elle se divisera en deux (2) grandes chapitres notamment les discussions des résultats obtenus et aux diverses recommandations. Le premier chapitre avance, d’une part, les différents problèmes que nous avons détectés au niveau des procédures établies par la direction et les irrégularités identifiés dans les comptes de la société pour des fins d’interprétation. D’autre part nous allons exposer, dans ce même chapitre, notre opinion personnelle sur le cas de la société X. Le second chapitre avance les diverses recommandations. Il a pour objet, d’une part, de proposer des solutions afin d’améliorer la situation actuelle de l’entreprise et de corriger les 64 anomalies détectés comptes dans le but de garantir une bonne base pour l’exercice à venir. D’autre part, d’exposer les démarches suivies pour la validation des deux hypothèses. Chapitre V-DISCUSSIONS Les discussions porteront sur l’évaluation des résultats avancés dans la partie précédente. L’évaluation sera effectuée suivant la technique FFOM mais pour notre cas nous n’allons retenir que les forces et les faiblesses. L’évaluation consiste à déterminer, à partir des théories exposées dans la partie matériels et méthodes de la présente ouvrage, les points faibles du système de contrôle interne de la société X ainsi que de la tenue des comptes afin d’apporter des améliorations et aussi d’identifier les points forts sur lesquels l’entreprise peut s’appuyer. Ainsi dans la rubrique qui suit nous allons parler de ces forces et après des faiblesses des dispositifs de contrôle interne ainsi que la tenue des comptes. Section 1-Force des dispositifs de contrôle Il a été constaté que pour chaque opération, il existe des procédures à suivre allant du déclanchement de l’opération vers sa finalisation pour s’assurer que les activités soient convenablement maitrisées à tous les niveaux. Nous entendons par procédure l’ensemble des étapes à suivre pour la réalisation d’une opération afin d’atteindre un objectif précis. Les procédures mise en place au sein de la société X diffère d’une opération à une autre car l’objectif est de permettre le bon déroulement de la société et la bonne gestion des opérations et de minimiser les risques d’opportunisme. 1-1-Séparation de fonction 65 La séparation des taches est une des principes de contrôle interne. Elle est efficiente dans le sens où elle réduit les risques de détournement de fonds et les fraudes commises dans la société en impliquant différentes personnes dans une transaction. Toutefois cette technique conduira chaque intervenant à réfléchir sur les fraudes potentielles. Au niveau du personnelle, le fait de séparer les taches pourrait être sources de motivations. En fait, répartir les tâches entre chaque employé permet de les responsabiliser encore plus, d’augmenter aussi leur compétences. Pour l’entreprise X, le fait de passer par le RAF et la gérante pour les décaissements est un moyens efficients pour réduire les détournements mais c’est aussi accompagné du partage de la fonction achats, contrôle de stock et comptabilisation alors le risques de fraudes est aussi contrôlé au maximum. 1-2-Utilisation d’un outil d’enregistrements des recettes Utiliser des outils de gestion modernes pourrait apporter de nombreux avantages à une société dans le cas où cet outil est bien exploité. Pour la société X cet outil est utilisé pour suivre les recettes de l’entreprise car il est facile de les détourner dans le domaine de la restauration. Les tickets de caisse sont aussi numérotés, datés et comportent même l’heure de la transaction. Ce qui rend difficile de commettre une fraude. Outre de minimiser les risques de détournement cet outil offre la possibilité de vérifier les recettes journalières et les stocks surtout pour les boissons de tout sortes puisque dans chaque ticket se trouve les détails de chaque vente. Cependant il est aussi un outil complémentaire de contrôle de stock. 1-3- Existence de pièces justificatives L’utilisation des pièces justificatives est indispensable pour la minimisation des risques d’opportunismes. En effet, ce risque se trouve réduit lorsque chaque opération ou transaction est justifiée par des pièces et que ces pièces passent par plusieurs intervenants. De ce fait, chaque transaction doit être justifiée par des pièces probantes. Pour la société étudiée, il s’agit des tickets de caisse, des bons de commande, des factures de vente, des factures d’achats ..etc. Divers dispositifs de contrôle ont été définis par la direction pour limiter les risques de fraude. Mais en réalité ces dispositifs ne sont pas assez efficaces puisque que des faiblesses ont été identifiées. Les rubriques qui suivent exposent ces points faibles. Section 2- Faiblesses des dispositifs de contrôle 66 Les faiblesses des dispositifs de contrôle ne sont pas axées sur les procédures mais il y a aussi ceux qui découlent de la tenue des comptes. Par l’audit, les points cités par la suite ont été définis comme étant source de risque ou facilité les fraudes. 2-1-Procédures non transcris Les procédures regroupent les différentes étapes jugées nécessaires pour réduire au maximum les risques de fraude lors de l’accomplissement d’une opération. Elle est fixe selon chaque transaction ou opération et ne dépend pas de son auteur ou du temps. De son importance, elles devraient être écrites pour qu’elles ne soient pas mal interprétées ou transmises. Ainsi, même s’il y a un changement au niveau de l’équipe, les étapes à suivre pour l’accomplissement d’une opération bien distincte ne sera pas modifiés. Mais pour la société X, mais pour la société X, les procédures sont seulement verbalement à la gérante et aux RAF et c’est à ces derniers de les transmettre au personnel. Dans le cas où il y a de nouveau recrus c’est aux collaborateurs de les expliquer. C’est pour cela que nous avançons que même si l’existence de procédure doit être un point fort pour la société, quand elles ne sont pas écrites, elles pourraient être mal interprété ou modifié. 2-2- Concentration de tache sur une personne Bien que, la direction a séparé au mieux les taches liés aux transactions, aux ventes et aux achats; les taches liés aux stockages sont concentrés sur le responsable de stock. En effet, ce dernier s’occupe de l’enregistrement des entrées de marchandises ou de matières en stock, il est le seul a pouvoir accorder la sortie de matière en stocks et le seul responsable de l’inventaire aussi alors que l’inventaire est un moyen de contrôle du responsable. De ce fait, les fonctions d’exécution, d’enregistrement et de contrôle sont tous à la fois sous la responsabilité d’une personne. Cette dernière est alors libre de faire ce qu’elle veut avec les stocks de l’entreprise car lui seul est au courant de leur mouvement et de leur quantité. Le risque de détournement de matière est alors élevé car aucune mesure n’est définie pour contrôler cette personne. 2-3-Utilisation de pièces probantes non conforme Selon l’article 20-06-18 du Code Général des Impôts « Une facture n’est reconnue régulière que lorsqu’elle comporte le nom, le NIF du fournisseur ; la quantité, le prix unitaire et le prix total des marchandises; la date à laquelle le règlement doit intervenir et le mode de paiement »17. Au moins les renseignements concernant le fournisseur doit être cités dans la facture. Mais au cours des vérifications, nous avons constaté que des factures ne sont pas 17 CGI 2017 suivant la LF rectificative 2017, p.242 67 conformes mais ont seulement été établit dans le but de justifier une transaction. Ces factures renseignent seulement le nom du fournisseur, la date, la désignation de la marchandise et son prix. Elles sont plus utilisées pour les matières achetées chez les petits marchands mais puisque ce sont ces matières qui sont les plus achetés alors leurs valeurs sont assez élevé. Ainsi, ces pièces constituent un risque du fait que leur valeur peuvent être faussé ou qu’il ne correspond même pas à des marchandises. 2-4-Concentration du pouvoir au niveau de la gérance Comme ce qui a été avancé dans la partie 2 de notre ouvrage, résultat 2, la gérante de la restauration est la seule à être en contact avec la clientèle et le personnel de l’entreprise même s’il y a un RAF au sein de la société. Elle est aussi la seule, parmi les dirigeants, à connaitre ce qui se passe réellement dans la société et une partie du pouvoir de direction est transféré à cette dernière. Elle est en mesure de prendre telle ou telle décisions surtout concernant le personnel. Cette situation peut créer un problème d’agence car elle n’est ni propriétaire ni actionnaire dans la société. Le personnel aussi, même s’il détecte des gestes opportunistes de la gérante, ne peut que se taire sous peur d’être licencié. De plus ils ne peuvent pas contacter les dirigeants pour les explications. Ainsi par rapport aux idées malins de la gérante comme d’accorder une bouteille de boissons çà la clientèle et de les remplacer ensuite, aucune mesure corrective ne peut être apporté et les pertes ne cesseront d’augmenter. Les pertes ne concernent pas seulement les marchandises mais elles peuvent aussi affecter le personnel comme le fait d’adopter les retenues sur salaire pour sanctionner les employés. Cette mesure aussi pourrait engendrée des pertes lorsque le personnel voudrait compléter son salaire. Section 3. Faiblesses au niveau de la tenue des comptes Les travaux de vérifications nous a permis de valider que les comptes ne présentent pas réellement la situation financière de l’entreprise à la fin de l’exercice. Des charges ont été omises, des enregistrements ne sont pas justifiés et des erreurs d’imputation ou de classement ont été identifiées. Ces cas sont plutôt dû à un excès de laisser aller que nous allons exposer par la suite. 