L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES AZIZ HANTEM Doctorant Laboratoire de recherche : Etudes comptables et fiscales Université Hassan II- Casablanca- Maroc [email protected] MOHAMMED ABOU ELJAOUAD Professeur - Chercheur Faculté des Sciences Juridiques, Economiques et sociales- Casablanca Laboratoire de recherche : Etudes comptables et fiscales Université Hassan II- Casablanca- Maroc Résumé Selon (Bartoli, 2005), la comptabilité privée possède depuis longtemps un caractère complet que la comptabilité publique ne possède pas encore. Aussi la comptabilité publique n’a-t-elle longtemps été qu’une comptabilité de caisse. Le système de gestion financière publique est toujours caractérisé de centralisé de lourd, et d’inadapté. L’enjeu économique de recherches de recettes ou de sources de financement nouvelles selon plusieurs auteurs, (Allison, 1987; Bozec, 2004; Bozeman, 1987; Gibert, 2002; Parenteau, 1992; Thoening, 2000), représente une cause principale justifiant l’inadaptation de la comptabilité générale ou tout autres outils de gestion privée dans un contexte public. Cependant, la tenue de la comptabilité générale et la comptabilité analytique au lieu de la comptabilité publique peut contribuer à un meilleur contrôle de la gestion de l’entité publique. Ainsi, la plupart des innovations en SI incluent et les technologies d’information et les méthodes de gestion administrative, mais pas nécessairement dans les mêmes proportions. En effet, certaines innovations ont plus d’aspects technologiques (implantation d’une base de données), tandis que d’autres au contraire, ont plus d’impact sur le travail administratif (implantation d’un système de planification stratégique). Plusieurs constats ont mis en évidence la trop lente diffusion des outils modernes de gestion dans les organisations publiques malgré leurs avantages par rapport aux outils traditionnelles. Dans cette communication, nous avons tenté d’apporter de nouveaux éléments de réponse à ce paradoxe, en examinant le volet de diffusion des outils de la comptabilité générale et puis le volet du succès ou de blocage dans son implantation. Nous avons donc construit un modèle théorique global qui porte sur les facteurs de succès ou blocage d’implantation des outils modernes de la gestion comptable dans les établissements publics à caractère administratif, à partir d’une analyse des apports théoriques et les résultats de notre enquête empirique. Mots clés : Etablissement public, Innovation, Adoption de la CG, succès de l’implantation de la CG. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 460 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Introduction Ces dernières années, la modernisation des pratiques des organisations publiques connaît un essor extraordinaire face à des transformations majeures de l’environnement et des nouvelles approches du management. Ces approches sont de plus en plus mises en œuvre en vue d’améliorer la performance et la qualité des services publics. Dance ce sens, la bonne gouvernance des affaires publiques constitue un défi crucial pour tous les pays notamment en voie de développement en vue de soutenir le développement et surtout de rationaliser la gestion publique. Ainsi, plus que l’introduction de nouvelles techniques de gestion, l’adaptation des établissements publics aux nouvelles exigences de bonne gouvernance, de productivité, de qualité et de performance dans le contexte actuel de la mondialisation, dépend de la place qui y est accordée au système d’information comptable. En revanche, la plupart des organisations relevant de la fonction publique doivent faire face aujourd’hui à des contraintes nouvelles et sont conduites à se justifier de façon accrue devant les opinions publiques, qu’il s’agisse de qualité, d’équité, de transparence des coûts, d’efficacité à l’égard des objectifs qui leur sont fixés. De surcroît, le contexte économique actuel conditionne de nouveaux comportements : - Recherche de plus de rationalité économique ; Exigence d’objectivité dans les arbitrages budgétaires ; Concentration de moyens sur des priorités plutôt qu’éparpillement des ressources. Tous ces facteurs conduisent les politiques comme les gestionnaires de l’action publique à mettre en œuvre des outils stratégiques dont la comptabilité générale fait partie. I. Problématique de recherche Le système comptable actuel des centres hospitaliers universitaires (CHU), entant qu’établissements publics administratifs, au Maroc est régi par le décret royal 330-66 du 21 avril 1967, complété par le décret n° 2-76-576 du 30 septembre 1976. Ce décret fait référence à une comptabilité budgétaire dont le but recherché est tout simplement de suivre l’exécution des budgets tout en respectant les autorisations budgétaires de crédit par rubrique budgétaire. Or, les comptes administratifs ou de gestion n’informent que sur cet aspect. Par conséquent, les informations fournies par la comptabilité budgétaire ne satisfont plus les besoins croissants des ces établissements publics et de leurs partenaires en informations comptables pertinentes, utiles à la gestion et nécessaires à la prise de décision. Or, la connaissance par l’Etat de la composition et de la valeur du patrimoine des établissements publics est très souvent restée lacunaire. Ainsi, la fiabilité des informations s’apprécie au regard du principe de la sincérité des comptes qui renvoie à l’approche patrimoniale de la gestion comptable publique qui pourrait être garantit par la comptabilité inspirée du secteur privé. Dans le but d’améliorer la qualité de l’information financière et les mécanismes nécessaires à une bonne gouvernance, le Maroc a démarré depuis peu des réformes du secteur publique en accélérant la mise en place de la comptabilité générale pour garder une traçabilité et une REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 461 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES continuité dans l’enregistrement des opérations financières effectuées par les établissements publics. Ainsi , l’avènement de la constitution du 1er juillet 2011 et le programme gouvernemental actuel ont donné une nouvelle impulsion et un appui politique fort à la réforme de la comptabilité de l’Etat, comme levier fondamental de modernisation des modes de gestion des affaires publiques. Ces dispositifs mis en place s’inscrit dans le mouvement de convergence de l’information comptable publique avec les règles applicables au secteur privé. On observe donc l’introduction dans le secteur public d’une comptabilité d’engagement, de droits constatés, d’une approche patrimoniale et d’une approche par les résultats basés sur le principe comptable de séparation des exercices en leur rattachant leurs propres produits et charges. Techniquement, le passage d’une comptabilité budgétaire traditionnelle basée sur des écritures budgétaires à une comptabilité générale basée sur les résultats et la situation financière et patrimoniale se heurte à deux grandes contraintes à savoir : 1. La détermination des règles normalisées des enregistrements comptables des opérations réalisées par les organismes publics ; 2. L’élaboration d’une situation de départ qui n’est autre que le bilan d’ouverture du premier exercice. Notre problématique de recherche émerge des travaux sur la diffusion de la comptabilité. La mise en place d’une comptabilité générale (CG) et sa diffusion au sein des établissements publics notamment administratifs demeure une problématique complexe qui reste sans réponse et mérite ainsi plusieurs recherches consécutives dans des contextes différents. Le paradoxe de la comptabilité reflète « l’écart mis à jour entre la façon dont la méthode est traitée dans la littérature, qui laisserait supposer une diffusion élevée, et les taux d’adoption obtenus » qui sont souvent trop faibles par rapport aux espérances (Alcouffe, 2004, p. 391). Si la CG a démontré son utilité et son grand intérêt pour les organismes publics, pourquoi alors ne trouve-t-on pas beaucoup plus d’organisme qui l’utilisent ? Au Maroc, l’adoption d’une comptabilité d’exercice par les centres hospitalo-universitaires, à l’instar des établissements publics, s’inscrit dans le cadre de la réforme de la comptabilité de l’Etat. Cette réforme comptable, au-delà de son caractère technique, constitue, en réalité un outil de modernisation de l’Etat et de secteur public en raison des changements et des mutations profondes qu’elle implique en matière d’amélioration de la bonne gouvernance dans la sphère publique. Le nouveau système régissant la comptabilité des établissements publics constitue à ce titre, un véritable pari de l’innovation/créativité au sein de l’administration publique, et participe à la création d’un nouvel état d’esprit devant dés lors, animer les différents intervenants dans le processus de préparation, d’exécution et de contrôle des finances publiques. La mise en place d’une véritable comptabilité d’exercice privilégiant la constatation des droits et des obligations des établissements publics offre une opportunité à tous ceux qui veulent connaitre les prestations rendues par l’appareil productif du secteur public de se faire une idée précise sur la réalité financière et patrimoniale. Cette dimension de transparence se trouve REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 462 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES consolidée à travers le large spectre d’informations financières que la nouvelle comptabilité permet de dégager, dès lors qu’il ne s’agit plus seulement de savoir ce que l’établissement public (Un CHU) a dans ses caisses mais d’apprécier et d’évaluer ce que sont ses richesses, ses dettes et les engagements qu’il peut être amené à honorer afin de mieux appréhender les résultats dégagés et la situation financière à moyen et à long termes des finances publiques. A partir de ce qui précède, nous formulons notre problématique de recherche comme suit : « Quel est le degré d’adoption de la CG au sein des CHU au Maroc? Et quels sont les facteurs clés de réussite ou de blocage de son introduction ? » II. Objectifs de la recherche Plusieurs questions jalonnent notre problématique : Pourquoi certains établissements publics administratifs mettent en œuvre la CG et d’autres non ? Quels sont les facteurs qui déterminent l’adoption de la CG ? Pourquoi certains établissements publics réussissent la mise en œuvre de la CG tandis que d’autres échouent ? Pour répondre à ces différentes questions et tenter d’expliquer le paradoxe évoqué, nous avons fixé quatre objectifs à notre recherche : - Identifier les principales raisons de l’adoption de la CG par les CHU : avec cet objectif, nous chercherons à examiner les différents facteurs susceptibles d’influencer le choix d’adoption de la CG, - Rechercher les facteurs qui influencent le succès de mise en œuvre de la CG, - Expliquer le paradoxe de la CG à la base de notre problématique : l’atteinte des deux objectifs précédents nous permettra d’apporter de nouveaux éléments de réponse au paradoxe de la CG. En d’autres termes, nous allons rechercher l’explication de ce paradoxe dans le contexte de mise en œuvre de la CG. Les causes de son implantation et les facteurs qui influencent sa mise en œuvre sont peut-être déterminants dans son adoption définitive ; - Et apporter aux CHU une aide à l’amélioration de leurs performances comptables grâce à la CG : à travers des données empiriques, nous tenterons dans ce travail d’identifier l’apport de la CG aux centres hospitaliers qui l’adoptent. III. Revue de littérature et Cadre conceptuel : 1. Innovation, caractéristiques et typologie Depuis le début des