3-1-Non-respect du principe d’importance relative Dans le chapitre 2 de la partie résultat intitulé « Examen des comptes » nous avons confirmé que les comptes ne présentent pas la situation réelle de la société. D’une part, le chiffre d’affaire se trouve ne pas être exact car des charges ont été aussi omises comme la 68 constatation des dotations aux amortissements. Même si la non enregistrement des dotations peut ne pas être significatif vue des produits ne sont pas prise en comptabilité, il s’agit comme même d’une violation du principe d’importance relative qui avance que : les états financiers doivent mettre en évidence toutes informations pouvant avoir une influence sur le jugement que les utilisateurs de l’information peuvent porter. En effet, la non comptabilisation des amortissements modifient le résultat de l’exercice. 3-2-Non-respect du principe d’indépendance des exercices Ce principe avance que « toutes les charges se rapportant à une exercices doivent être enregistrées dans les comptes de ce même exercice. Mais d’après nos vérifications, plusieurs charges de télécommunication et de fournitures se rapportant à l’exercice 2016 n’ont pas été comptabilisé alors que les même charges mais se rapportant à l’exercice 2015 ont été enregistré dans les comptes de l’année 2016. Ce qui se traduit comme la suivante: les charges enregistrées en 2016 ne concernent pas seulement les besoins de l’activité pour cet exercice mais aussi de l’année N-1. Le risque est que si les montants sont élevés alors ça va impacter les décisions des dirigeants mais négativement. 3-3-Exhaustivité des comptes non assuré L’assurance de l’exhaustivité se ramène aux points suivants: la comptabilisation de l’ensemble des charges ou dépenses de l’entité et la justification des éléments enregistrés. Ces points n’ont pas aussi été respectés. Certes des enregistrements ont été réalisés par routine comme pour les affectations des résultats antérieurs au poste Report à nouveau. Du point de vue comptable cette erreur n’est pas vraiment fatale mais du point de vue fiscal ça peut conduire vers une pénalisation. Il y a aussi des achats qui n’ont pas été justifiés par des pièces. Le problème est de savoir si ça concerne réellement les charges de la société ou non car si telle est le cas alors les ressources financières de la société ne sont pas sécurisées. Au niveau des déclarations nous avions aussi constaté des écarts entre la comptabilité et les déclarations puisque des ventes n’ont pas été déclarées. Il est alors nécessaire de trouver l’origine de l’écart car en cas de contrôle fiscal, un manque de chiffre d’affaire déclaré peut être pénalisé. Section 4: Vérification des Hypothèses Les forces et faiblesses identifiés sur le système mis en place et de la tenue des comptes nous ont permis de valider les hypothèses qui ont été fixé en début de cet ouvrage. La 1 ère hypothèse se rapportant sur le contrôle interne: « l’audit est un processus permettant 69 d’identifier les risques liés aux procédures ». Les risques viennent généralement des différentes faiblesses puisqu’il a été constaté que les actes opportunistes des salariés proviennent du non renforcement des dispositifs de contrôle mis en place et du laisser-aller. Ainsi après l’audit, le système est évalué, ce qui a permis de révéler les points faibles constatés. Mais puisque l’audit n’est pas seulement dans la détection de risque et de faiblesses alors ces points feront l’objet d’une recommandation. Par contre la deuxième hypothèse se rapporte aux comptes: « l’audit est une garantie de la qualité des informations aidant les dirigeants dans la prise de décision ». L’idée de base était que si les comptes ne sont pas exacts alors les informations issues des états financiers ne sont pas fiables. C’est pour cette raison que nous avons procédé à un sondage de pièce qui a permis de confirmer l’existence de plusieurs faiblesses au niveau de la tenue des comptes impactant le résultat de la société. Ces points ont été exposés précédemment et n’ont pu être identifié qu’à partir d’un travail de vérification qu’est l’audit. Ainsi puisque l’objet de l’audit est d’apporté des mesures correctives et de rappeler les principes de la tenue des comptes alors le chapitre qui suit sera axé sur les recommandations Chapitre VI-RECOMMANDATIONS Comme la partie 2 de cet ouvrage, les recommandations seront axées sur le contrôle interne et sur la tenue des comptes. Ainsi ce chapitre sera divisé en 2 sections dans laquelle nous allons avancer nos recommandations. Section 1- Recommandations sur le contrôle interne Dans la partie « résultat liés à l’analyse du contrôle interne » de cet ouvrage nous avons exposé les différentes étapes, définie comme mesures adoptées pour assurer la gestion d’une activité sous forme de diagramme de Flow Chart. Et à partir de ces diagrammes nous avons élaboré un tableau exposant les risques qui pourraient survenir. Les recommandations seront alors sur la base de ce tableau. 1-1-Recommandation sur la procédure d’approvisionnement Selon les informations recueillies l’approvisionnement s’effectue une fois par semaine et en grande quantité. Mais il a été constaté que ce délai s’avère trop longue entrainant ainsi la destruction des produits frais et les achats en petite quantité. Ce qui se traduira aussi par un gaspillage. Pour remédier à cela il est conseillé de déterminer la consommation moyenne pour une semaine de la société à partir des évènements antérieurs et partager cette consommation en 2 tranches pour pouvoir s’approvisionner 2 fois par semaine. Parlant des achats en quantité petite, il s’agit dans la plupart des cas des produits frais acheté auprès du secteur informel. 70 Dans ce cas les factures ne sont pas régulières d’où la possibilité de détournement de fonds. Ainsi pour éviter à ce caractère opportuniste il est encouragé de s’approvisionner auprès d’un fournisseur unique qui livrera les marchandises à la société après passation de commande. 1-2-Recommandation sur les opérations liées aux stocks Il a été avancé que les fonctions de tenue de stock, d’enregistrement des entrées et de sortie en stocks ainsi que la fonction de contrôle est assuré par une seule personne qui est autre que le responsable de stock. Le risque est la facilité de détournement de matière. Nous recommandons d’attribuer la fonction de contrôle à une tierce personne ou effectuer plusieurs fois des contrôles inopinés en la présence de la gérante. Il a été aussi constaté que la responsabilité qui pèse sur le responsable de stocke est nombreuse. Ce qui entraine des fois un laissé aller au niveau de la demande du service de production comme l’oublie d’émargement lors de la sortie de produit. Alors il faut partager les tâches entre plusieurs agents. La société peut, par exemple, embaucher une autre personne pour s’occuper de l’inventaire et du contrôle des marchandises achetées. Par rapport à la gestion de stocks, les outils utilisés: les fiches de produits sont trop traditionnels, ne permettant plus de suivre les mouvements réels des stocks. Il est nécessaire d’utiliser un logiciel de gestion de stock qui permet d’enregistrer les entrées, les sorties, la date d’entrée des produits et de calculer la consommation réelle de la société pendant une période bien déterminée et le stock final. Outre le logiciel, un document récapitulatif des produits mis à la disposition du service de production ainsi que les quantités restantes à la fin de chaque journée est recommandé. Ce qui permettra non seulement de contrôler les quantités en stocks mais aussi la consommation. 1-3-Recommandations sur les procédures de décaissements La double signature est obligatoire pour le décaissement de fonds assez élevé mais s’il s’agit des achats en petite quantité ce n’est pas le cas. Ce qui peut entrainer le détournement de fonds puisque déjà la facture peuvent être non conforme ou même n’existe pas et ensuite les marchandises achetées ne sont pas contrôlées. Ainsi il faut réviser les consommations et ajuster les fréquences d’approvisionnement selon les consommations. Pour ce type d’opération aussi les fonds sont décaissés à partir d’un BCP avec une valeur estimée et c’est juste après la présentation de facture que le BCD sera élaboré. Ce qui permet de penser que les factures peuvent être ajustées selon le choix de l’acheteur. Outre le faite de réviser les fréquences d’approvisionnement, il faut encourager la demande de facture régulière et s’approvisionner auprès des fournisseurs immatriculés. Ce qui permet aussi de limiter les 71 TVA à payer par la société. Concernant la caisse, un contrôle inopiné devrait être effectué plusieurs puisqu’elle est tenue par seule personne : la gérante. Ce contrôle s’effectuera à partir des pièces justificatives, des fonds de caisse ainsi que le solde renvoyé par Microsoft excel. 1-4- Recommandations sur les procédures de vente Pour la passation de commande, l’équipe de service utilise des bons de commande simple. Le problème est que ça facilite le détournement de recette puisqu’il n’y a pas de moyen pour contrôler ou vérifier les bons de commandes. Ainsi il convient d’utiliser des bons spécifique contenant le logo de la société X, numéroté par carnet, par feuille aussi et signé par la gérante. Ce serait aussi une manière de contrôler le service de production car si chaque production est justifiée par un BC spécifique à l’entreprise alors la consommation serait aussi contrôlée. En ce qui est de la facturation, il convient de définir un dispositif de suivis pour ce type de clientèle, car il est difficile de contrôler le montant réel de ses commandes. Les factures étant aussi établit à partir des BC. Pour limiter les détournements, les factures devraient être signées et annexées des tickets de caisses Section2- Recommandations sur la tenue des comptes Les recommandations porteront sur les anomalies exposées dans le chapitre 2 de la partie 2 de cet ouvrage intitulé : Analyse des comptes. Le risque général issu des anomalies détectées est la non fiabilité des informations fournies par les états financiers. Ainsi les interventions seront catégorisées par cycle et nous commencerons par le cycle capitaux propres mais le tableau récapitulatif des anomalies et des recommandations sera présentés en annexe. 2-1- Recommandations sur le cycle capitaux propres Les capitaux propres et formé du résultat, du report à nouveau, des réserves légales et du capital social. Il s’agit alors des éléments constitutifs d’un statut. Toutes modifications au niveau de cette rubrique devront alors être appuyées d’un procès-verbal de décision collective. Il est aussi à noter que selon l’article 154 de la loi 2003-036 du 30 juin 2004, « l’Assemblé général statuant sur les états financiers doit se tenir dans les 6 mois de clôture de l’exercice ». De ce fait, durant l’AG, l’approbation des comptes, l’affectation du résultat et la distribution de dividende devront être inscrites dans l’ordre du jour. Les enregistrements ne doivent cependant être systématiques mais doivent être justifiés par des documents. 2-2- Recommandations sur le cycle Trésorerie Un compte bancaire présentant un solde non nul a été clôturé, il faut alors s’assurer de l’existence des fonds en banque en envoyant une demande de confirmation à la banque 72 concerné d’une part. D’autre part, le fait de passer par le RAF pour le décaissement n’empêche pas la gérante à détourner les fonds en caisse. Il faut cependant effectuer des contrôles inopinés Afin de s’assurer que les espèces ne sont utilisées que pour le besoin de l’entreprise. Il a été aussi constaté que les conventions d’emprunt sont irretrouvable et qu’il n’existe pas de convention de trésorerie entre la société mère et la société X. Le risque est l’excès de remboursement ou d’une pénalité en cas de contrôle fiscal. Il faut alors élaborer un état de suivi des remboursements et des intérêts pour les emprunts et une convention de trésorerie mentionnant les fonds mis à la disposition de la société X et le mode de remboursement. Pour ce qui est des découverts bancaires, comme nous avons avancé dans le chapitre précédent, il s’agit d’un remboursement d’emprunts d’une des filiales de la société mère mais aucun document ne justifie cet emprunt. Ainsi le risque est que la valeur enregistrée dans les comptes ne soient pas exact même ce n’est pas faisable. Il faut alors tracer les emprunts pour avoir le montant réel. 2-3- Recommandations sur le cycle Etat Les anomalies identifiées se trouvent au niveau des déclarations. Mais il est bien à noter qu’en cas d’écart trouvé entre les déclarations fiscales et la comptabilité, la société est susceptible de subir un redressement fiscal ou s’il y a omission de déclaration il faut payer des amendes. Pour éviter cette situation il est nécessaire de tenir un document de suivi des déclarations fiscales avec leurs échéances respectives. Pour éviter le redressement il convient d’ajuster les comptes selon les déclarations ou rattraper les déclarations omises car en cas d’insuffisance de CA. La société X est dans le secteur de restauration et pour les sociétés de ce secteur les achats auprès de fournisseurs non immatriculés sont fréquent. Puisque la société est assujettie à la TVA alors ces achats devraient être déclarés en IRI mensuellement. 2-4-Recommandations sur le cycle Achats Le principe d’indépendance des exercices n’est pas respecté lorsque des charges de l’année 2015 ont été enregistrées dans les comptes de 2016 alors que celles en 2016 sont incomplètes. Ce qui laisse à penser que les informations issues de des états financiers ne sont pas fiables. L’utilisation de facture irrégulière aussi ne permet pas de contrôler les dépenses de la société. Le risque est que des dépenses peuvent ne pas appartenir à la société. Le contrôle aussi à confirmer qu’il existe des fournisseurs débiteurs parmi les tiers de la société et ils sont compensés par les fournisseurs créditeurs. Pour ces anomalies il est recommandé de corriger les comptes suivant les principes comptables, encourager l’approvisionnement auprès des 73 fournisseurs immatriculés et délivrant des factures régulières. En ce qui concerne les fournisseurs débiteurs, il convient de vérifier qu’il n’y a pas d’excès de paiement mais qu’ils sont dus au non enregistrement des charges. Ainsi il faut revoir les factures d’achats et faire un rapprochement entre les factures, les paiements et les enregistrements. 2-5- Recommandations sur le cycle immobilisation Les immobilisations ont un caractère durable et doivent faire l’objet d’un amortissement au cours de chaque exercice jusqu’à ce qu’ils soient amortis selon un taux préconisé par la loi. Les amortissements doivent cependant être considérés comme charges de la société. Pour le cas de la société X, ces charges non pas été calculé en 2016 ce qui se traduit par un nonrespect du principe d’importance relative faussant ainsi le résultat comptable. Pour éviter cette situation les années à venir il convient de récapituler les enregistrements à effectuer pour la clôture des comptes. Concernant encore les taux d’amortissement, nous avons remarqué que les taux utilisés utilisé par la société excèdent le taux fiscal. Afin d’éviter les pénalisations en cas de contrôle fiscal, les excédents de charges devraient être réintégré dans le calcul de l’IR. Il a aussi été constaté que des cessions d’immobilisation notamment des matériels informatiques ont eu lieu en 2016, mais d’après la balance de la société aucune écriture constatant les produits de cessions n’a été passée. Le tableau d’amortissement aussi n’a pas été élaboré, ce qui ne permet pas de vérifier que les immobilisations cédées sont réellement sortie du patrimoine de l’entreprise. Outre la non constatation des amortissements donc, il y a aussi non enregistrement des produits de cessions qui impact le résultat de la société Section 3 : Recommandations sur les aspects généraux Outre le contrôle interne et la tenue des comptes, il importe aussi de se pencher sur les points juridiques qui apparemment ne sont pas respecté au niveau de la société. Cependant cette section se divisera en 3 rubriques. 3-1- Tenue de l’Assemblée Générale Annuelle Avant l’exercice 2013, l’Assemblée Générale devait se tenir une fois par an. Il réunissait les actionnaires de la société, le commissaire au compte ainsi que les dirigeants de la société. Cet Assemblée a pour objectif d’approuver les comptes, de décider sur le sort de la répartition du résultat…..etc. Mais depuis cette année aucune Assemblée n’a eu lieu alors que de nombreuses opérations nécessitent sa tenue. L’article 154 de la loi 2003-036 du 30 janvier 2004, l`Assemblée Générale statuant sur les états financiers doit obligatoirement se tenir dans les 6 mois de la clôture de l`exercice. 