recherches sur la diffusion de la CA, les différents chercheurs se sont fondés sur des approches qui ont la même ambition : expliquer la diffusion des innovations. Il s’agit de la théorie de diffusion des innovations et du courant de recherche sur la diffusion des innovations en systèmes d’information.. La théorie de diffusion des innovations s’intéresse à l’étude de la diffusion des innovations dans les différents types des organisations. Elle vise à comprendre le processus de diffusion des innovations afin d’identifier un certains nombre de REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 463 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES facteurs qui influencent leur introduction et diffusion. Cette théorie a fourni les premiers développements sur les concepts de base et a construit un corpus empirique riche sur les déterminants de la diffusion, elle a ainsi constitué une référence pour le développement du courant de recherche sur la diffusion des innovations en systèmes d’information. Ce dernier vise de même à étudier le taux de diffusion des systèmes d’information et à identifier les facteurs qui influencent l’adoption et l’implantation des innovations dans ce domaine. • L’innovation Les premiers chercheurs qui se sont intéressés à l’étude des innovations en sciences sociales sont les économistes (Alcouffe, 2004). Pour eux, l’innovation est considérée comme le moteur de la croissance économique (Schumpeter, 1939), après une innovation majeure souvent qualifiée d’innovation de rupture, l’économie entre dans une phase de croissance. En sciences de gestion, ce concept a suscité l’intérêt des chercheurs depuis le début des années 60, qui est marqué par la publication d’un ouvrage intéressant de Burns et Stalker 1 sur la gestion de l’innovation7. De nombreux travaux sur la diffusion des innovations se sont succédés dans le courant des années 60 et 70, ces travaux considèrent l’innovation comme l’adoption d’une nouvelle idée par l’organisation. Backer et Rogers (1998) et Rogers et Scott (1997), considèrent une innovation comme une idée, une pratique ou un objet perçu comme nouveau par les membres d’un système social. Elle peut être un mécanisme, un système, une politique, un programme, un processus, un produit ou service, généré à l’intérieur de l’entreprise ou procuré de l’extérieur (Damanpour et Evan, 1984 ; Daft, 1982 et Zaltman, Duncan et Holbeck, 1973). Cependant les innovations ne sont pas toutes identiques, elles diffèrent selon un ensemble de critères. • Les caractéristiques d’une innovation Backer et Rogers (1998) et Rogers et Scott (1997) notent que, ce sont les caractéristiques de l’innovation qui déterminent son rythme d’adoption par le système social. Ces caractéristiques sont au nombre de cinq : L’avantage relatif /La compatibilité /La complexité/La possibilité de test /Le caractère « observable » • Typologie des innovations L’étude des types d’innovations est indispensable pour comprendre le comportement d’adoption des innovations et identifier les déterminants des innovations dans les entreprises (Downs et Mohr, 1976 ; Damanpour 1991). Damanpour (1991) distingue dans sa revue de la littérature trois paires de types d’innovations : Technique vs. Managériale, Produit vs. Processus et Radicale vs. Incrémentale. • Typologie des innovations en SI En examinant les concepts de base sur les approches de diffusion des innovations, Swanson (1994) distingue trois grands types d’innovations en SI : 1 Burns et Stalker, 1961, « The Management of Innovation », Tavistock Publications, Londres. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 464 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES - Type I : ce type d’innovations concerne les processus fonctionnels du SI, il influence indirectement l’activité de base de l’entreprise. Il se focalise sur deux aspects, les processus managériaux et les processus techniques du SI. - Type II : ce type d’innovation établit le lien entre le système d’information et le management de l’entreprise. Il n’influence pas directement les processus de production mais permet en revanche un suivi efficace de ces processus et de réagir en conséquence sur eux. La mise en place d’un nouveau système comptable peut être classée dans cette catégorie. - Type III : ce type d’innovations relie le système d’information produits/services au noyau technique de l’entreprise. Il influence ainsi la gestion administrative de l’entreprise. Il est considéré comme une innovation stratégique dans la mesure où il offre aux premiers adoptants un avantage compétitif 2. Le Nouveau Management Public (NMP) : Les organisations et administrations du secteur public ont toujours fait l’objet des transformations et des modernisations depuis leur création (Peter & Savoie, 2011 ; Emery, 2000). C’est ainsi que le nouveau management public (New Public Management) trouve son origine dans les laboratoires d’idée néolibérales des années 1970. L’idée principale du NMP est que les méthodes de management du secteur privé, supérieures à celles du secteur public, peuvent lui être transposées. Le secteur public est jugé d’inefficace excessivement bureaucratique, rigide, coûteux, centré sur son propre développement, non innovent et ayant une hiérarchie trop centralisée. Certes, pour le perfectionner il est nécessaire d’accroître les marges de manœuvre des gestionnaires pour leur permettre de mieux répondre, au moindre coût, aux attentes des citoyens. En effet, le NMP permet de perfectionner et de moderniser l’action publique, souvent jugé comme contreproductive, en introduisant en son sein des plans de rationalité managériale, d’après (Chevalier et Lochak, 1982) le secteur public se révèle donc essentiellement fondé sur une rationalité juridique alors que le secteur privé est plutôt basé sur une rationalité