74 Les pertes de la société depuis sa création jusqu’à l’année 2016 remontent jusqu’à Ar 4 304 354 287.78 ce qui est largement supérieur au montant du capital de la société qui est de Ar 185 900 000. Il faudrait alors prendre une décision sur la continuité de l’exploitation ou de reconstituer le capital en faisant une augmentation car selon l’article 393 de la loi 2003-036 du 30 janvier 2004 « Si, du fait des pertes constatés dans les états financiers de synthèse, les capitaux propres de la société deviennent inférieurs à la moitié du capital social, il faudrait consulter les associés sur la dissolution de la société. »18 3-2- Opérations liées au capital social Suite à la recommandation avancée dans la rubrique précédente, la société devrait augmenter le capital de la société. Plusieurs possibilités sont offertes à la société mais la plus pratique est l’augmentation du capital par consolidation des créances. En effet, la totalité des fonds avancés par les actionnaires est d’AR 958 322 186. Ces fonds peuvent servir à augmenter le capital en émettant 47 000 parts de valeur nominale égale à 20 000 Ariary pour porter le montant du capital de 185 900 000 Ariary à 1 144 222 186 Ariary. Les parts nouvelles seront partagées entre les actionnaires selon leur apport respectifs. Cette étape est réalisé dans le but de reconstituer le capital mais si le capital de la société est modifié alors ca entraine aussi la modification du statut juridique et doit cette modification doit être publié. Mais puisque les documents comptables font apparaitre que les capitaux propres de la société sont inférieur à la moitié du capital social du fait des pertes antérieurs alors la réduction du capital devient une obligation légale. Cependant, le montant du capital d’Ar 1 144 222 186 sera ramené à sa valeur initial de Ar 185 900 000 par voie de résorption des pertes. Ainsi aucun document juridique n’est à modifier mais cette action devrait seulement faire l’objet d’un procès verbal. 3-3- Recommandations sur les charges Logiquement un résultat déficitaire se traduit de la sorte : durant un exercice comptable bien défini, les charges supportées par la société sont trop élevé et les recettes ne sont pas assez suffisante pour les couvrir alors l’appelle à des fonds externes à l’entreprise ont été indispensable pour le financement de l’activité de la société puisque sa capacité financière ne le permet pas. La capacité d’autofinancement est le résultat net augmenté des dotations et diminué des reprises sur provision si elle est calculé à partir du résultat net. De cette formule, 18 « Loi n°2003-036 sur les sociétés commerciales », 2003, p.75 75 la capacité d’autofinancement de l’entreprise est négative puisque le résultat de l’exercice 2016 est déficitaire. Si durant plusieurs années, l’activité de la société fait ressortir des résultats déficitaires alors il convient de réviser les charges. La totalité des charges de l’exercice 2016 est d’AR 1 021 116 365.54. Celles les plus élevées sont les charges liées à la rémunération du personnel et des divers moyens de motivation qui est d’Ar 199 820 677 dont 37 848 010Ariary sont des primes, les achats de denrée alimentaire d’une valeur de 184 037 377.83 et les achats de boissons 148 946 675.45 Ariary et les produits d’entretien de Ar 58 596 210.35. Des mesures sont alors à prendre au niveau de ses charges. Pour les boissons, par exemple, il importe de définir la consommation moyenne durant une période et n’acheter que cette quantité augmenté de quelque marge car non seulement ils constituent des fonds dormants jusqu’à ce qu’ils soient vendus mais aussi l’excès de stock encourage le détournement de matière. Le cycle personnel n’est pas aussi analysé alors qu’il est nécessaire d’effectuer quelques vérifications au niveau des comptes y afférent. Les charges salariales ont atteint 161 972 667Ariary pendant l’exercice. Ces charges concernent seulement la rémunération de 40 employés dont 25 sont des personnels de service bénéficiant d’une rémunération de base moyenne de 120 000Ariary. Pour l’année 2016, le salaire moyen des équipes de service s’élève à 36 000 000Ariary ce qui fait ressortir un solde d’Ar 125 972 667 par rapport au total des charges salariales de l’exercice. Ce solde sera alors répartit entre les 15 employés restant car les dirigeants ne perçoivent pas de salaire, ce qui n’est pas vraiment logique puisque seule la gérante bénéficie d’un salaire de mensuel égale à 1 000 000 Ariary. Le reste des employés est payé en dessous des 500 000 ariary Il est alors nécessaire de lister les employés licenciés et ceux qui ont démissionnés avec la date de leur sorti définitif afin de vérifier que ces employés ne sont plus, après leur démission ou licenciement, payé par l’entreprise sinon nous sommes en présence d’un détournement de fonds. Il est aussi nécessaire de revoir les contrats de travail de quelques employés, tiré au hasard et de les comparer leur salaire avec le contrat de travail afin de confirmer que le salaire payé à chaque employé sont réellement correct et qu’il n’y a pas de détournement de fonds. 76 CONCLUSION GENERALE La société X est une société anonyme œuvrant dans le domaine de la restauration et dirigée par un des actionnaires de la société. Etant une société elle est présentée comme un système de relation à caractère contractuel entre agents économique individuels. Cette relation est caractérisée par les divergences d’intérêt et l’asymétrie d’information qui est source de l’opportunisme. De ce fait, une partie du pouvoir de gérance a été délégué à une tierce personne qui n’est ni propriétaire ni actionnaire de l’entreprise. Le problème est que les décisions prises par cette dernière ne seraient pas les même que si elle était actionnaire de la société. De même les risques encourus par les salariés ne sont pas les même que ceux par les dirigeants alors qu’ils sont les premiers à être en contact avec la clientèle et les fournisseurs. Le problème est alors au niveau de la divergence d’intérêt car pour les actionnaires l’intérêt est de maximiser la rentabilité de ses investissements alors que pour le salarié le fait de satisfaire l’intérêt des propriétaires de la restauration ne leur procure aucun avantage. C’est pour cette raison que les salariés prennent, dans la plupart des cas, des décisions qui peuvent nuire à l’intérêt des actionnaires. De cette perspective, outre les mécanismes de contrôle externe du travail, des mesures de contrôles ont été définies au sein de la société étudiée pour assurer la performance des actionnaires et limiter les abus faites par les salariés sans pour 77 autant oublier de les motiver aussi. Mais ces mécanismes s’avèrent ne pas être efficient si nous nous référons aux résultats dégagé des exercices antérieures. Depuis les quatre dernières années, aucune mesure n’a été prise afin de renverser la situation financière de la société. Alors que la place où se situe la restauration ainsi que son activité ne permet pas de dégager un résultat négatif durant quatre années consécutives. De plus, aucun grand investissement n’a été réalisé. De ce fait, des mesures de contrôle peuvent être définies pour améliorer la situation actuelle de la société. Une de ces mesures est l’audit des comptes. L’audit peut être exécuté par une personne extérieure à l’entreprise pouvant analyser son fonctionnement sur le plus grand nombres de points possibles et apporter des mesures correctives si tel est le cas. C’est pour cette raison que la problématique suivante a été avancée au début de cet ouvrage: « Comment l’audit peut améliorer la gouvernance et la situation financière d’une entreprise? » En se référant à l’importance du chiffre d’affaire de la société X, un travail d’audit devrait être réalisé. En plus, malgré un chiffre d’affaire élevé le résultat de l’activité se trouve être déficitaire. Cette situation a été vécue par l’entité depuis quatre années consécutives, ce qui devrait normalement déclencher le doute auprès des propriétaires et les inciter a effectuer un audit des comptes et du système en général. Mais aucune vérification ou évaluation n’a été réalisé du fait que le directeur général est actionnaire de la société. Nous sommes alors dans le cadre de la conception managériale selon laquelle: l’intérêt des dirigeants sont alignés avec ceux des actionnaires lorsque la propriété managériale est élevé. En d’autre terme, les propriétaires pensent que si l’entreprise est dirigée par un des actionnaires alors le résultat serait meilleur que si elle est confiée à une tierce personne puisque l’intérêt de ce dernier est aussi la maximisation de la rentabilité, le risque qu’il encourt à chaque décision est la perte de ses investissements. Mais même si ce type de dirigeant devrait agir dans l’intérêt de la société, la conception selon laquelle: « les actionnaires possèdent le plein droit d’exercer un contrôle supplémentaire sur la gestion de l’entreprise en vertu de leurs participation » devrait être prise en considération. Un de ces moyens de contrôle est l’audit de compte. Il permet non seulement d’identifier les décisions opportunistes des dirigeants mais aussi d’apporter des mesures correctives, c’est pourquoi il ne devrait pas être sous-estimé. L’objectif est généralement de donner une opinion sur la tenue des comptes et la gestion de l’entreprise. Cet objectif a été spécifié de la sorte : garantir la fiabilité des comptes et améliorer le système de gestion de l’organisation. Ces objectifs ont été fixés pour améliorer la situation actuelle de la société X en vérifiant si des procédures spécifiques pour la réalisation de telle ou telle 78 opération existent et si elles sont bien appliquées d’une part. D’autre part, en déterminant les irrégularités dans les comptes Et c’est aussi dans ce sens que nous avons avancé avancer comme première hypothèse l’audit est un processus permettant d’identifier les risques liés à l’activité et comme deuxième hypothèse l’audit est une garantie de la qualité des informations aidant les dirigeants dans la prise de décision dans la première partie de notre ouvrage. Pour la validation de ces hypothèses plusieurs méthodes ont été définies. Il y a d’une part les méthodes de collecte d’information comme la technique d’entretien, la technique d’observation et le sondage de pièce comptable puisque nous avons procédé un audit de compte et d’autre part les méthodes de traitement d’information. En effet, les informations que nous avons réunies concernent les systèmes de contrôle interne et les comptes de l’entreprise en générale. Ces informations ont été traitées à partir de deux méthodes différentes qui sont le diagramme de FLOW CHART et la méthode comparative. Le diagramme a été utilisé pour aboutir aux résultats liés aux contrôles internes tandis que l’approche comparative concerne l’examen des comptes. C’est pourquoi, le résultat de notre étude est divisé en 2 chapitre bien distinct qui sont le l’analyse du contrôle interne ainsi que la détermination de risque et l’examen des comptes. Le résultat de l’examen du contrôle interne expose les différentes procédures ou dispositifs que les dirigeants ont mis en place pour assurer le bon déroulement d’une opération et sécuriser au maximum les transactions de flux. A cet effet, les procédures d’approvisionnement ont été exposées en premier. Elle commence par le déclenchement de la commande suivie par la vérification du bon de commande et la validation de ce dernier en comparant les quantités physiques en stock avec la liste de commande établi. Une fois que le bon de commande est validé, la validation de décaissement sera effectuée par la signature du RAF et c’est juste après cette étape que le service logistique va procéder l’approvisionnement. Les marchandises livrées sont ensuite contrôlé à partir des factures, du bon de commande et des quantités physiques. Par contre, la procédure de décaissement commence à la validation du bon de commande parce qu’à partir de cette liste, la gérante établit un bon de caisse provisoire pour pouvoir décaisser les fonds. Les bons de caisse de dépense ne seront établit qu’après la présentation de la facture et ces factures seront ensuite transférées au service comptabilité pour être enregistré tandis que les bons de caisses sont classé par la gérante. Pour les ventes, la procédure commence par la prise de commande. Les bons de commande sont élaborés en 2 exemplaires, le premier exemplaire est transféré au service de production 79 pour l’exécution de la commande tandis que l’autre est passé à la caisse pour l’élaboration des tickets de caisse qui seront aussi établi en 2 exemplaires. Le premier exemplaire est donné aux clients pour le paiement et l’autre à la caisse pour la vérification. A chaque ticket de caisse correspond donc un paiement. Le contrôle s’effectue à la fin de chaque journée. Il consiste en le recoupement entre les flux physiques et les tickets de caisse. L’analyse de ses procédures nous a permis de détecter diverses risques qui pourraient impacter le résultat dégagé par la société X. Nous citons le détournement de fonds et de matières, la non suivis des stocks, le gaspillage de matière, l’irrégularité des factures, la non suivie des règlements clients….etc. Les procédures ont du être testés et analysés pour deux raisons. D’abord, pour pouvoir apporter des mesures pour l’amélioration des mécanismes de contrôle définis au sein de l’entreprise ensuite pour avoir une idée sur la tenue des comptes afin de faciliter l’examen de ces derniers. Les résultats de l’examen des comptes, par contre, avance les irrégularités détectées dans sa tenue. Afin de mener à bien l’analyse, les comptes sont découpés et regroupé en cycle. Nous n’avions pu étudier que cinq cycles pour des raisons diverses. L’analyse des comptes a été effectuée à partir des assertions d’audit et consiste en la comparaison des enregistrements comptable avec les pièces justificatives qui ont été mises à notre disposition. Pour le cycle capitaux propres, aucune pièce probante n’a justifié les enregistrements. Pour le cycle Etat, les déclarations fiscales telles que les TVA et les acomptes ont été vérifié. Par contre, des factures d’acquisition ont été présentées pour la vérification des comptes du cycle immobilisation mais le tableau d’amortissement n’a pas été élaboré. Appart les conventions comptes courants, les relevés bancaires ainsi que le brouillard de caisse sont les pièces utilisés pour la vérification du cycle financier. Et pour le cycle achats, les documents vérifiés concernent généralement les factures d’achat. Le principe est de comparer les enregistrements comptable avec les pièces afin d’assurer l’exhaustivité des comptes. Les travaux d’examen nous a permis d’identifier que les principes comptables ne sont pas réellement respectés. Outre le non-respect des principes, des écritures ont été aussi passées par routine et ne sont justifié par des pièces probantes; d’autres par contre devraient être effectués mais ont été oublié. Ce qui ne permet pas d’assurer l’exhaustivité des comptes. A travers les résultats obtenus des différentes méthodes adoptés, des recommandations sont avancées. De plus, l’audit ne consiste pas seulement en la détection d’anomalies mais surtout en l’amélioration de la situation actuelle d’une entité. Mais avant d’apporter des mesures 80 correctives, les forces ainsi que les faiblesses de la société ont été évalué. Comme forces, nous citons la séparation de tâche pour la majorité des opérations, il y a aussi l’utilisation d’outil d’enregistrements des recettes et l’utilisation de pièces justificative mais malgré ces avantages, plusieurs points faibles ont été aussi relevé. Les procédures par exemple ne sont pas transcris, les taches liés aux opérations de stocks sont concentrées sur une seule personne et certaines pièces justificatives ne sont pas régulières. Au niveau de la tenue des comptes, les faiblesses relevées concernent le non-respect des principes comptables. Et c’est pourquoi les recommandations sont axées sur tous les points audités à savoir les procédures de contrôle et la tenue des comptes pour les cycles étudiés. Pour répondre à notre problématique, l’audit peut améliorer la gouvernance et la situation financière d’une entreprise, diverses étapes ont dû être indispensables. Elle commence par la prise de connaissance de la société étudiée, passe par l’analyse des procédures pour permettre de relevé les risques qui peuvent nuire à la gestion de la société et se termine par l’examen des comptes. Ces étapes sont complémentaires et aucune ne peut être sous-estimé, ça conditionne aussi la qualité des travaux de vérifications. Ainsi si une étape est délaissée alors les objectifs qui ont été fixé ne seront pas atteints. La problématique concerne particulièrement la gouvernance et la fiabilité des comptes de l’entreprise qui sont en général interdépendant. Cependant le mode de gouvernement se traduit, par la définition des procédures jugées adéquates pour assurer la gestion de l’entreprise et la transaction de flux. Elles sont alors mises en place avant que l’entité soit auditée. L’apport de l’auditeur est de donner son point de vue par rapport aux systèmes et avancer des propositions qui pourraient améliorer le gouvernement de l’entreprise tout en tenant compte de la performance des employés et de la performance des actionnaires. Quant à la fiabilité des comptes, l’audit est exercé sur une partie des opérations enregistrées au cours d’un exercice bien précis que nous appelions échantillon mais ne concerne pas la totalité des opérations. Les conclusions tirées de cet échantillon n’est alors pas à généraliser. L’objectif étant aussi de vérifier l’exhaustivité des comptes et non de tirer une conclusion sur l’ensemble des enregistrements à partir d’un échantillon. Et c’est à partir des irrégularités détectés que des mesures correctives seront apportées afin de permettre à l’entreprise de bénéficier d’une bonne base pour les années à venir. La fiabilité des comptes en général restera dans la main de celui qui le tient et non de celui qui le contrôle. De ces propos, les hypothèses que nous nous somme fixé en début de l’étude et développées dans la partie résultat sont tous confirmées. Par l’audit, de nombreux mécanismes du contrôle 81 interne ont été jugé comme source de risque d’une part. D’autres part, les comptes se trouvent ne pas être exemptes d’erreurs et d’irrégularités. Des recommandations ont été avancées pour rectifier les comptes et assurer sa fiabilité. Ainsi, les comptes sont vérifier et rectifier et le système de contrôle interne a pu être amélioré. Les objectifs que nous avons fixés sont alors atteints. Les irrégularités dans les comptes n’ont été détectées qu’à partir des travaux de vérifications. Mais la plupart des entreprises jugent que l’audit n’est pas réellement indispensable à son activité c’est pourquoi les erreurs n’ont pas été rectifié et des problèmes n’ont pu être évités. Alors que pour les propriétaires d’une société, l’audit est un des recours permettant de garantir la fiabilité des informations issues des états financiers et c’est aussi un moyen de contrôler les salariés et les dirigeants opportunistes surtout si les actionnaires de l’entreprise ne sont pas membres de la direction. I ANNEXES II ORGANIGRAMME DE LA SOCIETE