managériale. il tend alors à substituer ce dernier type de rationalité à la rationalité juridique classique. Ainsi, l’adoption du nouveau management public peut participer à améliorer l’image, parfois ternie du secteur public. Les principes du NMP ont fait l’objet de consensus d’un grand nombre d’auteurs (Holloway et al., 1995 ; pollit, 1995 ; Ferlie et al., 1996 ; Kettl, 1997 ; Pollitt, 2000 ; du Gay, 2000), elle repose sur : la prise en compte d’une compétition entre les services administratifs « encourage competition rather than monopolies » (Osborne & Gaebler, 1992) ; la concentration de l’attente sur les outputs et outcomes et non plus sur les inputs ; la conduite des organisations et de leurs membres sur la base de missions et de visions, non plus sur la base de règles et procédures formelles « Be driven by missions, rather than rules » (Osborne & Gaebler, 1992) ; la prise en compte de la rentabilité ; la décentralisation de la prise de décision avec l’encouragement d’un management participatif ; la création des partenariats publiques/privées ; l’ouverture des services aux usagers pour l’amélioration de la qualité des prestation et la séparation entre le stratégique et l’opérationnel et la satisfaction des usagers qui fait un principe central du NMP. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 465 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Selon plusieurs auteurs, le nouveau managent public ne peut pas avoir une seule forme (lynn.1998), compte tenu des spécificités et particularités institutionnelles et politiques de chaque pays (pollitt, 2000), on ne peut donc parler d’un modèle universel applicable à tout organisme. L’observation attentive des initiatives de réformes dans différents pays a permis de conclure à l’existence de plusieurs modèles (Ferlie ; Ashburner ; Fitzgerald et Pettigrew, 1996). 1- Le modèle de l’efficience : il vise à rendre les organisations du secteur public plus efficientes, en les mesurant notamment avec leurs homologues du secteur privé. 2- Le modèle du downsizing (décentralisation) : L’idée centrale est la décentralisation des responsabilités administratives en vue de « l’amaigrissement » de la machine bureaucratique. 3- Le modèle de la recherche de l’excellence : il s’agit de modifier la culture des organisations publiques de manière à ce quelles soient en mesure de développer des processus continus d’apprentissage et d’amélioration. 4- Modèle d’orientation service public : il s’agit de renforcer les missions du secteur public par l’application de principes de gestion provenant du secteur privé. 3. L’introduction d’une Comptabilité Générale au sein d’un établissement public: 3.1 La contribution de la comptabilité générale dans la gestion financière des établissements publics La gestion de l’information revêt un caractère très important voire même vital lorsqu’il s’agit des données financières et comptables. Plusieurs auteurs comme (Bethoux. R et al., 1986 ; Bartoli. A, 2005) ont jeté la lumière sur les faiblesses que représente la comptabilité publique, et la gestion financière publique en générale. Selon (Bartoli, 2005), la comptabilité privée possède depuis longtemps un caractère complet que la comptabilité publique ne possède pas encore. Aussi la comptabilité publique n’a-t-elle longtemps été qu’une comptabilité de caisse. Le système de gestion financière publique est toujours caractérisé de centralisé de lourd, et d’inadapté. - la centralisation : les finance publiques restent très centralisées, même lorsqu’elles concernent les collectivités territoriales. En effets, ces dernières ne connaissent qu’une autonomie restreinte à l’égard des services financiers de l’Etat, dans la mesure où leur budget local comprend des dotations et subventions d’Etat parfois importantes. - La lourdeur : la lourdeur du système comptable et financier est souvent liée à la centralisation. En effet, celle-ci engendre des dispositifs complexes de fonctionnement qui présente sur l’activité. Le nombre de niveaux de décision et de contrôle centraux représente par exemple un facteur de lourdeur significatif. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 466 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES - L’inadaptation : la notion d’inadaptation est fondamentalement pernicieuse en ce qui concerne la gestion comptable. L’enjeu économique de recherches de recettes ou de sources de financement nouvelles selon plusieurs auteurs, (Allison, 1987; Bozec, 2004; Bozeman, 1987; Gibert, 2002; Parenteau, 1992; Thoening, 2000), représente une cause principale justifiant l’inadaptation de la comptabilité générale ou tout autres outils de gestion privée dans un contexte public. Cependant, la tenue de la comptabilité générale et la comptabilité analytique au lieu de la comptabilité publique peut contribuer à un meilleur contrôle de la gestion de l’entité publique. En effet, l’introduction de la comptabilité générale en complémentarité avec la comptabilité budgétaire et d'analyse des coûts dans une entité publique permettra : - - - De connaitre et de suivre la situation patrimoniale, ainsi que la soutenabilité des finances publiques. De présenter aux citoyens une image fidèle du patrimoine et de la situation financière (les principes de la régularité et de sincérité). Elle constitue un outil supplémentaire d'optimisation de la prise de décision. La comptabilité générale constitue une base de calcul pour la comptabilité analytique, pour mieux maitriser les coûts et les dépenses afférents à l’action publique, et par conséquence de mieux appuyer le pilotage et la gestion. Elle permettra en effet, de mesurer le coût de chaque politique, d’analyser les résultats, d’ajuster les prévisions en procédant à la ventilation du coût des actions supports vers les actions de politique. Mettre en évidence les éléments nécessaires à la mesure de la performance et à la justification des crédits. Informer les parlementaires sur les résultats obtenus et sur l’efficacité de la gestion de la dépense publique. 