X DIRECTION GENERALE DIRECTION GENERALE ADJOINT Service Administratif et Financier GERANCE Service BAR ▪ Responsable administratif et financier ▪ Responsable sécurité ▪ Responsable equipe ▪ Comptable ▪ Responsable Bar ▪ Aide Barman ▪ Equipe du bar Service Production ▪ Chef cuisinier ▪ Second Chef ▪ Aide cuisinier ▪ Equipe de production Service de stockage ▪ Responsable stocks ▪ Aide magasinier III FEUILLE MAITRESSE SOCIETE X BG 1 CAPITAUX Montants en KMGA 1 sur 1 (12 mois) 31/12/2016 PASSIF (12 mois) 31/12/2015 Variation en% CAPITAUX PROPRES Capital 10100000 Capital TOTAl 101 - 185 900 000,00 185 900 000,00 - 185 900 000,00 185 900 000,00 - Reserves légales 10610000 Réserve légale TOTAL 106 - 21 947,00 21 947,00 - 21 947,00 21 947,00 - Report à nouveau 11900000 Report à nouveau TOTAL 11 Résultat de l'exercice 12900000 Résultat perte TOTAL 12 TOTAL CAPITAUX PROPRES 4 288 756 746,40 4 288 756 746,40 2 647 151 396,00 2 647 151 396,00 15 597 541,38 15 597 541,38 1 142 963 278,00 1 142 963 278,00 4 118 432 340,78 3 604 192 727,00 - 62,01 62,01 98,64 98,64 IV FEUILLE MAITRESSE SOCIETE X BG 1 ETAT Montants en KMGA 1 sur 1 (12 mois) 31/12/2016 PASSIF (12 mois) 31/12/2015 Variation en% DETTES Autres dettes 44200000 TOTAL 442 44400000 44410000 TOTAL 444 44550000 44560000 44561000 44570000 TOTAL 445 44600000 TOTAL 446 44700000 TOTAL 447 TOTAL IRSA Acomptes Provisionnels Impôts sur le résultat TVA à décaisser TVA Déductibles sur achats Crédit de TVA TVA collectés Obligation cautionnées Autres impôts et taxes DETTES COMPTE DE RESULTAT - 30 417,00 30 417,00 21 545 931,42 16 146 290,63 5 399 640,79 21 314 571,85 530 706,84 471 283,03 3 156 080,87 24 530 076,53 7 473 500,61 7 473 500,61 72 037 032,82 72 037 032,82 - 370 123,00 370 123,00 15 941 552,86 10 772 015,68 5 169 537,18 8 676 223,46 - 8 204 940,43 72 037 032,82 72 037 032,82 60 410 514,69 68 631 506,57 (12 mois) 31/12/2016 (12 mois) 31/12/2015 Impôts direct et indirect 63100000 Impôts fonciers TOTAL 631 838 400,00 838 400,00 4 688 400,00 4 688 400,00 Autres Impôts et taxes 63500000 Admin Impôts TOTAL 635 108 500,00 108 500,00 131 000,00 131 000,00 TOTAL 946 900,00 4 819 400,00 IMPOT BENEFICE Impôts bénéfices 69500000 Impôts sur le revenu TOTAL 695 5 374 274,95 5 374 274,95 4 584 913,24 4 584 913,24 TOTAL 5 374 274,95 4 584 913,24 IMPOT SUR LE REVENU - 471 283,03 CHARGES D'EXPLOITATION CHARGES D'EXPLOITATION 108,22 108,22 49,89 4,45 - 198,97 - Variation en% V FEUILLE MAITRESSE SOCIETE X BG 1 FINANCIER Montants en KMGA ACTIF 1 sur 1 (12 mois) 31/12/2016 (12 mois) 31/12/2015 4 387 500,00 4 387 500,00 9 740 163,07 903 175,28 138 000,00 4 674 118,95 10 075 382,26 25 254 839,56 1 484 142,01 1 484 142,01 6 594 330,62 6 594 330,62 2 074 400,00 2 074 400,00 10 492 373,46 574 915,34 138 000,00 - Variation en% ACTIFS CIRCULANTS Disponibilités 51110000 Valeur à l'encaissement TOTAl 511 51221000 BFV-SG 51231000 BOA 51241000 BMOI 51251000 MCB 51251000 BNI TOTAL 512 53000000 Caisse TOTAL 53 51711000 Chèque à encaissé TOTAL 517 TOTAL - ACTIF CIRCULANT PASSIF DETTES Dettes financières à LMT 16411000 Emprunts MCB 16420000 Emprunts BMOI 16430000 Emprunts Hotel 16440000 Emprunts BFV TOTAL 164 - - 10 929 288,80 13 414 248,03 13 414 248,03 - 37 720 812,19 26 417 936,83 (12 mois) 31/12/2016 (12 mois) 31/12/2015 191 255 388,97 56 764 377,87 41 852 032,00 11 693 544,71 301 565 343,55 - - - 111,51 111,51 7,17 57,10 131,07 88,94 88,94 - 42,78 Variation en% 363 934 667,75 56 764 377,87 47 180 240,00 11 693 544,71 479 572 830,33 -47,44 -11,29 -37,11 438 639 559,21 438 639 559,21 - Dettes financières à CT 51900000 Découvert KHALETA TOTAL 519 - Autres dettes 45510000 Actionnaire- Associé 1 45520000 Actionnaire- Associé 2 45531000 Compte courant Mr X 45532000 Compte courant associé I 45540000 Maison mère TOTAL 455 6 534 692,00 33 735 442,00 - 414 227 526,00 - 503 824 526,00 - 4 794 655 434,88 - 5 752 977 620,88 6 534 692,00 33 735 442,00 - 334 024 526,00 - 453 824 526,00 - 4 794 655 434,00 - 5 622 774 620,00 24,01 11,01 2,31 TOTAL - 6 493 182 523,64 - 6 540 987 009,54 -0,73 DETTES 438 639 559,21 438 639 559,21 - VI FEUILLE MAITRESSE DU CYCLE FINANCIER (Suite) COMPTE RESULTAT (12 mois) 31/12/2016 (12 mois) 31/12/2015 CHARGES FINANCIERES Intérêts et charges assimilées 66111100 Intérêts sur Emprunts MCB 66111400 Intérêts sur Emprunts Hôtel 66112000 Intérêts sur Emprunts BMOI 66114000 Intérêts sur Emprunts BFV 66120000 Intérêts débiteurs 66130000 Intérêts de retard TOTAL 661 16 041 843,01 2 259 712,00 284 367,59 4 749 762,16 23 335 684,76 58 854 320,13 3 894 445,00 7 563 981,87 1 470 471,59 2 069 180,08 1 375 061,65 75 227 460,32 TOTAL 23 335 684,76 75 227 460,32 CHARGES FINANCIERE PRODUITS FINANCIERS Différences positives de change 76620000 Produit financier TOTAL 766 - 38 109,92 38 109,92 TOTAL - 38 109,92 PRODUITS FINANCIERS Variation en% -72,74 -41,98 -86,26 VII FEUILLE MAITRESSE SOCIETE X BG 1 IMMOBILISATION Montants en KMGA (12 mois) 31/12/2016 ACTIF 1 sur 1 (12 mois) 31/12/2015 Variation en% ACTIF IMMOBILISE IMMOBILISATIONS INCORPORELLES 20400000 Logiciel informatique TOTAl 204 9 903 581,00 9 903 581,00 9 903 581,00 9 903 581,00 IMMOBILISATIONS CORPORELLES 21200000 Agencements et am‚nag. terrains 60 130 607,79 21310000 Batiments 3 238 406 198,00 21510000 Matériels et équipement 692 127 382,33 21511000 Matériels téléphoniques 44 161 860,00 21512000 Matériels et outillages 26 566 087,00 21513000 Matériels audiovisuels 56 229 895,33 21514000 Matériels spécialisés 281 821 926,00 21820000 Matériels de transport 52 040 000,00 21830000 Matériels de bureau 20 431 169,16 21831000 Matériels informatiques 136 011 957,00 21841000 Mobiliers 198 251 922,00 TOTAL 21 4 806 179 004,61 27500000 Dépôts et cautionnements 5 103 069,00 TOTAL 275 5 103 069,00 60 130 607,79 3 238 406 198,00 688 494 882,33 44 161 860,00 26 566 087,00 56 229 895,33 281 821 926,00 52 040 000,00 13 749 213,00 136 011 957,00 198 251 922,00 4 795 864 548,45 5 103 069,00 5 103 069,00 AMORTISSEMENTS 28040000 Amort logiciel 28120000 Amort Agencements 28130000 Amort Batiments 28151000 Amort Matériels et équipement 28151200 Amort Matériels téléphoniques 28151300 Amort Matériels et outillages 28151310 Amort Matériels audiovisuels 28151400 Amort Matériels spécialisés 28182000 Amort Matériels de transport 28183000 Amort Matériels de bureau 28183100 Amort Matériels informatiques 28184010 Amort Mobiliers TOTAL 28 TOTAL ACTIF IMMOBILISE 9 653 579,00 26 876 187,00 - 751 041 529,00 - 372 578 291,00 30 258 005,00 15 733 350,00 33 466 309,00 - 164 232 120,00 52 040 000,00 9 367 100,00 - 126 961 337,00 96 956 817,00 - 1 689 164 624,00 9 653 579,00 26 876 187,00 - 751 041 529,00 - 372 578 291,00 30 258 005,00 15 733 350,00 33 466 309,00 - 164 232 120,00 52 040 000,00 9 367 100,00 - 126 961 337,00 96 956 817,00 - 1 689 164 624,00 3 132 021 030,61 3 121 706 574,45 - 0,52 48,59 0,22 - 0,33 VIII FEUILLE MAITRESSE DU CYCLE IMMOBILISATION (Suite) (12 mois) 31/12/2016 PASSIF (12 mois) 31/12/2015 Variation en% DETTES Dettes sur immobilisations 40413000 SIMO 40400000 INSERTO TOTAL 404 - 15 481 100,00 7 218 347,00 22 699 447,00 - 9 392 100,00 64,83 - 9 392 100,00 141,69 TOTAL - 22 699 447,00 - 9 392 100,00 141,69 DETTES IX SOCIETE X BG FEUILLE MAITRESSE ACHAT Montants en KMGA 1 sur 1 1 (12 mois) 31/12/2016 ACTIF (12 mois) 31/12/2015 Variation en% ACTIF CIRCULANT Avances et acomptes versé 40960000 Fournisseurs - créances emb TOTAL 409 9 857 830,00 9 857 830,00 9 857 830,00 9 857 830,00 0 TOTAL 9 857 830,00 9 857 830,00 0 ACTIF CIRCULANT (12 mois) 31/12/2016 PASSIF DETTES Dettes fournisseurs 40100000 TOTAL 401 - 939 816 849,62 939 816 849,62 TOTAL - 939 816 849,62 ACTIF CIRCULANT (12 mois) 31/12/2015 - 875 956 161,00 875 956 161,00 - Variation en% 7,29 7,29 0,33 X FEUILLE MAITRESSE DU CYCLE ACHAT (Suite) COMPTE RESULTAT CHARGES EXPLOITATION Achats de marchandises 60700000 Total 607 Achats stockés de matières 60100000 TOTAL 601 Achats stockés autres matières 60200000 TOTAL 602 Achats non stockés de matières 60500000 Total 605 60600000 Total 606 Services extérieurs 61300000 Locations 61500000 Entretien et réparations 61600000 Primes d'assurance 61800000 Services extérieurs divers TOTAL 61 62100000 Personnel extérieur 62270000 Frais d'acte et contentieux 62300000 Publicité, publications, relations 62400000 Transport sur achat 62500000 Déplacements, missions, réceptions 62600000 Frais postaux et télécommunication 62700000 Services bancaires et assimil‚s 62800000 Cotisation divers TOTAL 62 TOTAL CHARGES EXPLOITATION (12 mois) 31/12/2016 (12 mois) 31/12/2015 148 946 675,45 148 946 675,45 118 636 531,01 118 636 531,01 25,54 25,54 282 038 612,84 282 038 612,84 394 387 850,55 394 387 850,55 -28,48 -28,48 68 435 069,36 68 435 069,36 49 898 080,32 49 898 080,32 37,15 37,15 8 369 450,00 8 369 450,00 64 403 055,38 64 403 055,38 11 202 078,00 11 202 078,00 79 902 666,47 79 902 666,47 -25,28 -25,28 -19,39 -19,39 5 043 900,00 28 586 868,63 585 423,75 1 887 900,00 36 104 092,38 6 273 956,00 421 491,00 23 361 300,00 1 888 500,00 16 204 000,00 4 392 004,27 1 503 945,10 530 000,00 54 575 196,37 2 882 500,00 22 675 584,34 585 423,75 2 511 800,00 28 655 308,09 6 786 367,00 4 097 340,00 13 659 865,00 869 000,00 11 133 500,00 4 285 445,55 2 795 940,28 563 800,00 44 191 257,83 74,98 26,06 0 -24,83 25,99 -7,55 -89,71 71,02 117,31 45,54 2,48 -46,2 -5,99 23,49 662 872 151,78 726 873 772,27 -8,8 Variation en% XI LETTRE DE CONFIRMATION DE SOLDE Objet : DEMANDE DE CONFIRMATION DE SOLDE BANQUE Messieurs, Nous vous serions reconnaissants de bien vouloir nous adresser les renseignements suivants sur la position de nos comptes en vos livres au 31 décembre 2017. 