3.2 Les obstacles de changement dans les établissements publics Les freins au changement dans le secteur public En s’appuyant sur le modèle de développement intégré des organisations 2, on repère quatre familles d’obstacles pour les changements. Ainsi certains facteurs stratégiques, structurels, culturels et comportementaux souvent propre au secteur public, s’avèrent bloquants pour tous types d’innovation et peuvent entretenir un fort immobilisme du milieu. 2 BARTOLIE A. HERNEL P, Le développement de l’entreprise REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 467 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Tableau 1 : Modèle de Bratoli A. et Hernel P. des facteurs de résistance au changement Facteurs Freins au démarrage - Logique institutionnelle (contrôle de la puissance publique) - Essaims décisionnels (Non décision/Décision difficile) - Polémiques sur la légitimité - Lourdeur bureaucratique - Système d’autorité défavorisant l’initiative Structurels - Contraintes juridiques - Moyens limités - Taille et complexité - Rejet de l’arbitraire humain - Crainte du risque Culturels - Syndrome du Not Invented Here - Tradition de la permanence - Existence de tabous - Pas de stimulation individuelle - Peu d’enjeux formels Comportementaux - Démotivations et frustrations - Attentisme Source : (Bartoli .A et Hernel. P, 2001) Stratégiques D’après cette revue de littérature nous constatons que l’adoption d’une comptabilité d’exercice, inspirée des bonnes pratiques du secteur privé, constitue une innovation managériale pour les centres hospitalo-universitaires au Maroc. Dans ce sens, la concrétisation du projet de mise en œuvre d’une comptabilité générale n’est pas une chose aisée. Il faut tout un travail rigoureux d’analyse, de préparation, de suivi et de mise à jour. Généralement, les organismes publics qui ont entamé l’implantation de cet outil se confrontent à un ensemble de problèmes, les supplanter est une nécessité et cela demande plusieurs actions. Par ailleurs, la mise en œuvre de la CG demande au préalable une étude de faisabilité qui met l’accent sur deux points : la validité interne et la validité externe. Enfin, l’adoption de la CG n’est pas une décision facile à prendre, un organisme n’en décide l’adoption que si cette dernière lui procure un avantage apparent. IV. Les choix épistémologiques et méthodologiques 1. Les choix épistémologiques En sciences de gestion, deux principaux modes de recherche sont les plus souvent cités par les auteurs, d’un côté se situe le positivisme, de l’autre le constructivisme. Selon les principes des deux paradigmes, notre recherche se considère comme une recherche positiviste. En effet, notre objectif à travers ce travail est de rechercher des liens de causalité et des lois REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 468 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES fondamentales qui expliquent l’adoption et le succès de la mise en place de la CG à travers les centres hospitaliers universitaires au Maroc. Pour ce faire, nous avons formulé des hypothèses afin de les tester sur un échantillon suffisant, pour permettre une éventuelle généralisation des résultats obtenus. 2. Les choix méthodologiques Dans ce travail de recherche, nous avons opté pour une démarche qualitative et quantitative combinant les trois modes de raisonnement, à savoir l’abduction, la déduction et l’induction. Ainsi, chacune de ces formes joue un rôle particulier dans la production de la connaissance, or, nous constatons que la plupart des recherches scientifiques utilisent un agencement entre elles (David, 2000). Cet agencement se décrit de la manière suivante : - Nous formulons, par abduction, une hypothèse explicative pour rendre compte des données d’un problème. - Par déduction, nous explorons les conséquences possibles de cette hypothèse. - Par induction, nous confirmons ou infirmons les règles ou les théories mobilisées. Concernant la collecte des données permettant l’examen empirique de notre problématique de recherche, nous avons opté pour la démarche quantitative. Elle consiste à l’utilisation statistique de réponses à des questionnaires envoyés à des échantillons représentatifs (David, 2000). Nous cherchons en particulier à étudier l’adoption et le succès global d’implantation de la CG au sein des centres hospitaliers universitaires au Maroc (contexte d’investigation) pour répondre à des questions de types : Quels facteurs influencent l’adoption de la CG ? Pourquoi certains établissements publics administratifs adoptent la CG et d’autres non ? Quels facteurs influencent le succès de mise en œuvre de la CG? 3. Les variables expliquées et explicatives Deux variables expliquées sont retenues dans cette recherche, à savoir, l’adoption de la CA oui/non et le succès global de mise en œuvre de la CA. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 469 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Variables expliqués Adoption de la CA oui/non Variables explicatives • Taille de l’organisme • statuts de la CG • Degré d'utilisation des informations comptables dans la prise de décision • Mettre en place un pilotage de la performance • Soutien de la direction générale • Clarté et Consensus sur les objectifs du Succès global de mise en œuvre de la CA » V. modèle • Formation • lien avec la mesure de la performance • Complexité perçue du modèle de CG • Niveau de satisfaction Le contexte de recherche Nous avons délimité le champ de notre recherche aux quatre centres hospitaliers universitaires, entant qu’établissements publics administratifs. Sur cet échantillon de 4 établissements, nous avons distribué 40 questionnaires dont 15 ont été retournés avec réponse. Le suivi des questionnaires c’est fait à l’aide des appels téléphoniques et des courriels réguliers. VI. Hypothèses de recherche : Pour répondre à notre problématique qui se présente ainsi : « Quel est le degré d’adoption de la CG au sein des CHU au Maroc? Et quels sont les facteurs clés de réussite ou de blocage de son introduction ? » Nous avons fixé quatre hypothèses de recherche de bases que nous avons vérifiées à l’aide d’un questionnaire et des entrevues, à partir desquelles nous essayé dans un premier temps de mesurer le degré d’adoption d’un nouveau système comptable par les CHU, et puis dans un deuxième temps de trouver des réponses sur les facteurs clés influençant la décision d’adoption d’un outil moderne de Gestion comptable (comptabilité générale) au sein d’une organisation publique. Les propositions que nous présentons ci-dessous s’appuient sur trois principales ressources : (1) le cadre théorique, bien évidemment ; (2) les travaux portant sur le concept de changement organisationnel dans les établissements publiques; (3) les observations réalisées sur le terrain de la recherche. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 470 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES H1 : la structure organisationnelle et la taille d’un CHU oriente de manière positive et significative le choix d’adoption de la CG. H2 : Le degré d’utilisation des informations comptables dans la prise de décision oriente de manière positive et significative le choix d’adoption de la CG H3 : Le soutien de la DG influence de manière positive et significative le succès d’implantation de la comptabilité générale H4 : le comportement et la qualification des ressources humaines devant le changement influence fortement l’adoption d’un nouvel outil de gestion. Donc, dans une première étape nous avons procédé à la recherche des données provenant de sources multiples pour notre recherche tel que : des revues et articles académiques, des textes de loi légitimant la gestion de l’organisme public étudié, …etc. Pour la collecte des données quantitatives et qualitative de notre recherche nous avons procéder à la distribution d’un questionnaire auprès de 4 centres hospitaliers universitaires notamment leurs divisions des affaires financières (dont 15 questionnaires retournés avec réponses), le tableau ci-dessous le montre bien. CHU Structure Nbr de Nbr de Nbr de questionnaires questionnaires questionnaire distribués remplis non remplis Comptabilité 8 7 1 Budget 5 3 2 Paie 2 1 1 de 5 2 3 5 2 3 CASABLANCA DAF 5 0 5 FES DAF 5 0 5 MARRAKECH DAF 5 0 5 Total 40 15 25 RABAT Contrôle gestion Recouvrement REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 471 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Principaux Résultats et discussion L’organisation financière au sein du CHU 1. Selon vous, la réorganisation financière c'est : l'organisation financière Somme des pourcentages dif f érente de 100 du f ait des réponses multiples et des suppressions. Nb Un outil qui permet de gérer aux mieux les différentes ressources 10 66.7% 9 60.0% 3 20.0% Un outil qui permet la planification des objectifs à atteindre Un outil de régulation interne Total 15 Selon le personnel la réorganisation financière est un outil qui permet de retracer les opérations effectuées (80%), ainsi il permet de mieux gérer les ressources et de planifier les objectifs à atteindre. 2. Quel est le rôle de la réorganisation financière? Le rôle Somme des pourcentages dif f érente de 100 du f ait des réponses multiples et des suppressions. Nb Simplifier les tâches effectués % obs. 8 53.3% La rapidité du travail 6 40.0% Eviter les erreurs de travail 7 46.7% 13 86.7% 2 13.3% Mieux gérer les données financières Autre rôles à préciser Tota l 53.3% 40.0% 46.7% 86.7% 13.3% 15 La plupart du personnel (86.7%) croit que le rôle majeur de la réorganisation financière c'est de mieux gérer les données financière car l'organisation actuelle n'est pas efficace, comme il permettra une simplification des tâches effectués, et également éviter les erreurs et une rapidité de travail (40%), (13.3%) ajoutent que le rôle de la réorganisation permet l’exécution et le suivi budgétaire et assurer la rationalisation des ressources disponibles. 3. En matière de clarté et de fiabilité de l'information, pensez vous que la réorganisation financière joue un rôle optimal ? Transpa rence Moyenne = 1.27 'Oui' V alorisation des échelons : de 1 (Oui) à 2 (Non) Nb Oui % cit. 11 73.3% Non 4 26.7% Total 15 100.0% 73.3% 26.7% La réorganisation financière joue un rôle optimal dans la clarté et la fiabilité de l'information au sein de l’établissement ce qui rendra les procédures plus transparentes et les tâches plus faciles. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 472 20.0% 80.0% 60.0% 12 66.7% % obs. Un outil qui permet de retracer les opérations effectuées 80.0% VII. L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES 4. Existe-t-il un manuel qui répertorie toutes les procédures ? manuel des procédures Moyenne = 2.00 'Non' Valorisation des échelons : de 1 (Oui) à 2 (Non) Nb % cit. Oui 0 0.0% Non 15 100.0% Total 15 100.0% 0.0% 100.0% La Majorité du personnel dit qu'il n'y a pas un manuel des procédures qui permettra de mieux éclaircir les procédures et les tâches à effectuer. En effet, le service de la comptabilité n'a pas d’objectifs précis à atteindre qui feront l'objet d'analyse des écarts au niveau du service de contrôle de gestion. 5. Au niveau des procédures, pensez – vous que les procédures sont lourde ? procédures Nb Un peu Moyennement % cit. 6.7% 20.0% 1 6.7% 11 73.3% Trop 3 20.0% Total 15 100.0% 73.3% 73.3% du personnel croit que le nombre des procédures est moyen, 20% pense que les procédures sont très nombreuse, et juste 6.7% qui disent qu'elles sont peu nombreuse. L’Implantation de la comptabilité générale pour une meilleure organisation: 1. Quel est l'avantage de l'introduction de la comptabilité générale au sein du CHU Avantage Somme des pourcentages dif f érente de 100 du f ait des réponses multiples et des suppressions. Nb % obs. Meilleure organisation 7 46.7% 46.7% Meilleur contrôle de gestion 7 46.7% 46.7% Meilleure prise de décision 7 46.7% Meilleur planification 3 20.0% Plus grande transparence dans les procèdures 8 53.3% 13 86.7% 2 13.3% Plus grande clareté dans les écritures comptables Allegement des procédures administratives Total 46.7% 20.0% 53.3% 86.7% 13.3% 15 Une majorité qui représente 86.7% dit que la comptabilité générale permettra une plus grande clarté dans les écritures comptables, 53.3% du personnel croit qu'elle permettra encore plus une transparence dans les procédures, et les 46.7% se mettent d'accord sur le rôle optimal de la comptabilité générale au niveau de l'organisation, le contrôle de gestion et la prise de décision. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 473 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES 4. En comparant les deux comptabilités publique et générale laquelle vous apparaît la plus efficace ? Comptabilité générale VS Comptablité budgétaire Nb % cit. La comptabilité Génèrale 14 93.3% La comptabilité Publique 1 6.7% Total 15 93.3% 6.7% 100.0% 93.3% sont pour la comptabilité générale car elle est plus précise et plus claire et elle permettra une meilleure gestion des procédures financières. Les Obstacles rencontré pour introduire la comptabilité générale Le manque en formation 5. Est ce que vous avez occupé ce poste dans le service comptabilité suite à : Poste Nb L'anciènneté Vous avez un diplôme en comptabilité ou en finance Autre diplôme (à préciser)..... Total % cit. 0 0.0% 10 66.7% 5 33.3% 15 100.0% 33.3% 66.7% La majorité du personnel est titulaire de diplômes en comptabilité ou en finance et les autres ont des diplômes en gestion publique, économie, et commercialisation. 6. Si vous avez un diplôme en comptabilité quel est votre niveau d'étude Nive a u d'é tude Nb % cit. Bac + 2 ans 5 38.5% Bac + 3 ans 1 7.7% Bac + 4 ans 5 38.5% + de 4 ans.. 2 15.4% 13 100.0% Tota l 38.5% 7.7% 38.5% 15.4% Les 38.5%du personnel ont un niveau d'études de bac +4 ans équivalent à la licence et bac+2 ans ce qui est équivalent à un technicien et 15.4% ont un niveau au delà de 4 ans, ce qui justifie la capacité du personnel à analyser les données financières au niveau de travail. 7. Est ce que vous avez déjà bénéficié d'une formation en comptabilité générale? formation Nb Oui Non Total % cit. 12 80.0% 3 20.0% 15 100.0% 80.0% 20.0% Les 80% ont déjà bénéficié d'une formation en comptabilité générale REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 474 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES 8. Sera t-il facile de vous adapter à l'implantation de la comptabilité générale ? a da pta tion Nb Oui % cit. 15 100.0% Non 0 0.0% Tota l 15 100.0% 100.0% La totalité a un grand pouvoir de s'adapter à l'implantation de la comptabilité générale. 9. Croyez-vous que le principal obstacle se présente au niveau de la loi qui exige l'utilisation de la comptabilité publique? (Pour tout établissement public) La majorité du personnel (80%) pense que la loi constitue le principal obstacle devant l’implantation de la comptabilité générale, car il y a une exigence juridique d’utiliser la comptabilité publique. 10. Est ce que l'évaluation des biens immobilisés du CHU est réussie ? évaluaton des biens immobilisés Nb Oui % cit. 0 0.0% Non 15 100.0% Total 15 100.0% 100.0% Le premier obstacle devant l’implantation de la comptabilité générale qu’a rencontré le service comptabilité se présente au niveau d’inventaire en ce qui concerne l’évaluation des biens immobilisés car la plupart du matériel est totalement amorti et certaines immobilisations n’appartiennent pas au CHU. A titre d’exemple les terrains bâtis que la direction ne peut pas évaluer suite à son pouvoir limité en ce qui concerne la désignation d’un commissaire aux comptes pour les évaluer, et d’après le chef de service comptabilité, le ministère de la santé a seul le pouvoir de toute évaluation des immobilisations. VIII. La validation des hypothèses Pour déterminer les causes et facteurs principaux de réussite ou de blocage de mise en œuvres des outils modernes de la gestion comptable au sein des établissements publics à caractère administratif au Maroc et surtout les centres hospitaliers universitaires nous avons essayé de valider les propositions de base suivantes : REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 475 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES H1 : la structure organisationnelle et la taille d’un CHU oriente de manière positive et significative le choix d’adoption de la CG. Dans cette étude, la taille de l’entreprise est considérée comme une variable de contrôle, elle est mesurée par le chiffre d’affaires annuel et le nombre d’établissements hospitaliers relavant d’un CHU. Nous avons constaté le chiffre d’affaires et le nombre d’établissement n’ont pas d’impact significatif sur le choix d’implantation de la CG. En conséquence, l’hypothèse H1 n’est pas confirmée. De même, Les résultats du questionnaire et des entrevues montrent l’existence de deux corrélations, entre la structure organisationnelle et l’autonomie du travail d’une part, et la performance d’autre part. Figure 1 : la corrélation entre structure/ autonomie et performance La conclusion qu’on peut tirer de cette figure est que la lourdeur et la centralisation des procédures administratives au sein des organisations publiques influence fortement l’évaluation de la performance ainsi que l’autonomie du travail et par conséquence le degré