1 ) Le solde de nos comptes en ariary, en précisant si ces soldes sont libres de tout engagement ou soumis à des restrictions dont vous voudrez bien indiquer la nature. 2 ) Le montant des intérêts, commissions et frais dont nous sommes redevables mais non débités à cette date. 3 ) Le détail des engagements que vous avez reçus des tiers en garantie de nos obligations, en précisant les titres, effets, détenus par vous et sujets à ces garanties. 4 ) Le détail de toutes autres affaires au sujet desquelles notre responsabilité pourrait être engagée. 5 ) La liste des personnes autorisées à signer ou endosser en notre nom, avec indication des combinaisons suivant lesquelles les signatures peuvent être valablement utilisées, ainsi que les plafonds prévus pour de telles signatures. Nous vous remercions de préciser dans votre réponse la mention " néant " s’il y a lieu. Nous vous prions d’agréer, Messieurs, l’expression de nos sentiments distingués. XII GUIDE D’ENTRETIEN AVEC LES DIRIGEANTS SOCIETE X Date: 04/02/2017 12345- I-VIE STATUITAIRE Existe- il un Conseil d'Administration dans l'entreprise? Le mandat du président est-il respecté? Quand remonte le dernier AG? Quand remonte le dernier AG? Qui participe à la réunion? 678910- II-VIE ASSOCIATIVE Comment s'article la relation entre Dirigeant et responsable en matière de prise de décision? (investissement, budget, relations extérieur) Comment s'article la relation entre salarié et dirigeant? Le principe de non intéressement des amis est-elle respecté aux sein de la société? Si non, font-elle l'objet d'une note écrite? 111213141516- III-FONCTIONNEMENT DE L'ENTREPRISE Quels sont les différents services au sein de l'entreprise? Quels sont les activités de la société? Qui sont les signataires auprès de la banque? Qui sont les signataires pour le décaissements? L'entreprise a-t-elle contractré de nouveau emprunts? Quelle est la relation de la société X avec la maison mère? XIII GUIDE D’ENTRETIEN AVEC LES EMPLOYES SOCIETE X SERVICE: Date: FONCTIONNEMENT DU SERVICE 1- Combien de personne compose le service? 2- Comment se passe le suivi de chaque équipe composant le service? 3- Quels sont les taches attribuées au responsable de service? 4- Quels sont les tâches confiées à ce service? 5- Quels sont les procédures mises en place pour la realisation de chaque opération? 6- Quels sont les pièces comptables utilisées au sein du service 7- Quel est le mode de suive du personnel 8- Qui prenne les décisions au sein du service (dirigeant ou responsable)? 9- Quels sont les mécanismes de pénalisations des salariés? 10- Quels sont les documents de suivi des paiements effectués? 11- Quels sont les dispositifsde contrôle des flux? 12- Existe-il un document de suivi des dettes et des créances? XIV GRILLE D’OBSERVATION SOCIETE X Service Date: Existence de procédure 1 Existe- il des étapes préétablis pour la réalisation de: Vente Approvisionnement Embauche Débauche Encaissement Décaissement Suivie de personnel Operations liées aux stocks 2 Qui sont les services concernés par la réalisation de Vente Approvisionnement Embauche Débauche Encaissement Décaissement Suivie de personnel 3 La procédure est-elle transcrite? OUI NON XV GRILLE D’OBSERVATION (Suite) Respect de la procedure 4 La procédure definies par direction est-elle reellement suivis pour la realisation de l'operation de: Vente Approvisionnement Embauche Debauche Encaissement Decaissement Suivie de personnel 5 Qui sont les personnes concernées par la realisation de l'operation de: Vente Decaissement Encaissement Approvisionnement Operation lies aux stocks 6 Comment se passe l'acheminement de l'opération de : Vente Decaissement Encaissement Approvisionnement Operation lies aux stocks Existence de pieces justificative 7 Quelles sont les pieces utilisées pour l'exécution de chaque operation? 8 Dans quelle service commence l'opération? 9 Quel est le chemin suivis par chaque pièces comptable? 10 Comment se déroule le traitement des pièces probantes? XVI SONDAGES PIECES DE BANQUE COMPTE 40111300 40111300 40111300 40111300 40111300 40111300 40111300 40111300 40111312 40112000 40112000 40112000 40112000 40112000 40112000 40112400 40112400 40112400 40112400 40113100 40113100 40110400 40110910 40111300 40111300 40111100 40111210 DATE 14/01/16 17/02/16 14/03/16 15/04/16 13/05/16 15/06/16 18/07/16 16/08/16 17/02/16 14/01/16 17/02/16 14/03/16 15/04/16 18/07/16 16/08/16 14/01/16 17/02/16 13/05/16 15/06/16 14/01/16 14/03/16 15/04/16 17/02/16 14/09/16 15/11/16 15/07/16 17/02/16 JOURNAL JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 JTB2 LIBELLES Reglement EXPRESS chq n°08070778 Paiet JIRAMAchq n°08070641 Paiet Express Chq n°08070653 Paiet Express Chq n°08070672 Paiet Express de M/car 04/2016 Paie Express M/car chq n°08070688 Express chq 08070703 Chq 08070716 pour Express Paiet Hazovato chq n°08070639 Reglement JIRAMA chq n°08070777 Paiet JIRAMA Déc 15 chq n°08070784 Paiet JIRAMA Chq n°08070654 Paiet JIRAMA chq n°08070671 JIRAMA chq 08070702 Chq 08070715 pour Jirama Reglement Caudalies chq n°08070779 Paiet Les Caudalies Chq n°08070642 Paiet Les Caudalies Chq BOA 0807067 Paiet Les Caudalies chq n°08070689 Reglement OMDA chq n°08070780 Paiet OMDA chq n°08070655 Paiet Augias Chq n°08070662 Paiet EDS chq n°08070637 Paiet SIMO Chq n°08070653 Paiet SIMO Chq n°08070672 Dera sy kanto chq 08070701 Paiet EDS chq n°08070640 Fa n°3164 MONTANT 1 224 000,00 979 200,00 1 101 600,00 1 468 800,00 979 200,00 489 600,00 244 800,00 633 600,00 731 232,00 1 593 681,00 1 280 707,00 1 298 843,00 1 553 674,00 18 194,00 70 352,00 204 000,00 690 000,00 210 000,00 210 000,00 30 000,00 30 000,00 402 494,40 704 056,32 1 101 600,00 1 468 800,00 877 000,00 921 600,00 Anomalies Charges non enregistrée Charges non enregistrée x x x x x x Charges non enregistrée x x x Charges non enregistrée x x x x x x x x Avance sur facture Facture introuvable Facture à demander Facture à demander x x XVII SONDAGES PIECES DE CAISSE COMPTES 60630000 60680000 60630000 60680000 60720000 40114300 62350000 60500000 60630000 62100000 61300000 60112000 60112000 40113900 62100000 62350000 40112000 40112000 40112000 60500000 40110800 40111300 60222000 40111100 61500000 60112000 60112000 62350000 62500000 40111300 40111300 60222000 62100000 62350000 40110800 40111300 62100000 62100000 40114300 60630000 40111100 62350000 62350000 40110800 62350000 62100000 DATE JOURNAL LIBELLES 08/06/16 JTC Achat tuyaux PVC 10/06/16 JTC Achat ballons de foot 13/06/16 JTC Achat d'equipement électrique 16/06/16 JTC Achat arendrina 09/07/16 JTC Achat 2 punch au coco 12/07/16 JTC TELMA SHOP Achat poste téléphone 15/07/16 JTC Prime juin 21/07/16 JTC Achat divers matériels cuisine 28/07/16 JTC Achat fil,tube orange,prise 09/08/16 JTC Paiement Paul Roger 12/08/16 JTC Location de matériel sono 18/08/16 JTC Achat rhum arrangé 26/08/16 JTC Achat fruit pour rhum arrangé 01/09/16 JTC Paiement divers Facture SIMO 06/09/16 JTC Pose Vitre Mr Jonah 15/09/16 JTC Prime de rendet 0816 15/09/16 JTC Paiet Jirama H36040000152 04/16 15/09/16 JTC Paiet Jirama H36070175098 07/16 15/09/16 JTC Paiet Jirama H36080175423 08/16 17/09/16 JTC Achat matériel resto 22/09/16 JTC Paiement facture COPS 302/16 - 313/ 22/09/16 JTC Paiement facture Express M/car 07/10/16 JTC Achat hodinkazo chez Dadah 08/10/16 JTC Paiet fact Dera Toîture 11/10/16 JTC Achat mat plombl n°114 12/10/16 JTC Achat vanille et ging Rhum Arrang 14/10/16 JTC Achat vanille Rhum Arrangé 14/10/16 JTC Prime de rendement Sept 2016 20/10/16 JTC Participat° décé Mère Mr Hary 20/10/16 JTC Paiement Solofo 20/10/16 JTC Paiement Express M/car 03/11/16 JTC Bon provisoire DGA 12/11/16 JTC Frais de maintenance Rivo Infor 15/11/16 JTC Prime de rendement Oct 2016 16/11/16 JTC Paiement fact COPS 09/16 16/11/16 JTC Paiement Express de M/car 30/11/16 JTC Paiement extras nov 2016 30/11/16 JTC Indemnité stagiaire nov 2016 05/12/16 JTC Prélèvement telma 08/12/16 JTC Achat boulon chez BZ infor 14/12/16 JTC Paiement Dera & Kanto n°21DBF/16 15/12/16 JTC Prilme enfant 2016 15/12/16 JTC Primle de rendement Nov 2016 16/12/16 JTC Paiement COPS Oct et Nov 2016 23/12/16 JTC Primle fin d'anné personnel 26/12/16 JTC Bon Dirigeants MONTANT 150 000,00 296 000,00 376 000,00 240 000,00 120 000,00 169 000,00 614 000,00 156 000,00 222 000,00 450 000,00 100 000,00 93 000,00 93 000,00 9 676 890,00 120 000,00 659 000,00 586 860,00 21 488,00 35 102,00 324 000,00 384 000,00 576 000,00 100 000,00 7 396 500,00 89 000,00 93 000,00 96 500,00 633 000,00 100 000,00 1 411 200,00 1 411 200,00 100 000,00 100 000,00 632 000,00 384 000,00 853 440,00 128 400,00 210 000,00 187 271,20 192 000,00 2 167 700,00 1 700 000,00 582 000,00 768 000,00 3 959 000,00 100 000,00 Anomalies x Œuvres