d’innovation et l’adoption d’un nouveau système comptable. H2 : Le degré d’utilisation des informations comptables dans la prise de décision oriente de manière positive et significative le choix d’adoption de la CG D’après les responsables interviewés, nous n’avons pas trouvé un impact significatif du degré d’utilisation des informations comptables dans la prise de décision sur le choix d’adoption de la CG. Et donc, l’hypothèse H2 n’est pas confirmée H3 : Le soutien de la DG influence de manière positive et significative le succès d’implantation de la comptabilité générale Pour les centres hospitaliers qui ont enregistrés des avancés en matière de l’adoption de la CG, nous avons constaté le soutien accru de la Direction Générale à travers, entre autres : • • • Recrutement du personnel qualifié et expérimenté dans le domaine de comptabilité et finance ; Création du comité Ad hoc pour piloter la mise en place de la CG Benchmerking vis-à-vis d’autres établissements qui ont réussi la mise en place de la CG Par conséquence, l’hypothèse H3 est confirmée. Pour ceux qui ont trouvé des difficultés à mettre en place de la CG, les résultats de notre enquête ont démontré que la structure pyramidale des organisations publiques surtout à but non lucratif favorise la domination de la prise des décisions par le top management, en conséquence l’innovation des outils de gestion est généralement décidée par la direction REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 476 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES générale. 75% des interviewés ont déclaré que les initiatives de changement des outils de gestion au sein de leurs établissements ne sont pas encouragées et acceptées. En effet, on constate une relation positive entre la dimension culturelle et la décision de mise en œuvre d’un nouvel outil de gestion. De ces conclusions, nous avons pu sortir avec le modèle théorique suivant : Figure 2 : les facteurs de blocage d’adoption d’un nouvel outil de la gestion comptable dans les établissements publics Marocaines La structure organisationnelle L’environnement La nature de l’activité Innovation des outils de contrôle de Gestion La culture de l’organisation H4 : le comportement et la qualification des ressources humaines devant le changement influence fortement l’adoption d’un nouvel outil de gestion. Nous avons réalisé que plus de 70% des responsables interviewés on un niveau d’étude supérieur (Bac+5) et qu’ils ont suivis leurs études en économie, finance et comptabilité, et plus que la moitié a déjà bénéficié d’une formation au sein de l’organisme employeur. En ce qui concerne leurs attitude et comportement envers le changement plus que 60% des interviewés considèrent le changement comme souhaitable et motivant. On peut conclure, donc, qu’il existe une faible corrélation entre le degré d’adoption de la CG et le comportement et la qualification des ressources humaines. Conclusion Cette recherche a tenté principalement de répondre à la question suivante : « Quel est le degré d’adoption de la CG au sein des CHU au Maroc? Et quels sont les facteurs clés de réussite ou de blocage de son introduction ? » Comme il a été mentionné dans notre revue de la littérature, cette question demeure sans explication complète et définitive. Ainsi, afin d’apporter de nouveaux éléments qui expliquent ce paradoxe, nous avons essayé, de construire à partir d’un cadre de référence riche et varié, un modèle qui est relatif aux facteurs clés pouvant influencer la mise en œuvre d’un nouvel outil de la gestion comptable au sein des établissements publics notamment les CHU au Maroc. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 477 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Les résultats de notre enquête présentent quelques limites. Tout d’abord, les informations obtenues reposent sur une enquête par questionnaire, ce qui implique l’absence d’opportunité pour apprécier la qualité des réponses fournies. Ensuite, la taille de notre échantillon n’est pas très importante et En plus les facteurs clés étudiés ne font qu’une partie d’un ensemble plus large. On peut donc affirmer que nos résultats ne sont pas représentatifs, même s’ils permettent de dégager des pistes de recherche pour des travaux ultérieurs. Toutes ces limites ne permettent pas de généraliser outre mesure nos résultats et nos constatations mériteraient une validation éventuelle sur un échantillon plus large. REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 478 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES Bibliographie - ABDELKARIM GUIRI, La réforme de la comptabilité de l’Etat au Maroc: Spécificités et enseignements de l’expérience, Université Paris I PanthéonSorbonne, 19 février 2014 ; ALECIAN S. et FOUCHER D., (2007), « Le management dans le service public », édition d’organisation, EYROLLES, 2éme édition. - Alcouffe S., 2002, « La diffusion de l’ABC en France : une étude empirique utilisant la théorie de la diffusion des innovations », Communication au 23ème Congrès de l'AFC, Toulouse, p. 1-21. - Alcouffe S., 2004, « La diffusion et l’adoption des innovations managériales en comptabilité et contrôle de gestion : le cas de l’ABC en France », Thèse de doctorat, HEC Paris. - ALLISON G.T., (1987), « Public and private Management: are they fundamentally alike in all unimportant Aspects? », Classics of Public Administration. 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REVUE MAROCAINE DE RECHERCHE EN MANAGEMENT ET MARKETING, N°16, JANVIER-JUIN 2017 Page 479 L’INTRODUCTION D’UNE COMPTABILITE GENERALE AU SEIN DES CENTRES HOSPITALO-UNIVERSITAIRES (CHU) AU MAROC : CARACTERISTIQUES ET ANALYSE DES FACTEURS DE SUCCES - GIBERT P. (2002), « L’analyse de la politique à la rescousse du Management public ? 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