social x Œuvres social x à immobiliser A enregistrer dans 641 x x Facture inexistant x x Non justifiées x x x x x x x x x x x x x x Œuvre sociale à enregistrer dans 641 Confection table et chaises x x Non justifiées x x x Ménagère x Facture non parvenue x x x x x x Non justifiées XVIII BIBLIOGRAPHIE I-OUVRAGES BOURGUIGNON A.; « Peut-on définir la performance »; Revue Française de Comptabilité; juillet 1995; 66 pages « Code Général des Impôts »; éd.2017; Mis à jour au 1er Janvier 201; 876 pages DUFILS, LOPATER; « Mémento pratique Francis LEFREBRE comptable 2005 »; éd.Francis LEFEBRE; Rue de Villers; 2004; 1788 pages GROUPE CONSTANTIN; « Approche de l’audit et méthodologie »; 2004; 151 pages « Guide annote du plan comptable général 2005, (comptabilisation et évaluation de certaines opérations usuelles particulières) »; Décret n° 2004-272 du 18 février 2004 IAASB:INTERNATIONAL AUDITING AND ASSURANCE STANDARD BORD; «Norme ISA 530, Sondage en audit »; 2009; 20 pages « Loi n° 2003-036 sur les sociétés commerciales »; 2003; 185 pages M.JENSEN et W.MECKLING;« Theory of the firme: managerial behavior, agency cost and ownership structure »; Journal of Financial Economics; 1976; 360 pages WHANNOU SERGE; « Audit comptable et financier »; 61 pages II- DOCUMENTS INTERNE A L’ENTREPRISE Société X, Etats financiers Société X, Statut de la société XIX WEBOGRAPHIE Définition de la balance, Word, <www.procomptable.com>, consulté en Avril 2018 Définition du journal, Word, <www.la compta.org>, consulté en Avril 2018 Définition du grand livre, Word, <www.l’expert-comptable.com>, consulté en Avril 2018 Echantillonnage en audit; PDF ; <https:// Chapters documents/ MPA 2320-3>; consulté en Mai 2018 Opinion d’audit, Word, <cncc.fr.pages.evaluation>, consulté en Avril 2018 Type d’observation, Word, <www.unipsed.net/ressource/obs>, consulté en Mai 2018 XX TABLE DES MATIERES Remerciements……………………………………………………………………………. i Liste des abréviations……………………………………………………………………... ii Liste des tableaux…………………………………………………………………………. iii Sommaire…………………………………………………………………………………. iv INTRODUCTION GENERALE PARTIE I : MATERIELS ET METHODES…………………………………………. 7 Chapitre I : MATERIELS…………………………………………………………….. 9 Section 1 : Présentation de l’entreprise……………………………………………… 9 1-1 : Historique de l’Entreprise………………………………………………... 9 1-2 : Missions, activités et objectifs de l’entité étudiée……………………….. 10 1-3 : Justification de la zone d’étude………………………………………….. 10 1-3-1 : Raisons professionnelles…………………………………………………. 10 1-3-2 : Raisons personnelles……………………………………………………... 11 1-4 : Structure organisationnelle de l’entité…………………………………… 11 Section 2 : Matériels et documents utilisés lors de l’étude………………………….. 11 2-1 : Documents de base de la recherche……………………………………… 11 2-2 : Cadrage d’analyse de l’étude……………………………………………. 13 2-2-1 : Notion de la gouvernance et Théorie d’agence………..………………… 13 2-2-1-1 : Concept de la gouvernance………………………………………………. 13 2-2-1-2 : Problème de la relation d’agence………………………………………… 13 2-2-2 : Structure fondamentale de la comptabilité……………………………… 14 2-2-2-1 : Les informations financières…………………………………………….. 14 2-2-2-2 : Principes comptables……………………………………………………... 15 2-2-3 : L’audit des comptes……………………………………………………… 17 2-2-3-1 : Approche par les risques…………………………………………………. 17 2-2-3-2 : Démarche d’audit…………………………………………………...……. 18 Chapitre II : METHODES……………………………………………………………... 21 Section 1 : Méthodologie de collecte d’information………………………………… 21 1-1 : Présentation des techniques de collecte………………………………….. 21 1-1-1 : Présentation de la technique d’entretien…………………………………. 21 1-1-1-1 : Les cibles et objectifs de l’entretien……………………………………… 21 XXI 1-1-1-2 : Type de l’entretien effectué et thématique………………………………. 22 1-1-2 : Présentation de la technique d’observation……………………………… 22 1-1-2-1 : Type d’observation………………………………………………………. 23 1-1-2-2 : Les thématiques d’observation…………………………………………… 23 1-1-2-3 : Démarche d’observation…………………………………………………. 1-1-3 : Présentation de la technique de sondage…………………………………. 24 1-1-3-1 : Les types de sondage……………………………………………………... 25 1-1-3-2 : L’échantillonnage de pièces comptables…………………………………. 25 Section 2 : Méthodologie de traitement de données…………………………………. 26 2-1 : Le diagramme de circulation de document ou FLOW CHART………… 26 2-1-1 : Présentation du DCD…………………………………………………….. 27 2-1-2 : Présentation des symboles utilisés dans l’ouvrage………………………. 27 2-1-3 : Choix du DCD comme méthode de traitement………………………….. 28 2-2 : Approche comparative…………………………………………………… 29 2-2-1 : Présentation des feuilles maitresses……………………………………… 29 2-2-2 : Examen des comptes par approche comparative……………………….. 29 2-2-3 : Choix de la méthode comparative……………………………………….. 30 Section 3 : Limites de l’étude………………………………………………………… 31 PARTIE II : RESULTATS OBTENUS………………………………………………... 32 Chapitre III : RESULTATS LIES AU CONTROLE DE PROCEDURE……………… 34 Section 1 : Résultats liés aux opérations d’achat et de décaissement………………... 34 1-1 : Présentation du DCD lie à la procédure d’approvisionnement………….. 35 1-2 : Présentation du DCD lie à la procédure de décaissement……………….. 36 1-3 : Opération relatives au mouvement de stock…………………………….. 38 Section 2 : Détermination des risques liés aux procédures d’approvisionnement, de décaissement et des opérations liées aux stockages……………………… 23 38 Section 3 : Les opérations d’encaissements et de vente……………………………… 41 3-1 : Présentation des procédures de vente…………………………………….. 41 3-2 : Présentation des procédures de contrôle des encaissements…….………. 42 Section 4 : Risques liés aux procédures d’encaissement et de vente………………… 43 Chapitre IV : Résultats liés à l’examen des comptes…………………………………… 46 Section 1 : Examen du cycle capitaux propres………………………………………. 46 1-1 : Présentation du cycle capitaux propres…………………………………... 46 1-2 : Cadrage de l’examen du cycle C…………………………………………. 47 XXII 1-3 ; Examen du cycle capital………………………….................................... 47 Section 2 : Examen du cycle Financier………………………………………………. 48 2-1 : Présentation du cycle Financier………………………………………….. 48 2-2 : Cadrage de l’étude……………………………………………………….. 49 2-3 : Examen des comptes du cycle financier……………………………….... 49 Section 3 : Examen du cycle Etat…………………………………………………….. 51 3-1 : Présentation du cycle Etat………………………………………………... 3-2 : Cadrage de l’examen du cycle Etat………………………………………. 52 3-3 : Examen du cycle Etat…………………………………………………….. 52 Section 4 : Examen du cycle Achat………………………………………………….. 54 4-1 : Présentation des comptes du cycle Achat……………………………….. 54 4-2 : Cadrage de l’étude du cycle Achat………………………………………. 55 4-3 : Examen des comptes du cycle Achat……………………………………. 55 Section 5 : Examen du cycle Immobilisation………………………………………… 57 5-1 : Présentation des comptes du cycle Immobilisation……………………… 57 5-2 : Cadrage du cycle Immobilisation………………………………………... 58 5-3 : Examen des comptes du cycle Immobilisation………………………….. 58 PARTIE III : DISCUSSIONS ET RECOMMANDATIONS…………………………... 62 Chapitre V : Discussions……………………………………………………………….. 64 Section 1 : Forces des dispositifs de contrôle………………………………………... 64 1-1 : Séparation de fonction…………………………………………………… 64 1-2 : Utilisation d’un outil d’enregistrement des recettes……………………... 65 1-3 : Existence de pièces justificative…………………………………………. 65 Section 2 : Faiblesses des dispositifs de contrôle……………………………………. 65 2-1 : Procédure non transcris…………………………………………………... 65 2-2 : Concentration de tache sur une personne……………………………….. 66 2-3 : Utilisation de pièce probante non conforme…………………………….. 66 2-4 : Concentration du pouvoir au niveau de la gérance……………………... 66 Section 3 : Faiblesses au niveau de la tenue des comptes………………………….... 67 3-1 : Non-respect du principe d’importance relative………………………….. 67 3-2 : Non-respect du principe d’indépendance des exercices………………… 67 3-3 : Exhaustivité des comptes non assure…………………………………….. 68 Section 4 : Vérification des hypothèses……………………………………………… 68 Chapitre VI : RECOMMANDATIONS………………………………………………… 69 51 XXIII Section 1 : Recommandations sur le contrôle interne………………………………... 69 1-1 : Recommandations sur la procédure d’approvisionnement……………… 69 1-2 : Recommandations sur les opérations liées aux stocks…………………… 69 1-3 : Recommandations sur les procédures de décaissement…………………. 70 1-4 : Recommandations sur les procédures de vente………………………….. 70 Section 2 : Recommandation sur la tenue des comptes……………………………… 71 2-1 : Recommandations sur le cycle capitaux propres………………………… 71 2-2 : Recommandations sur le cycle Trésorerie……………………………….. 71 2-3 : Recommandations sur le cycle Etat……………………………………… 72 2-4 : Recommandations sur le cycle Achat……………………………………. 72 2-5 : Recommandations sur le cycle Immobilisation………………………….. 72 Section 3 : Recommandations sur les aspects juridiques et fiscaux…………………. 73 3-1 : Tenue de l’Assemblé Générale Annuelle………………………………… 73 3-2 : Opérations liées au capital social………………………………………… 73 3-3 : Recommandations sur les charges……………………………………….. 74 CONCLUSION GENERALE…………………………………………………………….. 76 ANNEXES………………………………………………………………………………… I BIBLIOGRAPHIE……………………………………………………………………….... XVIII WEBOGRAPHIE…………………………………………………………………………. XIX TABLE DES MATIERES………………………………………………………………… XX
